Über­schrei­tung der KMU-Schwel­le durch ver­bun­de­ne Unter­neh­men

Die in § 2 Abs. 7 Satz 1 InvZulG 2005 zugrun­de lie­gen­de Defi­ni­ti­on der KMU ist euro­pa­recht­lich zu inter­pre­tie­ren. Eine gemein­sam han­deln­de Grup­pe natür­li­cher Per­so­nen i.S. von Art. 3 Abs. 3 Unter­abs. 4 des Anhangs zur KMU-Emp­feh­lung setzt weder eine ver­trag­li­che Bezie­hung noch eine Umge­hungs­ab­sicht vor­aus. Ob eine tat­säch­lich gemein­sam han­deln­de Grup­pe vor­liegt, ist anhand einer wirt­schaft­li­chen Gesamt­be­trach­tung unter Berück­sich­ti­gung der im Ein­zel­fall vor­lie­gen­den recht­li­chen und wirt­schaft­li­chen Bezie­hun­gen zu prü­fen.

Über­schrei­tung der KMU-Schwel­le durch ver­bun­de­ne Unter­neh­men

Die bei der Gewäh­rung von Mit­teln der Gemein­schafts­auf­ga­be "Ver­bes­se­rung der regio­na­len Wirt­schafts­struk­tur" getrof­fe­ne Ent­schei­dung der Behand­lung als KMU ist für die Ent­schei­dung über die erhöh­te Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge nach § 2 Abs. 7 InvZulG 2005 nicht bin­dend.

Nach § 2 Abs. 7 Satz 1 Nr. 1 InvZulG 2005 erhöht sich die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge für den Teil der Bemes­sungs­grund­la­ge, der auf Inves­ti­tio­nen i.S. des § 2 Abs. 1 InvZulG 2005 ent­fällt, wenn die beweg­li­chen Wirt­schafts­gü­ter wäh­rend des Fünf­jah­res­zeit­raums in einem begüns­tig­ten Betrieb ver­blei­ben, der zusätz­lich die Begriffs­de­fi­ni­ti­on für klei­ne und mitt­le­re Unter­neh­men im Sin­ne der Emp­feh­lung 96/​280/​EG der Euro­päi­schen Kom­mis­si­on vom 03.04.1996 betref­fend die Defi­ni­ti­on der klei­nen und mitt­le­ren Unter­neh­men ‑Emp­feh­lung 96/280/EG- 1, erfüllt, auf 25 % der Bemes­sungs­grund­la­ge bei Inves­ti­tio­nen in Betriebs­stät­ten, die ‑wie im Streit­fall- im übri­gen För­der­ge­biet bele­gen sind. Bei dem InvZulG 2005 han­delt es sich um eine von der Kom­mis­si­on geneh­mig­te Bei­hil­fe 2 i.S. des Art. 87 Abs. 3 Buchst. a und c des Ver­trags zur Grün­dung der Euro­päi­schen Gemein­schaft – jetzt Art. 107 des Ver­trags über die Arbeits­wei­se der Euro­päi­schen Uni­on.

