Teilhaberversicherung – Gegenseitige Risikolebensversicherungen in der Rechtsanwaltssozietät

Beiträge für eine Risikolebensversicherung sind nicht betrieblich veranlasst, wenn sich die Gesellschafter einer Rechtsanwaltssozietät im Gesellschaftsvertrag gegenseitig zum Abschluss einer Versicherung auf den Todesfall verpflichten, um sich gegen die wirtschaftlichen Folgen des Ausfalls eines Gesellschafters abzusichern.

Teilhaberversicherung – Gegenseitige Risikolebensversicherungen in der Rechtsanwaltssozietät

Aufwendungen sind als Sonderbetriebsausgaben zu berücksichtigen, wenn sie gemäß § 4 Abs. 4 EStG durch die Beteiligung an der Personengesellschaft veranlasst sind und der Gesellschafter sie persönlich getragen hat1.

Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs richtet sich die Veranlassung von Versicherungsprämien nach der Art des versicherten Risikos. Bezieht sich die Versicherung auf ein betriebliches und im Schadensfall verwirklichtes Risiko, sind die Prämien Betriebsausgaben und die Versicherungsleistungen Betriebseinnahmen. Ist dagegen ein außerbetriebliches Risiko versichert, können Ausgaben allenfalls als Sonderausgaben i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG berücksichtigt werden, während die Versicherungsleistungen nicht steuerbar sind2.

Dabei kommt es für die Einordnung eines Risikos als betrieblich oder privat nicht darauf an, welche Aufwendungen oder Schäden bei Eintritt des Versicherungsfalles vom Versicherer zu ersetzen sind. Ohne Bedeutung ist auch, ob die Versicherungsleistungen aufgrund von Vereinbarungen für den Betrieb verwendet werden sollen3. Ausschlaggebend ist, ob die versicherte Gefahr durch den Betrieb veranlasst wird, was insbesondere bei dem speziellen Risiko einer Berufskrankheit oder bei einer Gefahrerhöhung durch eine besondere berufliche oder betriebliche Tätigkeit der Fall sein kann, weil die Risikoursache im betrieblichen Bereich liegt. Nur in diesem Fall sind Versicherungen, die Schutz gegen spezielle berufs- oder betriebsspezifische Gefahren (Berufskrankheiten, Arbeitsunfälle) gewähren, der betrieblichen/beruflichen Sphäre zuzurechnen. Dagegen stellen Gefahren, die in der Person des Betriebsinhabers begründet sind, wie etwa das allgemeine Lebensrisiko, zu erkranken oder Opfer eines Unfalls zu werden, grundsätzlich außerbetriebliche Risiken dar, da sie bei wertender Betrachtung der privaten Lebensführung zuzurechnen sind4.

An der Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs zur Teilhaberversicherung5, nach der die von einer Personengesellschaft auf das Leben von Gesellschaftern unterhaltene Versicherung zum Betriebsvermögen der Gesellschaft gerechnet wurde, hält der Bundesfinanzhhof schon seit Längerem nicht mehr fest6.

Bei Anwendung dieser Grundsätze –von denen abzuweichen der Streitfall keine Veranlassung gibt– sind die Versicherungsbeiträge, die die Gesellschafter der Klägerin für die jeweils auf das Leben des anderen Gesellschafters abgeschlossene Risikolebensversicherung geleistet haben, nicht betrieblich veranlasst und somit nicht nach § 4 Abs. 4 EStG als Sonderbetriebsausgaben abziehbar.

Zwar ging es den Gesellschaftern der Klägerin beim Abschluss der Versicherungen um die Absicherung der Risiken, die mit dem Versterben eines der Gesellschafter für das Unternehmen der Klägerin verbunden waren. So konnte sich das Risiko verwirklichen, dass der überlebende Gesellschafter durch den Ausfall der Arbeitskraft des Verstorbenen bei unvermindert hohen Kosten Umsatzeinbußen erleidet. Jedoch kommt es für die Einordnung des Risikos als betrieblich oder privat nicht darauf an, welche Aufwendungen oder Schäden bei Eintritt des Versicherungsfalles mit der Versicherungssumme abgedeckt werden. Prämien bilden auch dann keine Betriebsausgaben, wenn die Versicherungssumme für betriebliche Zwecke verwendet werden soll.

Ausschlaggebend ist, ob die versicherte Gefahr durch den Betrieb veranlasst ist. Versicherte Gefahr ist bei einer Risikolebensversicherung der Todesfall. Die Ausübung des Berufs des Rechtsanwalts ist mit keinem erhöhten berufsspezifischen Risiko verbunden, zu versterben. Mit dem Tod verwirklicht sich ein allgemeines Lebensrisiko, das der Privatsphäre zuzurechnen ist, sodass die Zahlung der Versicherungsbeiträge nicht betrieblich veranlasst ist.

Auch wenn mit der Risikolebensversicherung die Rückzahlung eines betrieblichen Darlehens der Klägerin oder eines ihrer Gesellschafter hätte sichergestellt werden sollen, wäre eine betriebliche Veranlassung der Prämienzahlungen nicht gegeben. Zahlungen zur Tilgung einer Schuld sind keine als Betriebsausgaben abziehbaren Finanzierungsaufwendungen. Dies gilt auch für Prämienzahlungen auf eine Risikolebensversicherung, die die Tilgung einer Darlehensschuld absichert; denn die Darlehenstilgung ist eine erfolgsneutrale Vermögensumschichtung7.

