Ver­lust aus GmbH-Betei­li­gung – und das neue Eigen­ka­pi­tal zur Ablö­sung von Sicher­hei­ten

Es stellt kei­ne Anschaf­fungs­kos­ten dar, wenn ein Gesell­schaf­ter der GmbH neu­es Eigen­ka­pi­tal zuführt, um Sicher­hei­ten abzu­lö­sen.

Ver­lust aus GmbH-Betei­li­gung – und das neue Eigen­ka­pi­tal zur Ablö­sung von Sicher­hei­ten

In dem hier vom Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf ent­schie­de­nen Fall war der Gesell­schaf­ter an der GmbH zu mehr als 1% betei­ligt. Für Bank­ver­bind­lich­kei­ten der Gesell­schaft stell­te er Sicher­hei­ten (Grund­schuld und Bürg­schaft) zur Ver­fü­gung. Die GmbH geriet 2008 in die Kri­se und stell­te 2009 ihren ope­ra­ti­ven Geschäfts­be­trieb ein. Um eine Liqui­da­ti­on zu ver­hin­dern, ver­äu­ßer­te der Gesell­schaf­ter – in Abstim­mung mit der Bank – das mit der Grund­schuld belas­te­te Grund­stück und zahl­te den Erlös in die Kapi­tal­rück­la­ge ein. Die GmbH über­wies den Betrag an die Bank, die dar­auf­hin auf wei­te­re For­de­run­gen ver­zich­te­te. Im Anschluss ver­äu­ßer­te der Gesell­schaf­ter sei­nen Anteil an der GmbH. Den Ver­lust aus der Ver­äu­ße­rung mach­te er in sei­ner Ein­kom­men­steu­er­erklä­rung gel­tend. Dabei behan­del­te er die Ein­zah­lung in die Kapi­tal­rück­la­ge als nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten auf die Betei­li­gung. Dem ist das Finanz­amt nicht gefolgt. Und auch die hier­ge­gen gerich­te­te Kla­ge blieb vor dem Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf ohne Erfolg:

Nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten erkann­te das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf nicht an, soweit die Ein­zah­lung in die Kapi­tal­rück­la­ge zur Ablö­sung der vom Gesell­schaf­ter gewähr­ten Sicher­hei­ten ver­wen­det wor­den ist. Zwar sei­en Zah­lun­gen in die Kapi­tal­rück­la­ge grund­sätz­lich als nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten berück­sich­ti­gungs­fä­hig. Dies gel­te jedoch dann nicht ohne Wei­te­res, wenn die Zah­lun­gen dazu dien­ten, die Inan­spruch­nah­me des Gesell­schaf­ters als Siche­rungs­ge­ber abzu­wen­den. Der Auf­wand sei dann durch die Ablö­sung der Sicher­hei­ten ver­an­lasst und tei­le deren steu­er­li­che Beur­tei­lung.

Die Ablö­sung weder der Grund­schuld noch der Bürg­schaft habe nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten aus­lö­sen kön­nen. Denn der Gesell­schaf­ter habe kei­nen wert­hal­ti­gen Rück­griffs­an­spruch gegen die GmbH beses­sen. Die Grund­sät­ze des Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­rechts sei­en inso­weit – im Streit­fall im Hin­blick auf die Bürg­schaft – wei­ter anzu­wen­den. Dies gel­te unge­ach­tet der Tat­sa­che, dass das im GmbH-Gesetz ver­an­ker­te Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­recht mit Wir­kung zum 1.11.2008 abge­schafft wor­den sei. Da der Gesell­schaf­ter die Bürg­schaft vor die­sem Zeit­punkt gewährt habe und die GmbH auch vor­her in die Kri­se gera­ten sei, müss­ten die bis dahin gül­ti­gen steu­er­li­chen Fol­gen des Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­rechts fort­gel­ten. Durch das "Ste­hen­las­sen" der Bürg­schaft im Jahr 2008 unter­fal­le die­se den alten Regeln.

Dem Gesell­schaf­ter ist dem Grun­de nach ein Ver­lust aus der Ver­äu­ße­rung von Antei­len an Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten gemäß § 17 Abs. 1 S. 1, 3 EStG ent­stan­den. Er hat Antei­le an einer Kapi­tal­ge­sell­schaft ver­äu­ßert und war inner­halb der letz­ten fünf Jah­re am Kapi­tal der Gesell­schaft unmit­tel­bar zu mehr als 1 % betei­ligt.