Ddie § 2 Abs. 7 Satz 1 InvZulG 2005 zugrun­de lie­gen­de Defi­ni­ti­on der KMU ist euro­pa­recht­lich zu inter­pre­tie­ren. Dies ergibt sich bereits aus dem gesetz­lich ver­an­ker­ten Ver­weis auf die KMU-Emp­feh­lung der Euro­päi­schen Kom­mis­si­on und ent­spricht dem Wil­len des Gesetz­ge­bers, im Unter­schied zu der Vor­gän­ger­re­ge­lung des § 2 Abs. 7 InvZulG 1999 den euro­pa­recht­li­chen KMU-Begriff zu über­neh­men 3. Zwar ist die Ver­wen­dung der KMU-Defi­ni­ti­on für die Mit­glied­staa­ten frei­wil­lig 4. Ent­schei­det sich ein Mit­glied­staat ‑wie vor­lie­gend die Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land- jedoch für die Über­nah­me, ist für eine Inter­pre­ta­ti­on anhand natio­na­ler Recht­spre­chung ‑bei­spiels­wei­se durch Über­tra­gung der Kri­te­ri­en für das Vor­lie­gen einer per­so­nel­len Ver­flech­tung bei der Betriebs­auf­spal­tung- kein Raum mehr. Eine Lösung von Inter­pre­ta­ti­ons­pro­ble­men anhand natio­na­ler Recht­spre­chung ‑wie von der Klä­ge­rin gel­tend gemacht- wür­de inso­weit dem mit der KMU-Emp­feh­lung ein­her­ge­hen­den Zweck zuwi­der­lau­fen, die Viel­zahl der auf Gemein­schafts­ebe­ne ver­wen­de­ten Defi­ni­tio­nen von KMU und damit ein­her­ge­hen­de Inko­hä­ren­zen zu redu­zie­ren und eine ein­heit­li­che Aus­rich­tung von KMU-Maß­nah­men auf der Ebe­ne der Gemein­schaft und der Mit­glied­staa­ten zu gewähr­leis­ten und damit die Gefahr von Wett­be­werbs­ver­zer­run­gen zu ver­mei­den 5. Dadurch, dass Deutsch­land die­ser Emp­feh­lung durch die expli­zi­te und unmit­tel­ba­re Bezug­nah­me in § 2 Abs. 7 Satz 1 Nr. 1 InvZulG 2005 nach­ge­kom­men ist, wird eine uni­ons­recht­li­che Aus­le­gung somit auch dann erfor­der­lich, wenn es sich um einen rein inner­staat­li­chen Sach­ver­halt han­delt 6.

Die KMU-Schwel­le ist im Streit­fall nach Art. 2 des Anhangs der KMU-Emp­feh­lung sowohl mit der Mit­ar­bei­ter­zahl als auch mit dem Jah­res­um­satz über­schrit­ten, weil die Klä­ge­rin und die X‑GmbH als "ver­bun­de­ne Unter­neh­men" i.S. des Art. 3 Abs. 3 des Anhangs der KMU-Emp­feh­lung der Kom­mis­si­on anzu­se­hen sind.

Die KMU-Emp­feh­lung unter­schei­det bei der Berech­nung der Mit­ar­bei­ter­zah­len und der finan­zi­el­len Schwel­len­wer­te drei maß­geb­li­che Unter­neh­mens­ty­pen, die das vor­ma­li­ge sog. Unab­hän­gig­keits­kri­te­ri­um erset­zen, das for­mal auf die Ein­hal­tung einer Betei­li­gungs­schwel­le von bis zu 25 % abstell­te. Maß­geb­lich ist, ob ein Unter­neh­men eigen­stän­dig ist oder ob es mit ande­ren Unter­neh­men ‑als ver­bun­de­ne Unter­neh­men oder Part­ner­un­ter­neh­men- eine wirt­schaft­li­che Grup­pe bil­det.

Nach Art. 3 Abs. 3 Unter­abs. 1 des Anhangs der KMU-Emp­feh­lung sind Unter­neh­men dann ver­bun­den, wenn ein Unter­neh­men am ande­ren Unter­neh­men die Mehr­heit der Stimm­rech­te hält, die Befug­nis zur Bestel­lung und Abbe­ru­fung der Mehr­heit der Mit­glie­der des Ver­wal­tungs, Lei­tungs- oder Auf­sichts­gre­mi­ums des ande­ren Unter­neh­mens hat, auf­grund eines Ver­trags oder einer Sat­zungs­klau­sel einen beherr­schen­den Ein­fluss auf das ande­re Unter­neh­men hat oder kraft einer Ver­ein­ba­rung die allei­ni­ge Kon­trol­le über die Mehr­heit der Stimm­rech­te in dem ande­ren Unter­neh­men aus­üben kann. Unter­neh­men, die durch eine gemein­sam han­deln­de Grup­pe natür­li­cher Per­so­nen mit­ein­an­der in einer der vor­ste­hend auf­ge­führ­ten Bezie­hun­gen ste­hen, gel­ten nach Art. 3 Abs. 3 Unter­abs. 4 des Anhangs der KMU-Emp­feh­lung als ver­bun­de­ne Unter­neh­men, sofern sie ganz oder teil­wei­se in dem­sel­ben Markt oder in benach­bar­ten Märk­ten tätig sind.

