Ver­mö­gens­ver­wal­tung oder Gewer­be?

Vor knapp zwei Jah­ren hat der Bun­des­fi­nanz­hof in einem Urteil zum Flug­zeu­glea­sing [1] ent­schie­den, dass der Erwerb, die Ver­mie­tung und die Ver­äu­ße­rung von in die Luft­fahr­zeug­rol­le ein­ge­tra­ge­nen Flug­zeu­gen eine gewerb­li­che Tätig­keit dar­stellt, wenn die Ver­mie­tung mit dem An- und Ver­kauf auf­grund eines ein­heit­li­chen Geschäfts­kon­zepts ver­klam­mert ist. Daher gehört die Ver­äu­ße­rung von Wirt­schafts­gü­tern, die Bestand­teil des ein­heit­li­chen Geschäfts­kon­zepts der gewerb­li­chen Tätig­keit ist, zum lau­fen­den Geschäfts­be­trieb, auch wenn die Ver­äu­ße­rung zeit­lich mit der Betriebs­ver­äu­ße­run­g/-auf­ga­be zusam­men­fällt.

Ver­mö­gens­ver­wal­tung oder Gewer­be?

Die­se Aus­sa­ge hat der BFH zu einer Per­so­nen­ge­sell­schaft getrof­fen, die zum Gegen­stand ihres Unter­neh­mens den Kauf, die Ver­mie­tung (ins­be­son­de­re in der Form des Lea­sings) und den Ver­kauf von meh­re­ren beweg­li­chen Wirt­schafts­gü­tern hat­te.
Zu der Fra­ge der Anwen­dung der Grund­sät­ze die­ses BFH-Urteils auf die Fäl­le, in denen das Geschäfts­kon­zept eines Ein­zel­un­ter­neh­mens oder einer Per­so­nen­ge­sell­schaft den Ankauf, die Ver­mie­tung und den Ver­kauf von nur einem Wirt­schafts­gut beinhal­tet, also bei sog. Ein­zel­ob­jekt- oder auch Ein-Objekt-Gesell­schaf­ten hat jetzt das Bun­des­fi­nanz­mi­nis­te­ri­um in einem aus­führ­li­chen Schrei­ben Stel­lung genom­men:

Zuord­nung der Ein­künf­te

Die Vor­aus­set­zun­gen für eine gewerb­li­che Tätig­keit ent­nimmt der BFH dem § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG und fügt in stän­di­ger Recht­spre­chung – zuletzt in sei­nem Urteil vom 31. Mai 2007 [2] – als unge­schrie­be­nes nega­ti­ves Tat­be­stands­merk­mal hin­zu, dass die Betä­ti­gung den Rah­men einer pri­va­ten Ver­mö­gens­ver­wal­tung über­schrei­tet. Die Absicht, gewerb­li­che Gewin­ne zu erzie­len, muss durch eine Tätig­keit ver­folgt wer­den, die nach all­ge­mei­ner Auf­fas­sung als unter­neh­me­risch (händ­ler­ty­pisch) gewer­tet wird. Nach dem BFH-Urteil vom 2. Mai 2000 [3] erfüllt das Ver­mie­ten ein­zel­ner beweg­li­cher Wirt­schafts­gü­ter zwar grund­sätz­lich die Tat­be­stands­merk­ma­le des § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG, geht aber in der Regel nicht über den Rah­men der pri­va­ten Ver­mö­gens­ver­wal­tung hin­aus. Im Gegen­satz dazu sind die ver­schie­de­nen Tätig­kei­ten – wie hier der Ankauf, die Ver­mie­tung und der Ver­kauf – gegen­über den Teil­neh­mern am wirt­schaft­li­chen Ver­kehr ein Ver­hal­ten, das sich objek­tiv als nach­hal­tig dar­stellt.

So ist die Nach­hal­tig­keit einer Betä­ti­gung nicht schon dann zu ver­nei­nen, wenn nur ein ein­zi­ger Ver­trag abge­schlos­sen wird, des­sen Erfül­lung meh­re­re unter­schied­li­che Ein­zel­tä­tig­kei­ten erfor­dert. Die­se ver­schie­de­nen Tätig­kei­ten – wie hier Ankauf, Ver­mie­tung und Ver­kauf – recht­fer­ti­gen in ihrer Gesamt­heit die Wür­di­gung einer nach­hal­ti­gen Betä­ti­gung [4].

Auch wird eine Teil­nah­me am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr durch ein Tätig­wer­den nur für einen ein­zi­gen Ver­trags­part­ner nicht aus­ge­schlos­sen, auch nicht dadurch, dass ein Miet­ob­jekt bereits bei sei­ner Anschaf­fung für einen bestimm­ten Mie­ter bestimmt ist [5].