Eine Ver­äu­ße­rung im Sin­ne der Vor­schrift liegt auch bei einem Kauf­preis von 0 € vor, wenn die über­tra­ge­nen Kapi­tal­ge­sell­schafts­an­tei­le bei der Über­tra­gung objek­tiv wert­los waren, der Kauf­preis also fremd­üb­lich war 1.

Dies ist im Hin­blick auf die Über­tra­gung der GmbH-Antei­le der Fall. Am Ende des Jah­res 2010 war die GmbH eine lee­re Hül­le ohne Arbeit­neh­mer und Anla­ge­ver­mö­gen. Der von der GmbH im Jahr 2010 aus­ge­wie­se­ne Jah­res­über­schuss aus einem For­de­rungs­ver­zicht führ­te nur dazu, dass die zuvor bestehen­de Unter­bi­lanz besei­tigt wur­de.

Gemäß § 17 Abs. 2 S. 1 EStG ist Ver­äu­ße­rungs­ge­winn der Betrag, um den der Ver­äu­ße­rungs­preis nach Abzug der Ver­äu­ße­rungs­kos­ten die Anschaf­fungs­kos­ten über­steigt. Anschaf­fungs­kos­ten sind in Anleh­nung an § 255 Abs. 1 S. 1 des Han­dels­ge­setz­bu­ches (HGB) Auf­wen­dun­gen, die geleis­tet wer­den, um einen Ver­mö­gens­ge­gen­stand zu erwer­ben; dazu gehö­ren nach § 255 Abs. 1 S. 2 HGB auch die nach­träg­li­chen Anschaf­fungs­kos­ten. Zu den Anschaf­fungs­kos­ten zäh­len zunächst die Ein­la­ge­ver­pflich­tun­gen für die Über­nah­me der Stamm­ein­la­gen. Auch Zuzah­lun­gen in die Kapi­tal­rück­la­ge sind grund­sätz­lich als nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten berück­sich­ti­gungs­fä­hig 2. Anschaf­fungs­kos­ten set­zen als Gegen­stück zum Ver­äu­ße­rungs­er­lös aber in jedem Fall Auf­wen­dun­gen vor­aus, die tat­säch­lich eine Ände­rung der Rechts­la­ge bewirkt haben und nicht der pri­va­ten Lebens­füh­rung zuzu­ord­nen sind. Nach Sinn und Zweck des steu­er­recht­li­chen Begriffs von Anschaf­fungs­kos­ten ist weni­ger auf die for­ma­len Erklä­run­gen als auf den mit ihnen bewirk­ten wirt­schaft­li­chen Sach­ver­halt abzu­stel­len 3. Die­nen Auf­wen­dun­gen nach ihrem wirt­schaft­li­chen Gehalt dazu, ander­wei­ti­ge Sicher­hei­ten abzu­lö­sen, für die der Gesell­schaf­ter selbst ein­ste­hen muss, lie­gen Anschaf­fungs­kos­ten auf die Betei­li­gung nicht ohne wei­te­res vor. Der Auf­wand ist viel­mehr durch die Ablö­sung der Sicher­heit zuguns­ten des Gesell­schaf­ters selbst ver­an­lasst und teilt des­sen steu­er­li­che Beur­tei­lung. Es han­delt sich dabei um eine Aus­prä­gung der wirt­schaft­li­chen Betrach­tungs­wei­se, die das Steu­er­recht bei der Beur­tei­lung der­ar­ti­ger Sach­ver­hal­te prägt. So hat auch der BFH ent­schie­den, dass bei Ablö­sung einer Bürg­schaft gegen­über der eige­nen GmbH durch eine Bürg­schaft gegen­über einem Drit­ten der ursprüng­li­che Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang erhal­ten bleibt 4. Nach Auf­fas­sung des Finanz­ge­rich­tes macht es kei­nen Unter­schied, ob eine Sicher­heit des Gesell­schaf­ters durch Bestel­lung einer neu­en Sicher­heit abge­löst wird oder der Siche­rungs­ge­ber sei­ne Inan­spruch­nah­me durch Zur­ver­fü­gung­stel­lung von Eigen­ka­pi­tal abwen­det.