Vor­lie­gend ist kei­ner der in Art. 3 Abs. 3 Unter­abs. 1 des Anhangs genann­ten Fäl­le gege­ben. Die Klä­ge­rin gilt aber nach Art. 3 Abs. 3 Unter­abs. 4 des Anhangs der KMU-Emp­feh­lung über die "gemein­sam han­deln­de Grup­pe natür­li­cher Per­so­nen" als ein mit der X‑GmbH ver­bun­de­nes Unter­neh­men.

Nach dem Urteil des EuGH im Vor­ab­ent­schei­dungs­ver­fah­ren 7 kön­nen auch Unter­neh­men, die zuein­an­der in kei­ner der in Art. 3 Abs. 3 Unter­abs. 1 des Anhangs der KMU-Emp­feh­lung genann­ten Bezie­hun­gen ste­hen, aber wegen der Rol­le, die eine natür­li­che Per­son oder eine gemein­sam han­deln­de Grup­pe natür­li­cher Per­so­nen spielt, eine ein­zi­ge wirt­schaft­li­che Ein­heit dar­stel­len und damit als ver­bun­de­ne Unter­neh­men im Sin­ne die­ser Bestim­mung ange­se­hen wer­den, sofern sie ganz oder teil­wei­se in dem­sel­ben Markt oder in benach­bar­ten Märk­ten tätig sind. Da als KMU-Unter­neh­men nur tat­säch­lich unab­hän­gi­ge Unter­neh­men erfasst wer­den sol­len, ist die Struk­tur von KMU zu unter­su­chen, die eine wirt­schaft­li­che Grup­pe bil­den, deren Bedeu­tung über die eines sol­chen Unter­neh­mens hin­aus­geht, und es ist dar­auf zu ach­ten, dass die Defi­ni­ti­on der KMU nicht durch eine rein for­ma­le Erfül­lung der Kri­te­ri­en umgan­gen wird.

An die­ses EuGH-Urteil im Vor­ab­ent­schei­dungs­ver­fah­ren ist das natio­na­le Gericht bei sei­ner Ent­schei­dung des Aus­gangs­rechts­streits gebun­den 8. Der Bun­des­fi­nanz­hof ist daher nicht befugt, die Aus­le­gung des KMU-Begriffs abwei­chend vom Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on zu ent­schei­den.

Das Finanz­ge­richt hat die vom Uni­ons­ge­richts­hof vor­ge­ge­be­nen Grund­sät­ze bereits im ers­ten Rechts­gang zutref­fend ange­wandt. Es hat zu Recht nicht allein auf die rein for­ma­le Erfül­lung des Art. 3 Abs. 3 Unter­abs. 1 des Anhangs der KMU-Emp­feh­lung abge­stellt, son­dern im Rah­men einer wirt­schaft­li­chen Betrach­tungs­wei­se das Vor­lie­gen einer KMU-Eigen­schaft der Klä­ge­rin ver­neint. Hin­sicht­lich der wirt­schaft­li­chen und finan­zi­el­len Bezie­hun­gen zwi­schen der Klä­ge­rin und der X‑GmbH hat es dabei "die mehr­heit­li­che Betei­li­gung der Fami­lie, … die iden­ti­sche Geschäfts­füh­rung in bei­den Unter­neh­men, … den Geschäfts­be­sor­gungs­ver­trag als auch die kom­plet­te Aus­la­ge­rung von Ein­kauf, EDV und For­schung" sowie die "gemein­sa­me Bank­ver­bin­dung und nicht zuletzt … die Mit­ver­pflich­tung der … (X‑GmbH) bei Miet­kauf- und Dar­lehns­ver­trä­gen" berück­sich­tigt. In der Gesamt­schau die­ser tat­säch­li­chen Umstän­de hat das Finanz­ge­richt, da weder ein erkenn­bar abge­stimm­tes Ver­hal­ten bezüg­lich ein­zel­ner Geschäf­te noch eine über die tat­säch­li­che Koope­ra­ti­on hin­aus­ge­hen­de ver­trag­li­che Bin­dung erfor­der­lich ist, auf ein als wirt­schaft­li­che Ein­heit zu betrach­ten­des ver­bun­de­nes Unter­neh­men zwi­schen der Klä­ge­rin und der X‑GmbH geschlos­sen und damit zu Recht eine Über­schrei­tung der Schwel­len­wer­te ange­nom­men.

