Ver­mö­gens­über­ga­be gegen Ver­sor­gungs­leis­tun­gen

Nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. waren als Son­der­aus­ga­ben abzieh­bar die auf beson­de­ren Ver­pflich­tungs­grün­den beru­hen­den Ren­ten und dau­ern­den Las­ten, die nicht mit Ein­künf­ten in wirt­schaft­li­chem Zusam­men­hang ste­hen, die bei der Ver­an­la­gung außer Betracht blei­ben.

Ver­mö­gens­über­ga­be gegen Ver­sor­gungs­leis­tun­gen

Hier­zu hat die Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs im Wesent­li­chen die fol­gen­den Grund­sät­ze ent­wi­ckelt:

Nach Maß­ga­be des § 12 Nr. 2 EStG sind u.a. frei­wil­li­ge Zuwen­dun­gen und Zuwen­dun­gen auf­grund einer frei­wil­lig begrün­de­ten Rechts­pflicht nicht abzieh­bar. Dies gilt auch für die im Ein­lei­tungs­satz des § 12 EStG nicht erwähn­ten Ren­ten und dau­ern­den Las­ten (§ 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F.), soweit die­se ‑außer­halb der für die Ver­mö­gens­über­ga­be gel­ten­den Son­der­re­ge­lung- Unter­halts­leis­tun­gen oder Leis­tun­gen auf­grund einer frei­wil­lig begrün­de­ten Rechts­pflicht sind 1.

Die steu­er­recht­li­che Behand­lung der Ver­sor­gungs­leis­tun­gen als dau­ern­de Last/​wiederkehrende Bezü­ge beruht auf dem Umstand, dass sich der Ver­mö­gens­über­ge­ber in Gestalt der Ver­sor­gungs­leis­tun­gen typi­scher­wei­se Erträ­ge sei­nes Ver­mö­gens vor­be­hält, die nun­mehr aller­dings vom Ver­mö­gens­über­neh­mer erwirt­schaf­tet wer­den müs­sen 2. Dem liegt nach dem Beschluss des Gro­ßen Senats des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 12.05.2003 3 die norm­lei­ten­de Vor­stel­lung zugrun­de, dass der Über­ge­ber das Ver­mö­gen ‑ähn­lich wie beim Nieß­brauchs­vor­be­halt- ohne die vor­be­hal­te­nen Erträ­ge, die ihm nun­mehr als Ver­sor­gungs­leis­tun­gen zuflie­ßen, über­tra­gen hat. Maß­ge­ben­des Kri­te­ri­um für die Fra­ge, ob ein Wirt­schafts­gut Gegen­stand einer unent­gelt­li­chen Ver­mö­gens­über­ga­be gegen Ver­sor­gungs­leis­tun­gen sein kann, ist die Ver­gleich­bar­keit mit dem Vor­be­halts­nieß­brauch. Die Ver­mö­gens­über­ga­be muss sich so dar­stel­len, dass die vom Über­neh­mer zuge­sag­ten Leis­tun­gen ‑obwohl sie von ihm erwirt­schaf­tet wer­den müs­sen- als zuvor vom Über­ge­ber vor­be­hal­te­ne ‑abge­spal­te­ne- Net­to­er­trä­ge vor­stell­bar sind. Dies ist für die Abzieh­bar­keit und mate­ri­ell-recht­lich kor­re­spon­die­rend für die Steu­er­bar­keit der pri­va­ten Ver­sor­gungs­ren­te kon­sti­tu­ie­rend 4.

Im Zusam­men­hang mit einer Ver­mö­gens­über­ga­be zur Vor­weg­nah­me der Erb­fol­ge ver­ein­bar­te wie­der­keh­ren­de Leis­tun­gen, die nicht aus den erziel­ba­ren Net­to­er­trä­gen des über­nom­me­nen Ver­mö­gens gezahlt wer­den kön­nen, sind nicht als dau­ern­de Last abzieh­bar. Sie stel­len Ent­gelt für das über­nom­me­ne Ver­mö­gen dar 5.

Die Ver­trags­par­tei­en müs­sen den Min­dest­be­stand an bür­ger­lich-recht­li­chen Rechts­fol­gen, der die Qua­li­fi­ka­ti­on als Ver­sor­gungs­ver­trag erst ermög­licht (Umfang des über­tra­ge­nen Ver­mö­gens, Art und Höhe der Ver­sor­gungs­leis­tun­gen sowie Art und Wei­se der Zah­lung), klar und ein­deu­tig ver­ein­ba­ren 6. Die Ver­ein­ba­run­gen müs­sen zu Beginn des Rechts­ver­hält­nis­ses oder bei Ände­rung des Ver­hält­nis­ses für die Zukunft getrof­fen wer­den.

Ob und in wel­chem Umfang die Par­tei­en des Ver­sor­gungs­ver­trags ihren Ver­trags­pflich­ten nach­kom­men wol­len, steht ihnen nicht frei; die Leis­tun­gen müs­sen wie ver­ein­bart erbracht wer­den. Ande­rer­seits liegt es in der Rechts­na­tur des Ver­sor­gungs­ver­trags begrün­det, dass die Ver­trags­part­ner z.B. auf geän­der­te Bedarfs­la­gen ange­mes­sen reagie­ren. Im Rah­men der Gesamt­wür­di­gung ist ent­schei­dend, ob eine fest­ge­stell­te Abwei­chung von den ver­trag­li­chen Ver­ein­ba­run­gen dar­auf hin­deu­tet, dass es den Par­tei­en am erfor­der­li­chen Rechts­bin­dungs­wil­len fehlt.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 20. Juni 2017 – X R 38/​16

  1. BFH, Urteil vom 27.02.1992 – X R 139/​88, BFHE 167, 381, BSt­Bl II 1992, 612[]
  2. BFH, Beschluss vom 05.07.1990 – GrS 4 – 6/​89, BFHE 161, 317, BSt­Bl II 1990, 847[]
  3. BFH, Beschluss vom 12.05.2003 – GrS 1/​00, BFHE 202, 464, BSt­Bl II 2004, 95[]
  4. BFH, Urteil vom 16.06.2004 – X R 50/​01, BFHE 207, 114, BSt­Bl II 2005, 130, unter II. 1.b[]
  5. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 202, 464, BSt­Bl II 2004, 95, unter C.II. vor 1. und 3.[]
  6. grund­le­gend, auch zum Nach­ste­hen­den: BFH, Urtei­le vom 03.03.2004 – X R 14/​01, BFHE 205, 261, BSt­Bl II 2004, 826; und vom 19.01.2005 – X R 23/​04, BFHE 209, 91, BSt­Bl II 2005, 434[]