Nach die­sen Maß­stä­ben führ­ten die Zuzah­lun­gen in die Kapi­tal­rück­la­ge wäh­rend des Jah­res 2010 nur in Höhe von 6.800 € zu nach­träg­li­chen Anschaf­fungs­kos­ten der Gesell­schaf­ter. Wirt­schaft­lich betrach­tet dien­te die wei­te­re Zufüh­rung in die Kapi­tal­rück­la­ge in Höhe von 275.000 € und anschlie­ßen­de Wei­ter­lei­tung die­ser Zah­lung an die C?Bank zur Ablö­sung der von den Gesell­schaf­tern gewähr­ten Sicher­hei­ten. Der Gesell­schaf­ter sorg­te mit den antei­lig auf ihn ent­fal­len­den Zufüh­run­gen in die Kapi­tal­rück­la­ge dafür, dass die C?Bank weder über die bestehen­de Grund­schuld noch über die gewähr­te Bürg­schaft gegen den Gesell­schaf­ter vor­ging. Die C?Bank hat­te in die­sem Zusam­men­hang durch Schrei­ben vom 19.11.2010 mit­ge­teilt, dass sie den Gesell­schaf­ter und sei­ne Brü­der weder als Bür­gen noch aus der Grund­schuld in Anspruch neh­men wer­de, wenn ein Betrag von ins­ge­samt 275.000 € an sie gezahlt wer­de. Nur unter die­ser Vor­aus­set­zung hat­te die C?Bank auch der Ver­äu­ße­rung des Grund­stücks zu einem Kauf­preis von 222.000 € zuge­stimmt. Ande­ren­falls hät­te es der C?Bank offen gestan­den, über ihre Grund­schuld die Zwangs­voll­stre­ckung in das Grund­stück zu betrei­ben. Fer­ner hät­te sie den Gesell­schaf­ter als Bür­gen per­sön­lich in Anspruch neh­men kön­nen, um ihre Dar­le­hens­for­de­rung gegen­über der GmbH durch­zu­set­zen.

Weder in Bezug auf die Ablö­sung der Bürg­schaft noch der Grund­schuld durch Zah­lung von 275.000 € durch die GmbH an die C?Bank lie­gen wei­te­re anzu nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten vor. Das Finanz­ge­richt sieht die­se Zah­lung, soweit sie auf den Gesell­schaf­ter ent­fällt, glei­cher­ma­ßen durch Bürg­schaft und Grund­schul­den ver­an­lasst, da sie geleis­tet wur­de, um aus jed­we­der Sicher­heit nicht mehr wei­ter­ge­hend in Anspruch genom­men zu wer­den. Auch im Zusam­men­hang mit sol­chen Finan­zie­rungs­hil­fen kön­nen dem Gesell­schaf­ter nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten ent­ste­hen. Dies setzt aber nach bis­he­ri­ger Recht­spre­chung des BFH vor­aus, dass die Finan­zie­rungs­hil­fen eigen­ka­pi­ta­ler­set­zen­den Cha­rak­ter haben 5.

Die Ablö­sung der Grund­schuld (über den Umweg einer Zufüh­rung in die Kapi­tal­rück­la­ge) lös­te beim Gesell­schaf­ter kei­ne wei­te­ren nach­träg­li­chen Anschaf­fungs­kos­ten aus. Dies beruht dar­auf, dass der Gesell­schaf­ter zu kei­nem Zeit­punkt Inha­ber eines wert­hal­ti­gen Rück­griffs­an­spruchs gegen die GmbH war, des­sen Aus­fall bei ihm zu Anschaf­fungs­kos­ten füh­ren konn­te. In Bezug auf die Grund­schuld kann des­halb offen blei­ben, ob die Grund­sät­ze der BFH-Recht­spre­chung zum Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­recht fort­gel­ten.