Die­se vom Finanz­ge­richt auf­grund der Gesamt­wür­di­gung vor­ge­nom­me­ne Schluss­fol­ge­rung, die ver­fah­rens­recht­lich ein­wand­frei zustan­de gekom­men ist und nicht durch Denk­feh­ler oder die Ver­let­zung von Erfah­rungs­sät­zen beein­flusst ist, ist für das Revi­si­ons­ge­richt bin­dend, auch wenn sie nicht zwin­gend, son­dern nur mög­lich ist (§ 118 Abs. 2 FGO) 9. Zu den der Bin­dung unter­lie­gen­den Fest­stel­lun­gen gehö­ren auch die Schluss­fol­ge­run­gen tat­säch­li­cher Art 10.

Es ist revi­si­ons­recht­lich auch nicht zu bean­stan­den, dass das Finanz­ge­richt bei sei­ner Gesamt­wür­di­gung dem pau­scha­len Bestrei­ten von gleich­ge­rich­te­ten Inter­es­sen inner­halb der Fami­lie kei­ne beson­de­re Bedeu­tung bei­gemes­sen hat. Soweit die Klä­ge­rin vor­trägt, dass sie die teil­wei­se zwi­schen den Fami­li­en­mit­glie­dern bestehen­den erheb­li­chen Inter­es­sen­ge­gen­sät­ze anhand von ein­zeln auf­ge­führ­ten Streit­fäl­len nach­wei­sen kön­ne, kann der Bun­des­fi­nanz­hof offen­las­sen, ob die erst­mals im Revi­si­ons­ver­fah­ren dar­ge­stell­ten Dif­fe­ren­zen zwi­schen den Fami­li­en­an­ge­hö­ri­gen und der X‑GmbH das Finanz­ge­richt zu einer ande­ren Gesamt­be­trach­tung ver­an­lasst hät­te. Denn der BFH muss sei­ner Ent­schei­dung die im ange­foch­te­nen Urteil getrof­fe­nen tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen zugrun­de legen (§ 118 Abs. 2 FGO) und darf des­halb Tat­sa­chen, die von den Betei­lig­ten erst­mals im Revi­si­ons­ver­fah­ren vor­ge­tra­gen wer­den, grund­sätz­lich nicht berück­sich­ti­gen 11, es sei denn, es wären dage­gen zuläs­si­ge und begrün­de­te Revi­si­ons­grün­de vor­ge­bracht oder Gegen­rü­gen des Revi­si­ons­be­klag­ten erho­ben wor­den 12. Das ist hier nicht der Fall.

Soweit die Klä­ge­rin für Zwe­cke der För­de­rung nach der Gemein­schafts­auf­ga­be "Ver­bes­se­rung der regio­na­len Wirt­schafts­struk­tur" von der Inves­ti­ti­ons­bank des Lan­des Sach­sen-Anhalt (GA-Behör­de) als KMU-Unter­neh­men behan­delt wor­den ist, hat die­se Ent­schei­dung kei­ne Bin­dungs­wir­kung.

