Abweichend von der zivilrechtlichen Eigentümerstellung an Wirtschaftsgütern sind Wirtschaftsgüter demjenigen zuzurechnen, der die tatsächliche Herrschaft über ein Wirtschaftsgut in der Weise ausübt, dass er den Eigentümer im Regelfall für die gewöhnliche Nutzungsdauer von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich ausschließen kann (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 AO).
Das wirtschaftliche Eigentum an einem Kapitalgesellschaftsanteil geht nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO auf einen Erwerber über, wenn er
- aufgrund eines (bürgerlich-rechtlichen) Rechtsgeschäfts bereits eine rechtlich geschützte, auf den Erwerb des Rechts gerichtete Position erworben hat, die ihm gegen seinen Willen nicht mehr entzogen werden kann und
- die mit dem Anteil verbundenen wesentlichen Rechte (insbesondere Gewinnbezugsrecht und Stimmrecht) sowie
- das Risiko einer Wertminderung und die Chance einer Wertsteigerung auf ihn übergegangen sind.
Bereits zivilrechtlich ist der Nießbraucher einem Gesellschafter mit der Folge einer Zurechnung nach § 39 Abs. 1 AO gleichzustellen, wenn der Nießbrauch die gesamte Beteiligung umfasst und ihm eine Position vermittelt, die ihm (z.B. durch ihm eingeräumte Stimmrechtsvollmachten) entscheidenden Einfluss auf die Geschicke der Gesellschaft verschafft1.
Erst recht ist dem Nießbraucher unter diesen Voraussetzungen der Gesellschaftsanteil steuerrechtlich nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO zuzurechnen. Er ist wirtschaftlicher Eigentümer, wenn er nach dem Inhalt der getroffenen Abrede alle mit der Beteiligung verbundenen wesentlichen Rechte (Vermögens- und Verwaltungsrechte) ausüben und im Konfliktfall effektiv durchsetzen kann.
Der Übergang des wirtschaftlichen Eigentums ist nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse im jeweiligen Einzelfall zu beurteilen. Ausschlaggebend ist nicht lediglich das formal Erklärte oder formal-rechtlich Vereinbarte, sondern das wirtschaftlich Gewollte und tatsächlich Bewirkte.
Ausgehend von diesen vom Bundesfinanzhof im Urteil vom 24. Januar 20122 genannten Grundsätzen ist nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse das wirtschaftliche Eigentum der mit Vertrag vom 16.03.2004 übertragenen GmbH-Anteile trotz des vom Vater vorbehaltenen Nießbrauchs und der vertraglich eingeräumten unwiderruflichen Stimmrechtsvollmacht bereits zusammen mit dem zivilrechtlichen Eigentum auf den Sohn übergegangen.
Auch der im vorliegenden Fall mit der Übertragung verfolgte Zweck, nämlich die Übernahme des väterlichen Unternehmens durch den Sohn bei gleichzeitiger finanzieller Absicherung der Eltern, spricht gegen einen Verbleib des wirtschaftlichen Eigentums beim Vater. Denn dem Vater kam es vorliegend nicht darauf an, den bestimmenden Einfluss in der GmbH zu behalten, sondern die Übergabe des Unternehmens und seinen Rückzug einzuleiten, jedoch auf der anderen Seite zu gewährleisten, dass er und seine Ehefrau im Alter finanziell abgesichert sind. Dies ergibt sich insbesondere aus der Vertragsklausel, wonach der Sohn nach Versterben des Vaters an dessen Ehefrau, der Mutter, eine monatliche Rente zu zahlen verpflichtet gewesen wäre.
Die dem Vater vom Sohn vorliegend eingeräumte unwiderrufliche Stimmrechtsvollmacht ist damit nicht ausreichend, um wirtschaftliches Eigentum des Beigeladenen zu begründen bzw. dieses zu erhalten. Der Senat kann daher auch dahingestellt sein lassen, ob eine derartige unwiderrufliche Stimmrechtsvollmacht zivilrechtlich überhaupt wirksam wäre, oder ob diese Vollmacht in eine widerrufliche Vollmacht umzudeuten ist und es dem Beigeladenen damit möglich gewesen wäre, die mit der Beteiligung verbundenen wesentlichen Rechte im Konfliktfall effektiv durchzusetzen3.