Erst zum Zeit­punkt des Erb­falls (2010) geht die gewähr­te Finan­zie­rungs­hil­fe antei­lig auf den Gesell­schaf­ter über. Des Wei­te­ren tritt er in die Rechts­stel­lung der Erb­las­se­rin bezüg­lich eines zu Grun­de lie­gen­den Siche­rungs­ver­tra­ges ein. Aus einem sol­chen Siche­rungs­ver­trag hat der Siche­rungs­ge­ber, soweit er in Anspruch genom­men wur­de, regel­mä­ßig einen Anspruch gegen den Gläu­bi­ger auf Abtre­tung der gesi­cher­ten For­de­rung. Nach Abtre­tung die­ser For­de­rung kann er sie gegen den Siche­rungs­neh­mer gel­tend machen 6. Nach ande­rer Auf­fas­sung geht die gesi­cher­te For­de­rung bei einer Leis­tung auf die Grund­schuld kraft Geset­zes ana­log § 1143 BGB auf den Siche­rungs­ge­ber über 7. Dem­entspre­chend hät­te die Erben­ge­mein­schaft sich nach Zah­lung auf die Grund­schuld an die C?Bank die For­de­run­gen gegen die GmbH abtre­ten las­sen kön­nen oder sie direkt erwor­ben. In Höhe des Unter­schieds­be­tra­ges zwi­schen dem gemei­nen Wert die­ser For­de­rung im Zeit­punkt des Erb­fal­les und einem spä­te­ren Aus­fall beim Rück­griff gegen­über der GmbH wären dem Gesell­schaf­ter nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten auf sei­ne Betei­li­gung ent­stan­den.

Der gemei­ne Wert des über­ge­gan­ge­nen Rück­grif­f­an­spru­ches gegen die GmbH betrug im Zeit­punkt des Erb­falls bereits 0 €.

Der gemei­ne Wert einer For­de­rung wird gemäß § 9 Abs. 2 S. 1 des Bewer­tungs­ge­set­zes (BewG) durch den Preis bestimmt, der im gewöhn­li­chen Geschäfts­ver­kehr nach der Beschaf­fen­heit des Wirt­schafts­gu­tes bei einer Ver­äu­ße­rung zu erzie­len wäre. Im Zeit­punkt des Erb­fal­les wäre ein Rück­griffs­an­spruch gegen die GmbH wert­los gewe­sen, wenn die C?Bank gegen die Erben­ge­mein­schaft aus der Grund­schuld vor­ge­gan­gen wäre. Die GmbH war im Jahr 2010 nicht mehr ope­ra­tiv tätig und hat­te auch kei­ne Arbeit­neh­mer mehr. Es wur­den nur in sehr gerin­gem Umfang betrieb­li­che Erlö­se erzielt. Das gesam­te Anla­ge- und Umlauf­ver­mö­gen war bereits an die – I GmbH ver­kauft wor­den. Der sei­tens der C?Bank erklär­te For­de­rungs­ver­zicht führ­te nur zur Besei­ti­gung der bestehen­den Unter­bi­lanz.

Der Gesell­schaf­ter war bis zum Erb­fall im Febru­ar 2010 kein Siche­rungs­ge­ber bezüg­lich der Grund­schuld H in B. Die­ses Grund­stück stand bis zu ihrem Able­ben im Jah­re 2010 der Mut­ter des Gesell­schaf­ters zu. Die­se war zu kei­nem Zeit­punkt im Sin­ne von § 17 Abs. 1 S. 1 EStG zu min­des­tens 1% betei­ligt. Sie hät­te daher im Erle­bens­fall bei Ver­äu­ße­rung der GmbH selbst kei­ne nach­träg­li­chen Anschaf­fungs­kos­ten im Sin­ne des § 17 Abs. 2 S. 1 EStG gel­tend machen kön­nen. Ein bis zum Tod der Mut­ter ein­ge­tre­te­ner Wert­ver­lust eines Rück­griffs­an­spru­ches gehört daher zur steu­er­recht­lich unbe­acht­li­chen pri­va­ten Ver­mö­gens­sphä­re. Da der Gesell­schaf­ter als Erbe steu­er­lich in die Recht­stel­lung der Mut­ter ein­tritt, kann er deren in der pri­va­ten Ver­mö­gens­sphä­re ein­ge­tre­te­nen Wert­ver­lust bezüg­lich eines Rück­griffs gegen­über der GmbH eben­falls nicht im Rah­men des § 17 Abs. 2 S. 1 EStG bean­spru­chen.

Auch soweit die Zah­lun­gen an die C?Bank zur Ablö­sung der Bürg­schaft erfolg­ten, lie­gen kei­ne nach­träg­li­chen Anschaf­fungs­kos­ten des Gesell­schaf­ters vor.

