Ver­äu­ße­rung eines Teil­be­triebs – oder nur eines Geschäfts­be­reichs?

Bei einem vom Rest des Unter­neh­mens nicht hin­rei­chend selb­stän­di­gem Geschäfts­be­reich han­delt es sich nicht um einen Teil­be­trieb i.S. des § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG.

Ver­äu­ße­rung eines Teil­be­triebs – oder nur eines Geschäfts­be­reichs?

Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG unter­liegt jeder ste­hen­de Gewer­be­be­trieb, der im Inland betrie­ben wird, der Gewer­be­steu­er. Gewer­be­er­trag ist gemäß § 7 Satz 1 GewStG der u.a. nach den Vor­schrif­ten des EStG zu ermit­teln­de Gewinn aus dem Gewer­be­be­trieb, der bei der Ermitt­lung des Ein­kom­mens für den dem Erhe­bungs­zeit­raum ent­spre­chen­den Ver­an­la­gungs­zeit­raum zu berück­sich­tig­ten ist, ver­mehrt und ver­min­dert um die in den §§ 8 und 9 GewStG bezeich­ne­ten Beträ­ge. Die­ser ist nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs um sol­che Bestand­tei­le zu berei­ni­gen, die nicht mit dem Wesen der Gewer­be­steu­er als einer auf den täti­gen Gewer­be­be­trieb bezo­ge­nen Sach­steu­er über­ein­stim­men1. Zu die­sen ‑her­aus­zu­rech­nen­den- Bestand­tei­len gehö­ren Gewin­ne, die nicht dem lau­fen­den Betrieb, son­dern des­sen Auf­ga­be oder Ver­äu­ße­rung zuzu­ord­nen sind2.

Die weit­ge­hen­de Ver­selb­stän­di­gung eines Teil­be­triebs im Rah­men des gesam­ten Gewer­be­be­triebs ist nach der Recht­spre­chung maß­geb­li­che Recht­fer­ti­gung dafür, dass auch Gewin­ne aus der Auf­ga­be oder Ver­äu­ße­rung eines Teil­be­triebs nicht der Gewer­be­steu­er zu unter­wer­fen und damit den Gewin­nen aus der Auf­ga­be oder Ver­äu­ße­rung des Gesamt­be­triebs gleich­zu­stel­len sind3. Dabei kommt es ‑anders als im Anwen­dungs­be­reich des § 34 EStG- nicht not­wen­di­ger­wei­se dar­auf an, dass alle stil­len Reser­ven auf­ge­deckt wer­den, denn die Nicht­be­las­tung mit Gewer­be­steu­er dient nicht dazu, die Fol­gen der zusam­men­ge­ball­ten Rea­li­sie­rung stil­ler Reser­ven zu mil­dern. Sie hat ihren Grund viel­mehr in dem Objekt­steu­er­cha­rak­ter der Gewer­be­steu­er, die grund­sätz­lich nur den durch den lau­fen­den Betrieb anfal­len­den Gewinn erfas­sen soll4.

Der Begriff des Teil­be­triebs ist in die­sem Zusam­men­hang eben­so zu ver­ste­hen wie in § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG5, also als orga­nisch geschlos­se­ner, mit einer gewis­sen Selb­stän­dig­keit aus­ge­stat­te­ter Teil des Gesamt­be­triebs, der für sich allein funk­ti­ons- bzw. lebens­fä­hig ist6. Anders als die Unter­neh­me­rin meint, hat danach der § 613a BGB zugrun­de­lie­gen­de Betriebs­be­griff für die Beur­tei­lung des Streit­falls kei­ne Bedeu­tung.

Ob die ver­äu­ßer­ten Wirt­schafts­gü­ter in ihrer Zusam­men­fas­sung einer sich von der übri­gen gewerb­li­chen Tätig­keit des Ver­äu­ße­rers deut­lich abhe­ben­den Betä­ti­gung die­nen und als Betriebs­teil die für die Annah­me eines Teil­be­triebs erfor­der­li­che Selb­stän­dig­keit besit­zen, ist nach dem Gesamt­bild der Ver­hält­nis­se zu ent­schei­den7, und zwar nach den Ver­hält­nis­sen beim Ver­äu­ße­rer und nicht beim Emp­fän­ger8. Bei die­ser Gesamt­wür­di­gung sind die von der Recht­spre­chung her­aus­ge­ar­bei­te­ten Abgren­zungs­merk­ma­le ‑z.B. räum­li­che Tren­nung vom Haupt­be­trieb, eige­ner Wir­kungs­kreis, geson­der­te Buch­füh­rung, eige­nes Per­so­nal, eige­ne Ver­wal­tung, eige­nes Anla­ge­ver­mö­gen, ungleich­ar­ti­ge betrieb­li­che Tätig­keit, eige­ner Kun­den­stamm und eine die Eigen­stän­dig­keit ermög­li­chen­de inter­ne Orga­ni­sa­ti­on- zu beach­ten9. Die­se Merk­ma­le brau­chen zwar nicht sämt­lich vor­zu­lie­gen, der Teil­be­trieb erfor­dert aller­dings eine gewis­se Selb­stän­dig­keit gegen­über dem Haupt­be­trieb10. Ob zivil­recht­lich unter dem Aspekt des sachen­recht­li­chen Bestimmt­heits­grund­sat­zes ein zur Ver­äu­ße­rung vor­ge­se­he­ner Teil des Gesamt­be­triebs defi­niert wer­den kann, ist für den steu­er­recht­li­chen Begriff des Teil­be­triebs ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Unter­neh­me­rin nicht von Bedeu­tung.

