Ver­pach­tung einer Kfz-Werk­statt

Für die Aner­ken­nung der gewerb­li­chen Ver­pach­tung reicht es aus, dass die wesent­li­chen, dem Betrieb das Geprä­ge geben­den Betriebs­ge­gen­stän­de ver­pach­tet wer­den. Hier­zu zählt bei einem Hand­werks­be­trieb nicht das jeder­zeit wie­der­be­schaff­ba­re Werk­statt­in­ven­tar.

Ver­pach­tung einer Kfz-Werk­statt

Kei­ne Betriebs­auf­ga­be bei Ver­pach­tung des Gewer­be­be­trie­bes

Stellt ein Unter­neh­mer sei­ne wer­ben­de gewerb­li­che Tätig­keit ein, so liegt dar­in nicht not­wen­di­ger­wei­se eine Betriebs­auf­ga­be. Die Ein­stel­lung kann auch nur als Betriebs­un­ter­bre­chung zu beur­tei­len sein, die den Fort­be­stand des Betriebs unbe­rührt lässt 1. Die Betriebs­un­ter­bre­chung kann dar­in bestehen, dass der Betriebs­in­ha­ber die wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen –in der Regel ein­heit­lich an einen ande­ren Unter­neh­mer– ver­pach­tet oder dar­in, dass er die gewerb­li­che Tätig­keit ruhen lässt. Wird kei­ne Auf­ga­be­er­klä­rung abge­ge­ben, so geht die Recht­spre­chung davon aus, dass die Absicht besteht, den unter­bro­che­nen Betrieb künf­tig wie­der auf­zu­neh­men, sofern die zurück­be­hal­te­nen Wirt­schafts­gü­ter dies ermög­li­chen 2.

Die Ver­pach­tung eines Gewer­be­be­triebs führt danach nicht zwangs­läu­fig zu einer Betriebs­auf­ga­be und damit zur Auf­de­ckung der stil­len Reser­ven. Die im Betriebs­ver­mö­gen ent­hal­te­nen stil­len Reser­ven sind dann nicht auf­zu­de­cken, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge zwar selbst sei­ne wer­ben­de Tätig­keit ein­stellt, aber ent­we­der den Betrieb im Gan­zen als geschlos­se­nen Orga­nis­mus oder zumin­dest alle wesent­li­chen Grund­la­gen des Betriebs ver­pach­tet 3 und gegen­über den Finanz­be­hör­den nicht aus­drück­lich, d.h. klar und ein­deu­tig, die Auf­ga­be des Betriebs erklärt 4.

Ver­pach­tung der wesent­li­chen Betriebs­ge­gen­stän­de

Für die Aner­ken­nung der gewerb­li­chen Ver­pach­tung reicht es aus, dass die wesent­li­chen, dem Betrieb das Geprä­ge geben­den Betriebs­ge­gen­stän­de ver­pach­tet wer­den 5. Dabei kommt es für die Beant­wor­tung der Fra­ge, was unter den wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen zu ver­ste­hen ist, auf die Ver­hält­nis­se des ver­pach­ten­den, nicht auf die­je­ni­gen des pach­ten­den Unter­neh­mens an 6.

Eine Betriebs­ver­pach­tung setzt danach u.a. vor­aus, dass der Steu­er­pflich­ti­ge dem Päch­ter einen Betrieb zur Nut­zung über­lässt, den der Päch­ter im Wesent­li­chen fort­set­zen kann 7. Dem Ver­päch­ter muss objek­tiv die Mög­lich­keit ver­blei­ben, den "vor­über­ge­hend" ein­ge­stell­ten Betrieb als sol­chen wie­der auf­zu­neh­men und fort­zu­füh­ren 8.

Auf der ande­ren Sei­te führt nach der Recht­spre­chung des BFH die Ver­äu­ße­rung wesent­li­cher Tei­le des Betriebs­ver­mö­gens auch ohne aus­drück­li­che Erklä­rung zur Betriebs­auf­ga­be mit der Fol­ge, dass dann nur noch die ein­zel­nen, dem Pri­vat­ver­mö­gen zuzu­rech­nen­den Gegen­stän­de ver­pach­tet sind 9.

