§ 16 Abs. 4 EStG ist nicht dahingehend auszulegen, dass wirtschaftlich zusammenhängende Veräußerungen als eine einzige Veräußerung angesehen werden können.
Wenn der Kläger das 55. Lebensjahr vollendet hat, steht ihm nach § 16 Abs. 4 Satz 1 EStG dem Grunde nach ein Freibetrag in Höhe von 45.000 EUR zu. Dieser Freibetrag ist ihm nur einmal zu gewähren (§ 16 Abs. 4 Satz 2 EStG).
Eine erweiternde Auslegung des § 16 Abs. 4 EStG dahingehend, dass der Höchstbetrag bei mehreren Veräußerungen auf die einzelnen Veräußerungen aufgeteilt wird bzw. dass wirtschaftlich zusammenhängende Veräußerungen als lediglich eine Veräußerung angesehen werden, kommt nicht in Betracht.
Der Bundesfinanzhof hat bereits in seinem Urteil vom 21.07.20091 darauf hingewiesen, der Gesetzgeber habe bei Einführung von § 16 Abs. 4 Satz 2 EStG durch das Jahressteuergesetz 1996 vom 11.10.19952 offensichtlich berücksichtigt, dass eine mehrfache Gewährung des Freibetrags nach § 16 Abs. 4 EStG aufgrund der vor der Rechtsänderung bestehenden früheren Rechtslage Inhaber mehrerer Betriebe oder betrieblicher Teileinheiten gegenüber solchen Betriebsinhabern privilegierte, die ihre betrieblichen Aktivitäten in einer betrieblichen Einheit bündelten. Da in ertragsteuerlicher Hinsicht jeder Steuerpflichtige nur eine betriebliche Sphäre habe, habe der Freibetrag nunmehr nach § 16 Abs. 4 EStG personenbezogen und damit einkünfteübergreifend gewährt werden sollen. Nur „einmal im Leben“ solle ein Steuerpflichtiger bei Vorliegen weiterer Voraussetzungen (Vollendung des 55. Lebensjahres bzw. dauernde Berufsunfähigkeit im sozialversicherungsrechtlichen Sinn) den Freibetrag nach § 16 Abs. 4 EStG in Anspruch nehmen können. Im Gegenzug dazu habe der Gesetzgeber die Veräußerung bzw. Aufgabe eines Teilbetriebs oder Mitunternehmeranteils der Veräußerung bzw. Aufgabe eines ganzen Gewerbebetriebs gleichgestellt und gleichzeitig dem Steuerpflichtigen durch das Antragsrecht die Wahl gelassen, selbst zu entscheiden, für welchen Gewinn er den Freibetrag beanspruchen wolle.
Bereits aus dieser Begründung der Änderung des § 16 Abs. 4 EStG und der Abgrenzung zur früheren Rechtslage ergibt sich, dass die Nutzung des Freibetrags des § 16 Abs. 4 EStG für mehrere grundsätzlich privilegierte Veräußerungsvorgänge nicht in Betracht kommt. Eine Aufteilung des Freibetrags ist nicht möglich3.
Der Bundesfinanzhof sieht wegen dieses Befundes weder die Möglichkeit noch die Notwendigkeit, für Veräußerungen, die in einem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, von dieser „einmal-im-Leben“-Regel eine Ausnahme zu machen.
Auch ein Vergleich mit dem einheitlichen Leistungsgegenstand im Grunderwerbsteuerrecht kann wegen dessen unterschiedlicher Bedeutung und Funktion zu keiner anderen Einschätzung führen: Im Streitfall geht es um die Auslegung einer Steuernorm, die für einen gesetzlich genau definierten Sachverhalt eine Steuerbefreiung vorsieht und damit zu einer Ausnahme von der Besteuerung führt. Demgegenüber ist es Ziel der Rechtsprechung des BFH zum einheitlichen Leistungsgegenstand, durch Auslegung des Rechtsgeschäfts und weiterer mit diesem Rechtsgeschäft in einem rechtlichen oder zumindest objektiv sachlichen Zusammenhang stehenden Vereinbarungen den Gegenstand des einheitlichen grunderwerbsteuerbaren Erwerbsvorgangs zu ermitteln4, um somit das objektiv wirtschaftlich Gewollte zu besteuern.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 3. Mai 2017 – X R 12/14
- BFH, Urteil vom 21.07.2009 – X R 2/09, BFHE 226, 72, BStBl II 2009, 963[↩]
- BGBl I 1995, 1250[↩]
- so auch R 16 Abs. 13 Satz 4 der Einkommensteuer-Richtlinien 2012; HHR/Kobor, § 16 EStG Rz 730; Schmidt/Wacker, EStG, 36. Aufl., § 16 Rz 581; Reiß in Kirchhof, EStG, 16. Aufl., § 16 Rz 279; Blümich/Schallmoser, § 16 EStG Rz 672; Stahl/T. Carlé in Korn, § 16 EStG Rz 418; Bering, Deutsches Steuerrecht 1995, 1820; inzident auch Kanzler/Kraft/Bäuml u.a., EStG, 2. Aufl., § 16 Rz 737; a.A. soweit ersichtlich nur Hörger/Rapp in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 16 Rz 240[↩]
- s. zum einheitlichen Leistungsgegenstand auch statt vieler BFH, Urteil vom 04.12 2014 – II R 22/13, BFH/NV 2015, 521, unter II. 1., m.w.N.[↩]