Nach Auf­fas­sung des Finanz­ge­rich­tes sind die Grund­sät­ze des Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­rech­tes zur Bestim­mung nach­träg­li­cher Anschaf­fungs­kos­ten im Streit­fall für die Bürg­schaft wei­ter anzu­wen­den. Dies gilt unge­ach­tet der Tat­sa­che, dass das in den §§ 32a und 32b des GmbH-Geset­zes (GmbHG) ver­an­ker­te Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­recht durch das Gesetz zur Moder­ni­sie­rung des GmbH-Rechts und zur Bekämp­fung und Miss­bräu­chen vom 23.10.2008 (MoMiG) mit Wir­kung zum 1.11.2008 abge­schafft wur­de.

Der Bun­des­ge­richts­hof hat für den Bereich des Zivil­rechts ent­schie­den, dass bereits ent­stan­de­ne Ansprü­che gegen einen Gesell­schaf­ter im Fall einer kapi­ta­ler­set­zen­den Sicher­heit sich noch auf das alte Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­recht stüt­zen las­sen. Mit dem Inkraft­tre­ten des MoMiG sei­en im Zivil­recht bereits ent­stan­de­ne Ansprü­che nicht zum 1.11.2008 zum Erlö­schen gebracht wor­den 8.

Das Finanz­ge­richt hält es auf­grund die­ser Wer­tung für den Bereich des Zivil­rech­tes für fol­ge­rich­tig, im Hin­blick auf die vor Inkraft­tre­ten des MoMiG gewähr­te Bürg­schaft und ein­ge­tre­te­ne Kri­se im Jahr 2008 auch die bis dahin gel­ten­den steu­er­recht­li­chen Fol­gen des Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­rech­tes im Bereich des § 17 Abs. 2 S. 1 EStG wei­ter anzu­wen­den. Durch das "Ste­hen­las­sen" der Bürg­schaft im Jahr 2008 unter­fiel die­se den zivil­recht­li­chen Regeln des alten Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­rech­tes. Es kann offen blei­ben, ob dies auch gilt, wenn eine Sicher­heit erst­ma­lig nach dem 1.11.2008 gewährt wird, die­se also zu kei­nem Zeit­punkt den Bin­dun­gen des Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­rech­tes gem. § 32a, § 32b GmbHG a.F. unter­lie­gen kann.

Die Anwen­dung der Grund­sät­ze des Eigen­ka­pi­ta­ler­satz­rech­tes bedeu­tet im Fall einer Inan­spruch­nah­me aus einer "ste­hen­ge­las­se­nen" Bürg­schaft, dass für die Höhe der nach­träg­li­chen Anschaf­fungs­kos­ten der gemei­ne Wert der Rück­griffs­for­de­rung des Bür­gen (§ 774 BGB) im Zeit­punkt des Ein­tritts der Kri­se der Gesell­schaft maß­ge­bend ist, es sei denn, es han­delt sich um eine kri­sen­be­stimm­te und damit von vorn­her­ein eigen­ka­pi­ta­ler­set­zen­de Bürg­schaft.

Es fehlt an einem wert­hal­ti­gen Rück­griffs­an­spruch des Gesell­schaf­ters, als die GmbH 2008 in die Kri­se gerät. Es kann daher auch offen blei­ben, ob die Bürg­schafts­ge­wäh­rung bzw. deren "Ste­hen­las­sen" im Sin­ne des § 17 Abs. 2 S. 1 EStG gesell­schafts­recht­lich ver­an­lasst war, obwohl der Gesell­schaf­ter bei Gewäh­rung der ers­ten Bürg­schaft im Jahr 1999 noch kein Gesell­schaf­ter der GmbH war.

Die GmbH ist erst im Jahr 2008 in die Kri­se gera­ten.