Ver­pach­tung des Betriebs­grund­stücks

Wird nur das Betriebs­grund­stück, ggf. in Ver­bin­dung mit Betriebs­vor­rich­tun­gen, ver­pach­tet, so liegt nur dann eine Betriebs­ver­pach­tung vor, wenn das Grund­stück die allei­ni­ge wesent­li­che Betriebs­grund­la­ge dar­stellt 10. Die älte­re Recht­spre­chung hat dies als Aus­nah­me erach­tet 11. Dem­ge­gen­über geht die neue­re Recht­spre­chung davon aus, dass jeden­falls bei Groß- und Ein­zel­han­dels­un­ter­neh­men sowie bei Hotel- und Gast­stät­ten­be­trie­ben –im Gegen­satz zum pro­du­zie­ren­den Gewer­be– die gewerb­lich genutz­ten Räu­me, die dem Han­dels­ge­schäft das Geprä­ge geben, regel­mä­ßig den wesent­li­chen Betriebs­ge­gen­stand bil­den 12.

Beson­der­hei­ten im pro­du­zie­ren­den Gewer­be und im Hand­werk

Auch im pro­du­zie­ren­den Gewer­be und im hand­werk­li­chen Bereich hat der Bun­des­fi­nanz­hof je nach Bran­che und Eigen­art des Betriebs sowie nach den beson­de­ren Umstän­den des Ein­zel­fal­les schon in der Ver­gan­gen­heit Maschi­nen, Gerä­te und Ein­rich­tungs­ge­gen­stän­de als Wirt­schafts­gü­ter von unter­ge­ord­ne­ter Bedeu­tung beur­teilt 13, wenn für deren Umsatz und Gewinn die Lage und der Zustand des Betriebs­grund­stücks samt Auf­bau­ten und Betriebs­vor­rich­tun­gen aus­schlag­ge­bend und/​oder das beweg­li­che Anla­ge­ver­mö­gen leicht und kurz­fris­tig wie­der­be­schaff­bar waren 14.

Spe­zi­al­fall: Auto­haus

In sei­nem Auto­haus-Urteil 15 hat der Bun­des­fi­nanz­hof zudem erkannt, dass bei einem "Auto­haus" (Han­del mit Neu­fahr­zeu­gen und Gebraucht­fahr­zeu­gen eines bestimm­ten Auto­mo­bil­her­stel­lers ein­schließ­lich ange­schlos­se­nem Werk­statt­ser­vice) das spe­zi­ell für des­sen Betrieb her­ge­rich­te­te Betriebs­grund­stück samt Gebäu­den und Auf­bau­ten sowie die fest mit dem Grund und Boden ver­bun­de­nen Betriebs­vor­rich­tun­gen im Regel­fall die allei­ni­gen wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen bil­den. Die beweg­li­chen Anla­ge­gü­ter, ins­be­son­de­re die Werk­zeu­ge und Gerä­te, gehö­ren danach auch dann regel­mä­ßig nicht zu den wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen, wenn sie im Hin­blick auf die Grö­ße des "Auto­hau­ses" ein nicht unbe­trächt­li­ches Aus­maß ein­neh­men.

Spe­zi­al­fall: Bäcke­rei

Im Fall einer Bäcke­rei hat der Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­den 16, dass bei einer hand­werk­lich betrie­be­nen Bäcke­rei das bebau­te Grund­stück die allei­ni­ge wesent­li­che Betriebs­grund­la­ge dar­stel­len kann. Da trotz Belie­fe­rung meh­re­rer Groß­kun­den und eines Stra­ßen­ver­kaufs die Ver­äu­ße­rung der Back­wa­ren im eige­nen Laden­ge­schäft im Vor­der­grund ste­he, sei­en nur das Betriebs­grund­stück und das Betriebs­ge­bäu­de ein­schließ­lich des im Gebäu­de instal­lier­ten Rohr­lei­tungs­sys­tems, an wel­ches die Back­öfen ange­schlos­sen wer­den kön­nen, wesent­li­che Betriebs­grund­la­gen. Der Fra­ge, ob der Inha­ber des Bäcke­rei­be­triebs nach Ablauf der Pacht­zeit wirt­schaft­lich in der Lage sein wird, die ver­äu­ßer­ten Gegen­stän­de des beweg­li­chen Anla­ge­ver­mö­gens wie­der zu beschaf­fen, hat der Bun­des­fi­nanz­hof dage­gen kei­ne ent­schei­den­de Bedeu­tung bei­gemes­sen 17.