Diese rechtliche Würdigung steht nicht in Widerspruch zur Entscheidung des IV. BFHs des BFH in BFHE 233, 137, BStBl II 2011, 552, da dieser ein anderer Sachverhalt zugrunde lag. Mit dem Abschluss einer Lebensversicherung auf das Leben eines Angehörigen eines Gesellschafters war in jenem Fall bezweckt worden, Mittel für die Tilgung betrieblicher Kredite anzusparen. Das für die Lebensversicherungen charakteristische Element der Absicherung des Todesfallrisikos trat demgegenüber in den Hintergrund, sodass der Anteil der Prämienzahlung als Betriebsausgaben abziehbar war, der den Anspruch der Gesellschaft auf das Deckungskapital der Lebensversicherung zum Bilanzstichtag überstieg. Im vorliegenden Fall handelt es sich jedoch um eine Risikolebensversicherung, bei der keine Versicherungsleistung anfällt, wenn der Versicherungsnehmer den Zeitpunkt des Vertragsablaufs erlebt, sodass das charakteristische Element der Absicherung des Todesfallrisikos einziger Grund für den Abschluss der Versicherung war.

Unerheblich ist auch, dass sich die Gesellschafter im Gesellschaftsvertrag gegenseitig dazu verpflichtet haben, eine Risikolebensversicherung auf den Todesfall des jeweils anderen Gesellschafters abzuschließen. Die berufliche Veranlassung von Versicherungsprämien richtet sich allein nach der Art des versicherten Risikos. Andernfalls bestünde die Möglichkeit, durch die Begründung einer gesellschaftsrechtlichen Verpflichtung Aufwand, der der Absicherung eines Risikos der privaten Lebensführung dient, in den betrieblichen Bereich zu verlagern.

Gleiches gilt für die gesellschaftsrechtliche Verpflichtung der jüngeren Gesellschafterin, im Falle des Todes des Mitgesellschafters mit der Versicherungssumme zunächst die Sicherheiten auszulösen, die dessen Ehefrau für die Finanzierung eines Kanzleikaufs gewährt hatte. Auch wenn die Versicherung dem Schutz der Ehefrau des Mitgesellschafters vor der Verwertung der von ihr gewährten Sicherheiten diente, war das versicherte Risiko, der Tod des Mitgesellschafters, privater Natur.

Keine andere Beurteilung des Streitfalles rechtfertigt, dass Prämienzahlungen einer GmbH für Risikolebensversicherungen auf das Leben ihrer Gesellschafter, für die sie selbst bezugsberechtigt ist, als Betriebsausgaben abziehbar sind. Die Besteuerung von Kapitalgesellschaften folgt in diesem Punkt anderen Regeln, da bei diesen kein privater Bereich existiert8.

Die Risikolebensversicherung gehört auch nicht zum gewillkürten Betriebsvermögen, da eine private Versicherung nicht geeignet ist, den Betrieb zu fördern9.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 23. April 2013 – VIII R 4/10

  1. vgl. BFH, Urteil vom 06.11.2012 – VIII R 49/10, BFHE 239, 338, BStBl II 2013, 309[]
  2. vgl. BFH, Urteile vom 15.11.2011 – VIII R 34/09, BFH/NV 2012, 722; vom 19.05.2009 – VIII R 6/07, BFHE 225, 119, BStBl II 2010, 168; vom 10.04.1990 – VIII R 63/88, BFHE 161, 440, BStBl II 1990, 1017; ebenso BFH, Urteile vom 03.03.2011 – IV R 45/08, BFHE 233, 137, BStBl II 2011, 552; vom 06.02.1992 – IV R 30/91, BFHE 167, 366, BStBl II 1992, 653; vom 11.05.1989 – IV R 56/87, BFHE 157, 152, BStBl II 1989, 657; vom 21.05.1987 – IV R 80/85, BFHE 150, 342, BStBl II 1987, 710; vom 10.11.1988 – IV R 15/86, BFH/NV 1989, 499[]
  3. BFH, Urteile in BFHE 157, 152, BStBl II 1989, 657; in BFHE 167, 366, BStBl II 1992, 653[]
  4. BFH, Urteile in BFHE 157, 152, BStBl II 1989, 657; in BFHE 225, 119, BStBl II 2010, 168; in BFH/NV 2012, 722[]
  5. RFH, Urteile vom 03.12.1931 – VI A 937, 1101/31, RStBl 1932, 168; vom 22.01.1936 – VI A 1179/33, RStBl 1936, 680; vom 11.03.1942 – VI 42/42, RStBl 1942, 601, und vom 21.05.1942 – IV 6/42, RStBl 1942, 826[]
  6. BFH, Urteil in BFHE 167, 366, BStBl II 1992, 653[]
  7. vgl. BFH, Urteile in BFHE 157, 152, BStBl II 1989, 657; vom 07.08.1990 – IX R 139/86, BFH/NV 1991, 94[]
  8. vgl. BFH, Beschluss vom 25.10.2006 – I B 120/05, BFH/NV 2007, 502[]
  9. BFH, Urteil in BFH/NV 2012, 722, m.w.N.[]