Der Ein­ord­nung der GA-Behör­de kommt kei­ne bin­den­de Grund­la­gen­funk­ti­on zu. (Bin­den­de) Grund­la­gen­be­schei­de (§ 171 Abs. 10 AO) lie­gen grund­sätz­lich nur vor, wenn die Bin­dungs­wir­kung gesetz­lich ange­ord­net ist 13. Im vor­lie­gen­den Fall fehlt es an einer gesetz­ge­be­ri­schen Ver­fah­rens­ent­schei­dung.

Selbst wenn man eine Tat­be­stands­wir­kung res­sort­frem­der Behör­den­ent­schei­dun­gen auch ohne gesetz­lich ange­ord­ne­te Bin­dungs­wir­kung für mög­lich hal­ten wür­de, "wo Sach­ver­hal­te zu beur­tei­len sind, die die Finanz­be­hör­de man­gels eige­ner Sach­kun­de nicht selbst nach­zu­prü­fen ver­mag" 14, tritt eine sol­che im vor­lie­gen­den Fall nicht ein. Die Ein­ord­nung eines Unter­neh­mens als groß oder klein, ver­bun­den oder unver­bun­den kann die Finanz­be­hör­de kraft eige­ner Sach­kun­de vor­neh­men.

Soweit nach dem Wil­len des Gesetz­ge­bers 15 die Finanz­äm­ter die Ein­stu­fung der Wirt­schafts­be­hör­de über­neh­men sol­len, wenn die­se nicht offen­sicht­lich unzu­tref­fend ist, reicht dies für eine Bin­dungs­wir­kung nicht aus. Die gebo­te­ne und unver­zicht­ba­re Rechts­grund­la­ge kann nicht durch all­ge­mei­ne Zweck­mä­ßig­keits­er­wä­gun­gen oder ver­gleich­ba­re Über­le­gun­gen ‑auch nicht durch Ver­wal­tungs­vor­schrif­ten- ersetzt wer­den 16. Durch die Geset­zes­be­grün­dung 15 hat der Gesetz­ge­ber der GA-Behör­de hin­sicht­lich der recht­li­chen Ein­ord­nung eines Unter­neh­mens auch kein nur ein­ge­schränkt über­prüf­ba­res admi­nis­tra­ti­ves Letzt­ent­schei­dungs­recht ein­ge­räumt. Der Gesetz­ge­ber hat trotz sei­ner Geset­zes­be­grün­dung eine ver­fah­rens­recht­li­che oder mate­ri­ell-recht­li­che Bin­dung gera­de nicht in das InvZulG über­nom­men. Viel­mehr hat er die Ent­schei­dung über den Anspruch auf Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge aus­drück­lich dem für die Besteue­rung des Anspruchs­be­rech­tig­ten nach dem Ein­kom­men zustän­di­gen Finanz­amt gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 2005 zuge­ord­net. § 3 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 2005 ist eine Bestim­mung sowohl für die ört­li­che als auch die sach­li­che Zustän­dig­keit i.S. des § 17 Abs. 2 Satz 2 des Geset­zes über die Finanz­ver­wal­tung i.V.m. § 16 AO. Selbst wenn sich aus der Geset­zes­be­grün­dung eine Bin­dung der Finanz­be­hör­de an die Ein­ord­nung durch die GA-Behör­de erge­ben soll­te, ändert dies nichts am Umfang der gericht­li­chen Kon­trol­le. Die Inter­pre­ta­ti­on der gene­rell-abs­trak­ten Rechts­norm und der in ihr ent­hal­te­nen (unbe­stimm­ten) Rechts­be­grif­fe ist eine ori­gi­nä­re Funk­ti­on der recht­spre­chen­den Gewalt, kei­ne genui­ne Ver­wal­tungs­funk­ti­on, so dass die Beur­tei­lung der recht­li­chen Maß­stä­be, das heißt deren Aus­le­gung und deren Recht­mä­ßig­keit, den Gerich­ten obliegt 17. Dar­über hin­aus kann der Bun­des­fi­nanz­hof auch kei­nen trag­fä­hi­gen Sach­grund 18 für ein Letzt­ent­schei­dungs­recht der GA-Behör­de erken­nen. Jeden­falls gelan­gen weder die Finanz­be­hör­den noch die Gerich­te bei der Über­prü­fung der Ein­stu­fung eines Unter­neh­mens als KMU-Unter­neh­men an die Gren­zen ihrer Funk­ti­ons­fä­hig­keit.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 3. Juli 2014 – III R 30/​11

