Weg­zugs­be­steue­rung inner­halb der Euro­päi­schen Uni­on

Das Uni­ons­recht steht grund­sätz­lich der Besteue­rung der nicht rea­li­sier­ten Wert­zu­wäch­se beim Ver­mö­gen einer Gesell­schaft anläss­lich der Ver­le­gung ihres Sit­zes in einen ande­ren Mit­glied­staat nicht ent­ge­gen. Die sofor­ti­ge Ein­zie­hung der Steu­er zum Zeit­punkt der Ver­le­gung des Sit­zes der Gesell­schaft, ohne der Gesell­schaft die Mög­lich­keit zu bie­ten, die Zah­lung des Steu­er­be­trags auf­zu­schie­ben, ist jedoch mit dem Uni­ons­recht unver­ein­bar.

Weg­zugs­be­steue­rung inner­halb der Euro­päi­schen Uni­on

Dies ent­schied jetzt der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on in dem Fall einer nie­der­län­di­schen Gesell­schaft, die ihren Sitz nach Groß­bri­tan­ni­en ver­legt hat­te:

Die nach nie­der­län­di­schem Recht gegrün­de­te Gesell­schaft Natio­nal Grid Indus BV hat­te ihren tat­säch­li­chen Ver­wal­tungs­sitz in den Nie­der­lan­den. Seit 1996 ist sie Inha­be­rin einer For­de­rung in Pfund Ster­ling gegen die Natio­nal Grid Com­pa­ny plc, eine im Ver­ei­nig­ten König­reich nie­der­ge­las­se­ne Gesell­schaft. Nach einer Stei­ge­rung des Kur­ses des Pfund Ster­ling gegen­über dem nie­der­län­di­schen Gul­den war ein nicht rea­li­sier­ter Kurs­ge­winn bei die­ser For­de­rung ent­stan­den.

Am 15. Dezem­ber 2000 ver­leg­te Natio­nal Grid Indus ihren tat­säch­li­chen Ver­wal­tungs­sitz in das Ver­ei­nig­te König­reich. Nach dem zwi­schen Groß­bri­tan­ni­en und den Nie­der­lan­den bestehen­den Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men 1 muss­te Natio­nal Grid Indus ab der Ver­le­gung ihres tat­säch­li­chen Ver­wal­tungs­sit­zes als im Ver­ei­nig­ten König­reich ansäs­sig betrach­tet wer­den. Folg­lich hör­te Natio­nal Grid Indus auf, in den Nie­der­lan­den steu­er­pflich­ti­gen Gewinn zu erzie­len. Infol­ge­des­sen erstell­ten die nie­der­län­di­schen Steu­er­be­hör­den nach einer nie­der­län­di­schen Vor­schrift eine Schluss­rech­nung über die laten­ten Wert­zu­wäch­se, die zum Zeit­punkt der Ver­le­gung des Sit­zes die­ses Unter­neh­mens bestan­den, und ver­lang­ten sofor­ti­ge Zah­lung.

Natio­nal Grid Indus wand­te sich gegen die­se Ent­schei­dung und mach­te gel­tend, dass sie gegen den Grund­satz der Nie­der­las­sungs­frei­heit ver­sto­ße.

Der Gerechts­hof Ams­ter­dam, der mit dem Rechts­streit befasst ist, beschloss, die­se Fra­ge dem Gerichts­hof im Rah­men eines Vor­ab­ent­schei­dungs­er­su­chens vor­zu­le­gen. Im Wege eines sol­chen Vor­ab­ent­schei­dungs­er­su­chens kön­nen die Gerich­te der Mit­glied­staa­ten in einem bei ihnen anhän­gi­gen Rechts­streit dem Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on Fra­gen nach der Aus­le­gung des Uni­ons­rechts oder nach der Gül­tig­keit einer Hand­lung der Euro­päi­schen Uni­on vor­le­gen. Der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on ent­schei­det nicht über den natio­na­len Rechts­streit. Es ist und bleibt Sache des natio­na­len Gerichts, über die Rechts­sa­che im Ein­klang mit der Ent­schei­dung des Euro­päi­chen Gerichts­hofs zu ent­schei­den. Die­se Ent­schei­dung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on bin­det in glei­cher Wei­se ande­re natio­na­le Gerich­te, die mit einem ähn­li­chen Pro­blem befasst wer­den.

In sei­nem jetzt ver­kün­de­ten Urteil bestä­tigt der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on zunächst, dass sich Natio­nal Grid Indus im vor­lie­gen­den Fall auf die Nie­der­las­sungs­frei­heit beru­fen kann, um die Ent­schei­dung der nie­der­län­di­schen Steu­er­be­hör­den anzu­fech­ten.

