Sanie­rungs­ge­win­ne in Alt­fäl­len II

Wenn ein Sanie­rungs­ge­winn dadurch ent­stan­den ist, dass die Schul­den vor dem 9.02.2017 erlas­sen wor­den sind, kommt weder eine Ein­kom­men­steu­er­be­frei­ung die­ses Sanie­rungs­ge­winns nach § 3a EStG n.F. noch eine Bil­lig­keits­maß­nah­me nach den BMF, Schrei­ben vom 27.03.2003 („Sanie­rungs­er­lass”)1 oder vom 27.04.20172 in Betracht.

Sanie­rungs­ge­win­ne in Alt­fäl­len II

Der Gro­ße Senat des Bun­des­fi­nanz­hofs hat bereits ent­schie­den, dass das BMF-Schrei­ben vom 27.02.2003 („Sanie­rungs­er­lass”) gegen den Grund­satz der Gesetz­mä­ßig­keit der Ver­wal­tung ver­stößt und daher von den Gerich­ten nicht ange­wen­det wer­den darf3.

Der Gro­ße Senat des Bun­des­fi­nanz­hofs hat zwar aus­ge­spro­chen, dass Bil­lig­keits­maß­nah­men auch in Sanie­rungs­fäl­len auf beson­de­re, außer­halb des BMF, Schrei­bens in BSt­Bl I 2003, 240 lie­gen­de Grün­de des Ein­zel­falls, ins­be­son­de­re auf per­sön­li­che Bil­lig­keits­grün­de gestützt wer­den kön­nen4. Sol­che waren im hier ent­schie­de­nen Fall jedoch weder vor­ge­tra­gen noch erkenn­bar. auch § 3a EStG i.d.F. des Geset­zes gegen schäd­li­che Steu­er­prak­ti­ken im Zusam­men­hang mit Rech­te­über­las­sun­gen vom 27.06.2017 ‑EStG n.F.-5 war auf den vor­lie­gen­den Alt­fall nicht anwend­bar. Die­se Vor­schrift ent­hält eine Steu­er­be­frei­ung für bestimm­te Betriebs­ver­mö­gens­meh­run­gen aus einem Schul­den­er­lass zum Zwe­cke einer unter­neh­mens­be­zo­ge­nen Sanie­rung. Sie betrifft indes bereits das Steu­er­fest­set­zungs­ver­fah­ren, nicht erst das ‑im vor­lie­gen­den Revi­si­ons­ver­fah­ren allein streit­ge­gen­ständ­li­che und ver­fah­rens­recht­lich getrennt zu behan­deln­de- Bil­lig­keits­ver­fah­ren. Im Streit­fall kann § 3a EStG n.F. dar­über hin­aus schon des­halb nicht ange­wen­det wer­den, weil die­se Vor­schrift erst­mals in den Fäl­len anzu­wen­den ist, in denen die Schul­den ganz oder teil­wei­se nach dem 8.02.2017 erlas­sen wur­den (§ 52 Abs. 4a Satz 1 EStG n.F.). Vor­lie­gend ist der Schul­den­er­lass aber bereits im Jahr 2006 aus­ge­spro­chen wor­den.

Da die neue Steu­er­be­frei­ung des § 3a EStG n.F. kei­ne Rück­wir­kung auf Alt­fäl­le hat, sieht die Finanz­ver­wal­tung vor, das BMF, Schrei­ben in BSt­Bl I 2003, 240 in Fäl­len, in denen der For­de­rungs­ver­zicht bis zum 8.02.2017 end­gül­tig voll­zo­gen wur­de, „wei­ter­hin unein­ge­schränkt anzu­wen­den„6.

Für die­ses BMF-Schrei­ben fehlt es indes an einer Rechts­grund­la­ge. Wenn der ursprüng­li­che Sanie­rungs­er­lass der Finanz­ver­wal­tung gegen den Grund­satz der Gesetz­mä­ßig­keit der Ver­wal­tung ver­stößt, gilt das­sel­be auch für das nun­meh­ri­ge BMF, Schrei­ben in BSt­Bl I 2017, 741, wonach der Sanie­rungs­er­lass für die Ver­gan­gen­heit wei­ter­hin unein­ge­schränkt anzu­wen­den sein soll. Im Rah­men eines gericht­li­chen Ver­fah­rens darf die­ses BMF, Schrei­ben daher nicht beach­tet wer­den. Eine Über­gangs­re­ge­lung für Alt­fäl­le hät­te nur durch den Gesetz­ge­ber getrof­fen wer­den kön­nen; dies ist aber nicht gesche­hen.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 23. August 2017 – X R 38/​15

  1. BSt­Bl I 2003, 240
  2. BSt­Bl I 2017, 741
  3. BFH, Beschluss in BFHE 255, 482, BSt­Bl II 2017, 393
  4. BFH, Beschluss in BFHE 255, 482, BSt­Bl II 2017, 393, Rz 145
  5. BGBl I 2017, 2074
  6. BMF, Schrei­ben vom 27.04.2017, BSt­Bl I 2017, 741