Ab wann eine Kri­se vor­liegt, bestimmt sich nach einer Gesamt­wür­di­gung aller Umstän­de des Ein­zel­fal­les. Sie ist jeden­falls bei Ein­tritt der Insol­venz­rei­fe einer Gesell­schaft gege­ben. Eine Kri­se liegt auch vor, wenn zwar noch kei­ne Insol­venz­rei­fe ein­ge­tre­ten ist, die Zah­lungs­fä­hig­keit aber in einem sol­chen Maße gefähr­det ist, dass ein ordent­li­cher Kauf­mann das Risi­ko einer Kre­dit­ge­wäh­rung zu markt­üb­li­chen Kon­di­tio­nen zu Guns­ten der Gesell­schaft nicht mehr in Kauf genom­men hät­te 9. Das Vor­lie­gen einer Unter­bi­lanz allein ist für die Annah­me einer Kri­se nicht aus­rei­chend. In einem sol­chen Fall ist wei­ter zu prü­fen, ob sich in der Bilanz aus­rei­chen­de stil­le Reser­ven ver­ber­gen, um der Gesell­schaft aus eige­ner Kraft aus­rei­chen­de liqui­de Mit­tel zu ver­schaf­fen 10. Der Ver­lust des hälf­ti­gen Stamm­ka­pi­tals stellt zumin­dest ein Indiz für das Vor­lie­gen einer Kri­se dar 11.

Nach die­sen Grund­sät­zen geriet die GmbH im Wirt­schafts­jahr 2008 in die Kri­se. Es kam im Jahr 2008 zu einem Jah­res­fehl­be­trag in Höhe von etwa 308.000 €, der das vor­han­de­ne Eigen­ka­pi­tal von ca. 48.000 € um das Sechs­fa­che über­schritt. Es lie­gen kei­ne Anhalts­punk­te dafür vor, dass sich in den Wirt­schafts­gü­tern der GmbH noch aus­rei­chen­de stil­le Reser­ven befan­den, um die ent­stan­de­ne Unter­bi­lanz aus­zu­glei­chen. Gegen das Vor­han­den­sein der­ar­ti­ger stil­ler Reser­ven im Jahr 2008 spricht ins­be­son­de­re, dass die C?Bank nach Ver­äu­ße­rung aller Wirt­schafts­gü­ter der GmbH und nach erheb­li­chen Zuschüs­sen in die Kapi­tal­rück­la­ge durch die Gesell­schaf­ter noch immer auf eine Rest­for­de­rung von 75.000 € gegen­über der Gesell­schaft ver­zich­tet hat. Dies wäre nicht erfor­der­lich gewe­sen, wenn der GmbH wei­te­re ver­äu­ße­rungs­fä­hi­ge Wirt­schafts­gü­ter mit stil­len Reser­ven zur Ver­fü­gung gestan­den hät­ten.

Anhalts­punk­te für einen frü­he­ren Kri­sen­ein­tritt bereits im Jahr 2003 lie­gen anhand die­ser Kri­te­ri­en ent­ge­gen der Ansicht des Gesell­schaf­ters nicht vor. Allein die Tat­sa­che, dass bereits vor dem Jahr 2008 Sicher­hei­ten des Gesell­schaf­ters und sei­ner Fami­lie durch die C?Bank ver­langt wur­den, genügt nicht, um eine Kri­se zu begrün­den.

Da die Bürg­schaft mit einer Frist von 3 Mona­ten künd­bar war, kommt auch eine Berück­sich­ti­gung höhe­rer Anschaf­fungs­kos­ten wegen einer kri­sen­be­stimm­ten Sicher­heit nicht in Betracht. Eine sol­che Sicher­heit läge nur vor, wenn der Gesell­schaf­ter als Gesell­schaf­ter bin­dend erklärt hät­te, die Bürg­schaft auch im Kri­sen­fall nicht zu kün­di­gen.

Es ist nicht ersicht­lich, dass ein Regress­an­spruch des Gesell­schaf­ters gem. § 774 BGB bei Ein­tritt der Kri­se im Jahr 2008 noch aus­rei­chend wert­hal­tig gewe­sen wäre, um wei­te­re, über die vom Finanz­amt gewähr­ten Anschaf­fungs­kos­ten von 39.006 hin­aus­ge­hen­den Anschaf­fungs­kos­ten zu begrün­den.

Wird eine Bürg­schaft erst durch "Ste­hen­las­sen" bei Kri­sen­ein­tritt kapi­ta­ler­set­zend, so ist die Rück­griffs­for­de­rung mit ihrem gemei­nen Wert anzu­set­zen. Hier­bei gel­ten die glei­chen Grund­sät­ze, die der BFH bezüg­lich eigen­ka­pi­ta­ler­set­zen­der Dar­le­hen ent­wi­ckelt hat 12. Maß­ge­bend ist der – gege­be­nen­falls zu schät­zen­de – gemei­ne Wert im Zeit­punkt des Beginns der für den Aus­fall ursäch­li­chen Kri­se 13.