Außer­dem stellt der Euro­päi­sche Gerichts­hof fest, dass eine Gesell­schaft nach nie­der­län­di­schem Recht, die ihren tat­säch­li­chen Ver­wal­tungs­sitz aus den Nie­der­lan­den weg­ver­le­gen will, im Ver­gleich zu einer ähn­li­chen Gesell­schaft, die ihren Sitz in den Nie­der­lan­den belässt, einen Liqui­di­täts­nach­teil erlei­det. Denn nach der natio­na­len Rege­lung zieht die Ver­le­gung des Sit­zes einer Gesell­schaft nach nie­der­län­di­schem Recht in einen ande­ren Mit­glied­staat die sofor­ti­ge Besteue­rung der nicht rea­li­sier­ten Wert­zu­wäch­se beim ver­leg­ten Ver­mö­gen nach sich, wäh­rend sol­che Wert­zu­wäch­se nicht besteu­ert wer­den, wenn eine sol­che Gesell­schaft ihren Sitz inner­halb des nie­der­län­di­schen Hoheits­ge­biets ver­legt. Die­se unter­schied­li­che Behand­lung ist geeig­net, eine Gesell­schaft nach nie­der­län­di­schem Recht davon abzu­hal­ten, ihren Sitz in einen ande­ren Mit­glied­staat zu ver­le­gen, und stellt eine nach den Bestim­mun­gen des Ver­trags über die Nie­der­las­sungs­frei­heit grund­sätz­lich ver­bo­te­ne Beschrän­kung dar.

Der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on weist aber dar­auf hin, dass die Auf­tei­lung der Besteue­rungs­be­fug­nis zwi­schen den Mit­glied­staa­ten ein legi­ti­mes Ziel ist. Die Mit­glied­staa­ten blei­ben in Erman­ge­lung von uni­ons­recht­li­chen Ver­ein­heit­li­chungs- oder Har­mo­ni­sie­rungs­maß­nah­men befugt, ins­be­son­de­re zur Besei­ti­gung der Dop­pel­be­steue­rung die Kri­te­ri­en für die Auf­tei­lung ihrer Steu­er­ho­heit ver­trag­lich oder ein­sei­tig fest­zu­le­gen. Die Ver­le­gung des tat­säch­li­chen Ver­wal­tungs­sit­zes einer Gesell­schaft eines Mit­glied­staats in einen ande­ren Mit­glied­staat kann nicht bedeu­ten, dass der Her­kunfts­mit­glied­staat auf sein Recht zur Besteue­rung eines Wert­zu­wach­ses, der unter sei­ner Steu­er­ho­heit vor die­ser Ver­le­gung erzielt wur­de, ver­zich­ten muss. Daher ist die strei­ti­ge Rege­lung geeig­net, die Wah­rung der Auf­tei­lung der Besteue­rungs­be­fug­nis zwi­schen den betref­fen­den Mit­glied­staa­ten zu gewähr­leis­ten.

Zur Beur­tei­lung der Ver­hält­nis­mä­ßig­keit einer sol­chen Rege­lung ist jedoch zwi­schen der Fest­set­zung des Steu­er­be­trags und sei­ner Ein­zie­hung zu unter­schei­den.

Zur end­gül­ti­gen Fest­set­zung des Steu­er­be­trags zum Zeit­punkt, zu dem die Gesell­schaft ihren Sitz in einen ande­ren Mit­glied­staat ver­legt

Nach Ansicht des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on beach­tet der Her­kunfts­mit­glied­staat den Grund­satz der Ver­hält­nis­mä­ßig­keit, wenn er zur Wah­rung sei­ner Steu­er­ho­heit die Steu­er end­gül­tig – ohne Berück­sich­ti­gung mög­li­cher­wei­se spä­ter ein­tre­ten­der Wert­min­de­run­gen oder Wert­zu­wäch­se – fest­setzt, die für die in sei­nem Hoheits­ge­biet erziel­ten, aber nicht rea­li­sier­ten Wert­zu­wäch­se zu dem Zeit­punkt geschul­det wird, zu dem sei­ne Besteue­rungs­be­fug­nis der betref­fen­den Gesell­schaft gegen­über endet. Die even­tu­el­le Nicht­be­rück­sich­ti­gung der Wert­min­de­rung durch den Auf­nah­me­mit­glied­staat zum Zeit­punkt der Rea­li­sie­rung des betref­fen­den Ver­mö­gens­werts ver­pflich­tet den Her­kunfts­mit­glied­staat jedoch kei­nes­wegs, zu die­sem Zeit­punkt eine Steu­er­schuld neu zu bewer­ten, die zum Zeit­punkt, zu dem die Steu­er­pflich­tig­keit der betref­fen­den Gesell­schaft im Her­kunfts­mit­glied­staat auf­grund der Ver­le­gung ihres tat­säch­li­chen Ver­wal­tungs­sit­zes ende­te, end­gül­tig bestimmt wur­de.

Inso­weit erin­nert der Euro­päi­sche Gerichts­hof dar­an, dass der Ver­trag einer Gesell­schaft nicht garan­tiert, dass die Ver­le­gung ihres tat­säch­li­chen Ver­wal­tungs­sit­zes in einen ande­ren Mit­glied­staat steu­erneu­tral ist. Auf­grund der unter­schied­li­chen Rege­lun­gen der Mit­glied­staa­ten in die­sem Bereich kann eine sol­che Ver­le­gung für eine Gesell­schaft je nach dem Ein­zel­fall steu­er­lich mehr oder weni­ger vor­teil­haft oder nach­tei­lig sein.