Eine gewerb­li­che Ver­mie­tungs­tä­tig­keit ist erst dann anzu­neh­men, wenn nach dem Gesamt­bild der Ver­hält­nis­se im Ein­zel­fall beson­de­re Umstän­de hin­zu­tre­ten, die der Tätig­keit als Gan­zes das Geprä­ge einer selb­stän­di­gen nach­hal­ti­gen, von Gewinn­stre­ben getra­ge­nen Betei­li­gung am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr geben, hin­ter der die Gebrauchs­über­las­sung (Ver­mö­gens­ver­wal­tung) des Wirt­schafts­guts in den Hin­ter­grund tritt [6]. Die jewei­li­gen art­spe­zi­fi­schen Beson­der­hei­ten des ver­mie­te­ten Wirt­schafts­guts sind dabei zu beach­ten. Die Ver­mie­tungs­tä­tig­keit stellt dann nicht mehr die Nut­zung von Ver­mö­gen im Sin­ne der Frucht­zie­hung aus zu erhal­ten­den Sub­stanz­wer­ten dar, wenn die Ver­mie­tungs­tä­tig­keit mit dem An- und Ver­kauf auf­grund eines ein­heit­li­chen Geschäfts­kon­zepts ver­klam­mert ist. Das hat zur Fol­ge, dass die gesam­te Tätig­keit gewerb­li­chen Cha­rak­ter besitzt [5].

Ein ein­heit­li­ches Geschäfts­kon­zept liegt vor, wenn von vor­ne­her­ein ein Ver­kauf des ver­mie­te­ten Wirt­schafts­guts vor Ablauf von des­sen gewöhn­li­cher oder tat­säch­li­cher Nut­zungs­dau­er geplant ist und die Erzie­lung eines Total­ge­winns die­sen Ver­kauf not­wen­dig macht. Somit besteht die Tätig­keit in ihrer Gesamt­heit nicht mehr allei­ne aus der Ver­mie­tung, son­dern aus dem Ankauf, der Ver­mie­tung und dem Ver­kauf des ein­zel­nen Wirt­schafts­guts.

Gewinn im Zusam­men­hang mit einer Betriebs­ver­äu­ße­run­g/-auf­ga­be

In stän­di­ger Recht­spre­chung hat der BFH [7] ent­schie­den, dass eine zusam­men­ge­ball­te Gewinn­rea­li­sie­rung dann nicht nach den §§ 16, 34 EStG begüns­tigt ist, wenn die­se auf der im Wesent­li­chen unver­än­der­ten Fort­set­zung der bis­he­ri­gen unter­neh­me­ri­schen Tätig­keit beruht, unge­ach­tet des­sen, ob der in Fra­ge ste­hen­de Vor­gang im zeit­li­chen Zusam­men­hang mit einer Betriebs­ver­äu­ße­rung oder ‑auf­ga­be steht und die gewerb­li­che Gesamt­tä­tig­keit abschließt.
In Fäl­len, in denen die Gesamt­heit der Tätig­keit aus Ankauf, Ver­mie­tung und Ver­kauf besteht, gehört die Ver­äu­ße­rung des ver­mie­te­ten Wirt­schafts­guts noch zum bis­he­ri­gen objek­ti­ven Geschäfts­feld des Unternehmens/​der Gesell­schaft und gehört daher zum gewer­be­steu­er­pflich­ti­gen (lau­fen­den) Geschäfts­be­trieb. Auf den Gewinn aus dem Ver­kauf des ver­mie­te­ten Wirt­schafts­guts fin­den die §§ 16, 34 Abs. 1 oder 3 EStG auch dann kei­ne Anwen­dung, wenn das Wirt­schafts­gut zum Anla­ge­ver­mö­gen gehört.

Bun­des­mi­nis­te­ri­um der Finan­zen, Schrei­ben vom 1. April 2009 – IV C 6 – S 2240/​08/​10008 – (2009/​0208434)

  1. BFH, Urteil vom 26. Juni 2007 – IV R 49/​04, BStBl. 2009 II 1[]
  2. BStBl II S. 768[]
  3. BStBl II S. 467[]
  4. vgl. BFH-Urteil vom 9. Dezem­ber 2002, BStBl 2003 II S. 294[]
  5. vgl. BFH, Urteil vom 22. Janu­ar 2003, BStBl II S. 464[][]
  6. vgl. BFH, Urteil vom 2. Mai 2000, BStBl II S. 467[]
  7. u.a. BFH, Urteil vom 5. Juli 2005, BStBl 2006 II S. 160[]