  1. ABl.EG 1996 Nr. L 107, S. 4, ersetzt durch die KMU-Emp­feh­lung in ABl.EU 2003 Nr. L 124, S. 36[]
  2. ABl.EU 2005 Nr. C 235, S. 3, 4[]
  3. BT-Drs. 15/​2249, S. 15, 16[]
  4. Benut­zer­hand­buch der Euro­päi­schen Kom­mis­si­on zur neu­en KMU-Defi­ni­ti­on ‑Benut­zer­hand­buch-, 2006, S. 6[]
  5. vgl. 1. Erwä­gungs­grund der KMU-Emp­feh­lung[]
  6. vgl. EuGH, Urtei­le vom 21.12 2011 – C‑482/​10, Slg. 2011, I‑14139 Rz 19, m.w.N.; vom 18.10.2012 – C‑583/​10, ABl.EU 2012, Nr. C 379, S. 5, ZESAR 2013, 235 Rz 47, m.w.N.[]
  7. in ABl.EU 2014, Nr. C 112, S. 15[]
  8. vgl. BFH, Urteil vom 28.05.2013 – XI R 11/​09, BFHE 242, 84, m.w.N.[]
  9. vgl. BFH, Urtei­le vom 01.04.1971 – IV R 195/​69, BFHE 102, 85, BSt­Bl II 1971, 522; vom 06.03.2007 – IX R 38/​05, BFH/​NV 2007, 1281[]
  10. BFH, Urteil vom 28.02.2008 – V R 44/​06, BFHE 221, 415, BSt­Bl II 2008, 586; Lan­ge in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler ‑HHSp‑, § 118 FGO Rz 140 ff.[]
  11. BFH, Urtei­le vom 17.12 1997 – X R 88/​95, BFHE 185, 40, BSt­Bl II 1998, 343; vom 18.11.1998 – X R 143/​95, BFH/​NV 1999, 915[]
  12. BFH, Urteil vom 13.08.2002 – VIII R 54/​00, BFHE 200, 204, BSt­Bl II 2002, 869[]
  13. BFH, Beschluss vom 11.04.2005 – GrS 2/​02, BFHE 209, 399, BSt­Bl II 2005, 679; BFH, Urteil vom 26.10.2011 – VII R 64/​10, BFH/​NV 2012, 712, m.w.N.; Ban­ni­za in HHSp, § 171 AO Rz 207[]
  14. so der Bun­des­fi­nanz­hof in den Urtei­len vom 13.12 1985 – III R 204/​81, BFHE 145, 545, BSt­Bl II 1986, 245; vom 10.06.1988 – III R 232/​84, BFHE 154, 68, BSt­Bl II 1988, 981; BFH, Beschlüs­se vom 13.04.2005 – VI B 197/​04, BFH/​NV 2005, 1231; vom 26.10.2011 – VII R 64/​10, BFH/​NV 2012, 712; zwei­felnd der Gro­ße Senat des BFH in BFHE 209, 399, BSt­Bl II 2005, 679[]
  15. BT-Drs. 15/​2249, S. 16[][]
  16. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 209, 399, BSt­Bl II 2005, 679; vgl. BFH, Urteil in BFHE 154, 68, BSt­Bl II 1988, 981[]
  17. BVerfG, Beschluss vom 10.12 2009 – 1 BvR 3151/​07, DVBl. 2010, 250[]
  18. vgl. BVerfG, Beschluss vom 31.05.2011 – 1 BvR 857/​07, BVerfGE 129, 1[]