Zur sofor­ti­gen Ein­zie­hung der Steu­er zum Zeit­punkt der Ver­le­gung des Sit­zes der Gesell­schaft in einen ande­ren Mit­glied­staat

Der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on räumt ein, dass sich die Ver­mö­gens­si­tua­ti­on einer Gesell­schaft der­art kom­plex dar­stel­len kann, dass eine prä­zi­se grenz­über­schrei­ten­de Nach­ver­fol­gung des Schick­sals sämt­li­cher zum Anla­ge- und Umlauf­ver­mö­gen einer Gesell­schaft gehö­ren­der Gegen­stän­de bis zur Rea­li­sie­rung dar­in vor­han­de­ner laten­ter Wert­zu­wäch­se fast unmög­lich ist. Eine sol­che Nach­ver­fol­gung wäre im Übri­gen mit einem Auf­wand ver­bun­den, der für die betref­fen­de Gesell­schaft eine erheb­li­che oder sogar über­mä­ßi­ge Belas­tung bedeu­ten wür­de.

Es kann daher nicht aus­ge­schlos­sen wer­den, dass der Ver­wal­tungs­auf­wand, den die von der Kom­mis­si­on vor­ge­schla­ge­ne jähr­li­che Erklä­rung mit sich bringt, die jeden Ver­mö­gens­ge­gen­stand ein­be­zie­hen muss, bei dem zum Zeit­punkt der Ver­le­gung des tat­säch­li­chen Ver­wal­tungs­sit­zes der betref­fen­den Gesell­schaft ein nicht rea­li­sier­ter Wert­zu­wachs fest­ge­stellt wur­de, als sol­cher für die Gesell­schaft eine Beschrän­kung der Nie­der­las­sungs­frei­heit mit sich bringt.

Dage­gen ermög­li­chen in ande­ren Fäl­len die Art und der Umfang des Gesell­schafts­ver­mö­gens leicht die grenz­über­schrei­ten­de Nach­ver­fol­gung der Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de, bei denen zum Zeit­punkt der Ver­le­gung des Sit­zes die­ser Gesell­schaft in einen ande­ren Mit­glied­staat ein Wert­zu­wachs fest­ge­stellt wur­de.

Somit wür­de eine natio­na­le Rege­lung, die einer Gesell­schaft, die ihren Sitz in einen ande­ren Mit­glied­staat ver­legt, die Wahl lässt zwi­schen einer­seits der sofor­ti­gen Zah­lung des Steu­er­be­trags, was zu einem Liqui­di­täts­nach­teil führt, die Gesell­schaft aber vom spä­te­ren Ver­wal­tungs­auf­wand befreit, und ande­rer­seits einer Auf­schie­bung der Zah­lung die­ses Steu­er­be­trags, gege­be­nen­falls zuzüg­lich Zin­sen ent­spre­chend der gel­ten­den natio­na­len Rege­lung, was für die betref­fen­de Gesell­schaft not­wen­di­ger­wei­se einen Ver­wal­tungs­auf­wand im Zusam­men­hang mit der Nach­ver­fol­gung des ver­leg­ten Ver­mö­gens mit sich bringt, eine Maß­nah­me dar­stel­len, die die Nie­der­las­sungs­frei­heit weni­ger stark beein­träch­tigt als die strei­ti­ge Maß­nah­me. Denn wenn eine Gesell­schaft meint, dass der Ver­wal­tungs­auf­wand im Zusam­men­hang mit der auf­ge­scho­be­nen Ein­zie­hung über­mä­ßig ist, könn­te sie sich für die sofor­ti­ge Zah­lung der Steu­er ent­schei­den.

Dem­zu­fol­ge ant­wor­tet der Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on auf die Vor­la­ge­fra­ge, dass eine Rege­lung eines Mit­glied­staats, die die sofor­ti­ge Ein­zie­hung der Steu­er auf die nicht rea­li­sier­ten Wert­zu­wäch­se bei den Ver­mö­gens­ge­gen­stän­den einer Gesell­schaft, die ihren tat­säch­li­chen Ver­wal­tungs­sitz in einen ande­ren Mit­glied­staat ver­legt, zum Zeit­punkt die­ser Ver­le­gung vor­schreibt, unver­hält­nis­mä­ßig ist.

Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on, Urteil vom 29. Novem­ber 2011 – C‑371/​10 [Natio­nal Grid Indus BV /​Inspec­teur van de Belas­ting­dienst Rijnmond/​kantoor Rot­ter­dam]

  1. Abkom­men zwi­schen dem König­reich der Nie­der­lan­de und dem Ver­ei­nig­ten König­reich Groß­bri­tan­ni­en und Nord­ir­land zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung und zur Ver­hin­de­rung der Steu­er­hin­ter­zie­hung im Bereich der Ein­kom­men- und Ver­mö­gen­steu­er[]