Spe­zi­al­fall: Kfz-Werk­statt

In dem jetzt dem Bun­des­fi­nanz­hof zur Ent­schei­dung vor­lie­gen­den Fall ent­schied der Bun­des­fi­nanz­hof, dass das ver­pach­te­te Betriebs­grund­stück und die Werk­statt­ge­bäu­de die wesent­li­che Betriebs­grund­la­ge dar­stell­ten, die dem Kfz-Betrieb des Klä­gers das Geprä­ge gab. Ihnen kommt durch ihre Lage und den hier­durch bestimm­ten Kun­den­kreis im Ver­hält­nis zu den übri­gen Wirt­schafts­gü­tern beson­de­re Bedeu­tung zu. Dem Klä­ger, der kei­ne aus­drück­li­che Betriebs­auf­ga­be­er­klä­rung abge­ge­ben hat­te, ver­blieb nach der Ver­pach­tung der Betriebs­ge­bäu­de und des dazu gehö­ren­den Grund und Bodens objek­tiv die Mög­lich­keit, den vor­über­ge­hend ein­ge­stell­ten Betrieb nach Been­di­gung des Pacht­ver­hält­nis­ses als sol­chen wie­der auf­zu­neh­men und fort­zu­füh­ren.

Der Annah­me einer Betriebs­ver­pach­tung steht, so der Bun­des­fi­nanz­hof aus­drück­lich, auch nicht ent­ge­gen, dass der Klä­ger das Werk­statt­in­ven­tar ver­äu­ßert hat. Die­ses zählt nicht zu den wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen der Kfz-Werk­stät­te.

Zu den wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen eines Betriebs gehö­ren regel­mä­ßig die Wirt­schafts­gü­ter des Anla­ge­ver­mö­gens, die zur Errei­chung des Betriebs­zwecks erfor­der­lich sind und beson­de­res Gewicht für die Betriebs­füh­rung besit­zen 18. Im Streit­fall war das Werk­statt­in­ven­tar nicht uner­läss­lich, um den Betrieb als intak­te Wirt­schafts- und Orga­ni­sa­ti­ons­ein­heit zu erhal­ten. Tech­ni­sche Werk­statt­ge­rä­te unter­lie­gen nicht nur einem hohen tech­ni­schen Ver­schleiß, son­dern sind –wegen des schnel­len Wech­sels bei heu­ti­gen Fahr­zeu­gen– auch einer hohen wirt­schaft­li­chen Abnut­zung aus­ge­setzt. Ähn­lich dem zwei­fel­los nicht zu den wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen rech­nen­den Umlauf­ver­mö­gen unter­lie­gen sie ihrer Natur nach einem kon­ti­nu­ier­li­chen Aus­tausch und sind schon wegen ihrer –zumin­dest teil­wei­se– gerin­gen Ver­weil­dau­er im Unter­neh­men nicht geeig­net, den Cha­rak­ter des Betriebs wesent­lich zu prä­gen 15. Dar­über hin­aus könn­te der Klä­ger sämt­li­che ver­äu­ßer­te beweg­li­che Wirt­schafts­gü­ter kurz­fris­tig wie­der beschaf­fen. Die­sem Umstand hat der erken­nen­de Senat bereits in sei­nem Auto­haus-Urteil 15 ent­schei­den­de Bedeu­tung bei­gemes­sen.

Hin­zu kommt, dass das Werk­statt­in­ven­tar ledig­lich Arbeits­mit­tel für sei­ne hand­werk­li­che Tätig­keit war. Der Erfolg einer frei­en Kfz-Repa­ra­tur­werk­statt hängt nicht von den ein­ge­setz­ten Werk­zeu­gen ab. Die­se kön­nen –neu oder gebraucht– von jedem Betrei­ber inner­halb kür­zes­ter Zeit beschafft wer­den. Für das Ergeb­nis eines Hand­werks­be­triebs ist neben der Lage viel­mehr die per­sön­li­che Qua­li­fi­ka­ti­on des Hand­werks­meis­ters und sei­ner Mit­ar­bei­ter ent­schei­dend. Dem engen Kun­den­kon­takt, der Berück­sich­ti­gung der Kun­den­wün­sche, der hand­werk­li­chen Bega­bung und den ent­spre­chen­den Fähig­kei­ten sowie der Zuver­läs­sig­keit und dem pünkt­li­chen Ein­hal­ten zuge­sag­ter Ter­mi­ne kommt eine wich­ti­ge Bedeu­tung zu. Das ein­ge­setz­te, jeder­zeit wie­der­be­schaff­ba­re Werk­statt­in­ven­tar spielt hin­ge­gen für den Erfolg eines Hand­werks­be­triebs nur eine unter­ge­ord­ne­te Rol­le. Hier­durch unter­schei­det er sich als Dienst­leis­tungs­be­trieb im wei­te­ren Sinn von einem rei­nen Pro­duk­ti­ons­be­trieb, bei dem das Ergeb­nis ent­schei­dend vom Maschi­nen­ein­satz abhängt.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 18. August 2009 – X R 20/​06