Aus Sicht des Finanz­ge­rich­tes kann es danach offen blei­ben, ob die Rück­griffs­for­de­rung des Gesell­schaf­ters im Jahr 2008 über­haupt noch einen nen­nens­wer­ten gemei­nen Wert hat­te. Zwei­fel erge­ben sich dar­aus, dass die GmbH seit 2003 in den Vor­jah­ren allen­falls gering­fü­gi­ge Gewin­ne von bis zu 13.758 € bzw. in zwei Jah­ren auch ver­gleich­bar hohe Ver­lus­te erzielt hat. Es erscheint unwahr­schein­lich, dass ein frem­der Drit­ter ange­sichts die­ser Zah­len eine For­de­rung gegen die GmbH erwor­ben hät­te. Es lie­gen jeden­falls kei­ne Anhalts­punk­te dafür vor, dass ein sol­cher Regress­an­spruch in Ver­bin­dung mit den übri­gen Anschaf­fungs­kos­ten von 12.910, 12 € (Stamm­ein­la­gen) und 1.700 € (Kapi­tal­rück­la­ge) im Ergeb­nis über die vom Finanz­amt hin­aus ins­ge­samt gewähr­ten Anschaf­fungs­kos­ten von 39.006 € geführt hät­te. Hier­zu fehlt es an Anhalts­punk­ten, dass ein sol­cher Rück­griffs­an­spruch min­des­tens einen Wert von 24.395, 88 € erreicht (=39.006 € – 12.910, 12 € – 1.700 €). Für die­se Schät­zung des Finanz­ge­rich­tes ist auch maß­geb­lich, dass bei der Bewer­tung einer Rück­griffs­for­de­rung im Gegen­satz zu der gesi­cher­ten Haupt­for­de­rung gera­de kei­ne Sicher­heit mehr vor­liegt, auf die der fik­ti­ve Erwer­ber zurück­grei­fen könn­te. Soweit das Finanz­amt danach zu hohe nach­träg­li­che Anschaf­fungs­kos­ten berück­sich­tigt hat, greift das im gericht­li­chen Ver­fah­ren bestehen­de Ver­bö­se­rungs­ver­bot.

Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf, Urteil vom 18. Dezem­ber 2014 – 11 K 3617/​13 E und 11 K 3615/​13 E

  1. BFH Urteil vom 10.10.1998 Az. – VIII R 28/​97, BFH/​NV 1999, 616[]
  2. BFH Urteil vom 27.04.2000 Az. – I R 58/​99, BSt­Bl II 2001, 168[]
  3. BFH Urteil vom 22.10.2013 Az. – X R 14/​11, BSt­Bl II 2014, 158 mit wei­te­ren Nach­wei­sen[]
  4. BFH Urteil vom 23.05.2000 Az. – VIII R 3/​99, BFH/​NV 2001, 23[]
  5. so zuletzt BFH Urteil vom 20.08.2013 Az. – IX R 43/​12, BFH/​NV 2013, 173[]
  6. ver­glei­che Bas­sen­ge in Palandt BGB auf § 1191 BGB Rn. 36[]
  7. Eick­mann in Mün­che­ner Kom­men­tar zum BGB § 1191 BGB Rn. 127[]
  8. BGH, Urteil vom 26.01.2009 – II ZR 260/​07, DStR 2009, 699; K. Schmidt in Scholz GmbHG §§ 32a, 32b a.F. Rn. 14, 15[]
  9. Eilers/​R. Schmidt in Herrmann/​Heuer/​Raupach EStG/​FGtG § 17 EStG Rn.201a[]
  10. Vogt in Blü­mich EStG/​FGtG/​GewStG § 17 EStG Rn. 631, Bun­des­ge­richts­hof ‑BGH- Urteil vom 12.07.1999 Az. – II ZR 87/​98, NJW 1999, 3120, Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf Urteil vom 19.10.1999 Az. 13 K 7553/​95 F, EFG 2000, 257[]
  11. BFH Urteil vom 31.10.2000 Az. – VIII R 47/​98, BFH/​NV 2001, 589[]
  12. BFH Urteil vom 06.07.1999 Az. – VIII R 9/​98, BSt­Bl II 1999, 817[]
  13. Vogt in Blü­mich EStG § 17 EStG Rn. 665 mit wei­te­ren Nach­wei­sen[]