Aus­ge­hend von den vor­ste­hen­den Grund­sät­zen bil­lig­te der Bun­des­fi­nanz­hof im vor­lie­gend ent­schie­de­nen Fall, dass es sich bei dem ver­äu­ßer­ten Geschäfts­be­reich "Gas­tro­no­mie" nicht um einen mit der erfor­der­li­chen Selb­stän­dig­keit aus­ge­stat­te­ten Teil­be­trieb gehan­delt hat:

Im Streit­fall spre­chen ein­zel­ne Umstän­de durch­aus für eine Selb­stän­dig­keit des Geschäfts­be­reichs "Gas­tro­no­mie": So wur­den die LKW für den Geschäfts­be­reich "Gas­tro­no­mie" ver­wen­det und deren Fah­rer die­sem Bereich auch per­so­nell zuge­ord­net. Auch wur­den die Dienst­leis­tun­gen der betrof­fe­nen Unter­neh­mens­be­rei­che getrennt bewor­ben und die Lie­fer­ver­trä­ge getrennt aus­ge­han­delt. Die vor­ge­nann­ten Umstän­de wie­gen aber bereits des­halb nicht schwer, weil die ange­spro­che­ne Tren­nung nicht durch­gän­gig erfolg­te: Eine per­so­nel­le Tren­nung war nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt etwa für die Leer­gut­sor­tie­rung sowie die Kom­mis­sio­nie­rung und Bela­dung der LKW nicht gege­ben. Auch wur­den die Unter­neh­mens­be­rei­che bis auf die genann­ten punk­tu­el­len Berei­che orga­ni­sa­to­risch ein­heit­lich geführt.

Hin­zu kommt im Rah­men der Gesamt­ab­wä­gung, dass der Unter­neh­mens­be­reich "Gas­tro­no­mie" nicht räum­lich vom Rest des Unter­neh­mens getrennt und eine eigen­stän­di­ge Ver­wal­tung der Unter­neh­mens­be­rei­che nicht klar erkenn­bar war. Ins­be­son­de­re ver­füg­ten bei­de Geschäfts­be­rei­che nicht über eine jeweils eigen­stän­di­ge Buch­füh­rung, son­dern ledig­lich bezo­gen auf den Bereich der Waren­wirt­schaft erfolg­te eine Tren­nung in der Kos­ten­stel­len­rech­nung. Schon der Umstand, dass die von den Unter­neh­mens­be­rei­chen erziel­ten Erlö­se und auf­ge­wen­de­ten Kos­ten nicht getrennt und per­ma­nent erfasst wur­den, son­dern nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt nur "her­leit­bar" waren, zeigt, dass es an der erfor­der­li­chen Selb­stän­dig­keit des Geschäfts­be­reichs "Gas­tro­no­mie" fehl­te. Des­halb ist die Wür­di­gung des Finanz­ge­richt, dass bis zum Ver­kauf des Bereichs "Gas­tro­no­mie" ein aus bei­den Geschäfts­be­rei­chen bestehen­des Gesamt­un­ter­neh­men bestan­den habe, mög­lich und revi­si­ons­recht­lich nicht zu bean­stan­den.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 22. Okto­ber 2015 – IV R 17/​12

  1. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 15.04.2010 – IV R 5/​08, BFHE 229, 524, BSt­Bl II 2010, 912; vom 24.08.2000 – IV R 51/​98, BFHE 192, 534, BSt­Bl II 2005, 173, m.w.N. []
  2. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 18.12 2014 – IV R 59/​11, BFH/​NV 2015, 520, m.w.N.; vom 15.06.2004 – VIII R 7/​01, BFHE 205, 307, BSt­Bl II 2004, 754 []
  3. BFH, Urteil vom 07.08.2008 – IV R 86/​05, BFHE 223, 245, BSt­Bl II 2012, 145, m.w.N. []
  4. vgl. BFH, Urtei­le vom 03.02.1994 – III R 23/​89, BFHE 174, 372, BSt­Bl II 1994, 709; vom 17.03.2010 – IV R 41/​07, BFHE 228, 381, BSt­Bl II 2010, 977 []
  5. BFH, Urtei­le vom 23.11.1988 – X R 1/​86, BFHE 155, 521, BSt­Bl II 1989, 376, m.w.N.; vom 25.11.2009 – X R 23/​09, BFH/​NV 2010, 633 []
  6. BFH, Urtei­le vom 04.07.2007 – X R 49/​06, BFHE 218, 316, BSt­Bl II 2007, 772; in BFHE 223, 245, BSt­Bl II 2012, 145 []
  7. BFH, Urtei­le vom 10.10.2001 – XI R 35/​00, BFH/​NV 2002, 336; vom 16.11.2005 – X R 17/​03, BFH/​NV 2006, 532; vom 15.03.2007 – III R 53/​06, BFH/​NV 2007, 1661 []
  8. BFH, Beschluss vom 18.10.1999 – GrS 2/​98, BFHE 189, 465, BSt­Bl II 2000, 123; BFH, Urteil in BFH/​NV 2007, 1661 []
  9. vgl. BFH, Urtei­le in BFH/​NV 2002, 336, und in BFH/​NV 2006, 532 []
  10. z.B. BFH, Urteil in BFH/​NV 2002, 336 []
  11. EuGH, Urteil vom 22.10.2009 – C‑242/​08, [Swiss Re Ger­ma­ny Hol­ding] []