  1. BFH, Urteil vom 27.02.1985 – I R 235/​80, BFHE 143, 436, BSt­Bl II 1985, 456[]
  2. BFH, Urtei­le vom 13.11.1963 – GrS 1/​63 S, BFHE 78, 315, BSt­Bl III 1964, 124; in BFHE 143, 436, BSt­Bl II 1985, 456[]
  3. grund­le­gend BFH, Urteil des Gro­ßen Senats in BFHE 78, 315, BSt­Bl III 1964, 124; s. auch BFH, Urteil vom 26.03.1991 – VIII R 73/​87, BFH/​NV 1992, 227, 228[]
  4. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. z.B. BFH, Urteil vom 17.04.1997 – VIII R 2/​95, BFHE 183, 385, BSt­Bl II 1998, 388, m.w.N.[]
  5. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. z.B. BFH, Urteil in BFHE 183, 385, BSt­Bl II 1998, 388, m.w.N.[]
  6. BFH, Urteil vom 15.12.1988 – IV R 36/​84, BFHE 155, 538, BSt­Bl II 1989, 363, unter 4.a[]
  7. vgl. BFH, Urteil vom 26.06.1975 – IV R 122/​71, BFHE 116, 540, BSt­Bl II 1975, 885[]
  8. vgl. BFH, Urteil vom 28.08.2003 – IV R 20/​02, BFHE 203, 143, BSt­Bl II 2004, 10, m.w.N.[]
  9. BFH-Urteil in BFHE 203, 143, BSt­Bl II 2004, 10, m.w.N.[]
  10. BFH, Urteil in BFHE 203, 143, BSt­Bl II 2004, 10, m.w.N. aus der Recht­spre­chung[]
  11. vgl. zuletzt BFH-Urteil in BFHE 183, 385, BSt­Bl II 1998, 388[]
  12. BFH, Urtei­le vom 11.02.1999 – III R 112/​96, BFH/​NV 1999, 1198Groß­han­del–; vom 20.12.2000 – XI R 26/​00, BFH/​NV 2001, 1106 –Hotel und Gast­stät­te–; FG Baden-Würt­tem­berg, Urteil vom 12.06.2000 – 2 K 307/​98, EFG 2000, 1068, Zulas­sung der Revi­si­on abge­lehnt durch BFH, Beschluss vom 13.12.2000 – VIII B 84/​00Ein­zel­han­del–; Nie­der­säch­si­sches FG, Urteil vom 02.03.1999 – VII 668/​94, EFG 2000, 170, Zulas­sung der Revi­si­on abge­lehnt durch BFH, Beschluss vom 13.12.2000 – X B 112/​99, BFH/​NV 2001, 766 –Groß­han­del–[]
  13. vgl. BFH, Urtei­le vom 14.12.1978 – IV R 106/​75, BFHE 127, 21, BSt­Bl II 1979, 300, betref­fend Metz­ge­rei; vom 07.08.1979 – VIII R 153/​77, BFHE 129, 325, BSt­Bl II 1980, 181, unter I.2.b, betref­fend Bäcke­rei, Kon­di­to­rei, Café-Restau­rant und Hotel; vom 26.05.1993 – X R 101/​90, BFHE 171, 468, BSt­Bl II 1993, 710, unter 1.c, betref­fend Fur­nier­werk[]
  14. vgl. hier­zu auch BFH, Urteil­vom 11.10.2007 – X R 39/​04, BFHE 219, 144, BSt­Bl II 2008, 220[]
  15. BFHE 219, 144, BSt­Bl II 2008, 220[][][]
  16. BFH, Urteil vom 20. Febru­ar 2008 – X R 13/​05, BFH/​NV 2008, 1306[]
  17. vgl. hier­zu auch BFH, Urteil vom 15.03.2005 – X R 2/​02, BFH/​NV 2005, 1292[]
  18. vgl. BFH, Urteil vom 24.08.1989 – IV R 135/​86, BFHE 158, 245, BSt­Bl II 1989, 1014, unter 5.a, m.w.N.[]