Wirt­schaft­li­ches Eigen­tum an GmbH-Antei­len – die Ablö­sung eines NIeß­brauchs­rechts

Abwei­chend von der zivil­recht­li­chen Eigen­tü­merstel­lung an Wirt­schafts­gü­tern sind Wirt­schafts­gü­ter dem­je­ni­gen zuzu­rech­nen, der die tat­säch­li­che Herr­schaft über ein Wirt­schafts­gut in der Wei­se aus­übt, dass er den Eigen­tü­mer im Regel­fall für die gewöhn­li­che Nut­zungs­dau­er von der Ein­wir­kung auf das Wirt­schafts­gut wirt­schaft­lich aus­schlie­ßen kann (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 AO).

Wirt­schaft­li­ches Eigen­tum an GmbH-Antei­len – die Ablö­sung eines NIeß­brauchs­rechts

Das wirt­schaft­li­che Eigen­tum an einem Kapi­tal­ge­sell­schafts­an­teil geht nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO auf einen Erwer­ber über, wenn er

  • auf­grund eines (bür­ger­lich-recht­li­chen) Rechts­ge­schäfts bereits eine recht­lich geschütz­te, auf den Erwerb des Rechts gerich­te­te Posi­ti­on erwor­ben hat, die ihm gegen sei­nen Wil­len nicht mehr ent­zo­gen wer­den kann und
  • die mit dem Anteil ver­bun­de­nen wesent­li­chen Rech­te (ins­be­son­de­re Gewinn­be­zugs­recht und Stimm­recht) sowie
  • das Risi­ko einer Wert­min­de­rung und die Chan­ce einer Wert­stei­ge­rung auf ihn über­ge­gan­gen sind.

Bereits zivil­recht­lich ist der Nieß­brau­cher einem Gesell­schaf­ter mit der Fol­ge einer Zurech­nung nach § 39 Abs. 1 AO gleich­zu­stel­len, wenn der Nieß­brauch die gesam­te Betei­li­gung umfasst und ihm eine Posi­ti­on ver­mit­telt, die ihm (z.B. durch ihm ein­ge­räum­te Stimm­rechts­voll­mach­ten) ent­schei­den­den Ein­fluss auf die Geschi­cke der Gesell­schaft ver­schafft1.

Erst recht ist dem Nieß­brau­cher unter die­sen Vor­aus­set­zun­gen der Gesell­schafts­an­teil steu­er­recht­lich nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO zuzu­rech­nen. Er ist wirt­schaft­li­cher Eigen­tü­mer, wenn er nach dem Inhalt der getrof­fe­nen Abre­de alle mit der Betei­li­gung ver­bun­de­nen wesent­li­chen Rech­te (Ver­mö­gens- und Ver­wal­tungs­rech­te) aus­üben und im Kon­flikt­fall effek­tiv durch­set­zen kann.

Der Über­gang des wirt­schaft­li­chen Eigen­tums ist nach dem Gesamt­bild der tat­säch­li­chen Ver­hält­nis­se im jewei­li­gen Ein­zel­fall zu beur­tei­len. Aus­schlag­ge­bend ist nicht ledig­lich das for­mal Erklär­te oder for­mal-recht­lich Ver­ein­bar­te, son­dern das wirt­schaft­lich Gewoll­te und tat­säch­lich Bewirk­te.

Aus­ge­hend von die­sen vom Bun­des­fi­nanz­hof im Urteil vom 24. Janu­ar 20122 genann­ten Grund­sät­zen ist nach dem Gesamt­bild der tat­säch­li­chen Ver­hält­nis­se das wirt­schaft­li­che Eigen­tum der mit Ver­trag vom 16.03.2004 über­tra­ge­nen GmbH-Antei­le trotz des vom Vater vor­be­hal­te­nen Nieß­brauchs und der ver­trag­lich ein­ge­räum­ten unwi­der­ruf­li­chen Stimm­rechts­voll­macht bereits zusam­men mit dem zivil­recht­li­chen Eigen­tum auf den Sohn über­ge­gan­gen.

Auch der im vor­lie­gen­den Fall mit der Über­tra­gung ver­folg­te Zweck, näm­lich die Über­nah­me des väter­li­chen Unter­neh­mens durch den Sohn bei gleich­zei­ti­ger finan­zi­el­ler Absi­che­rung der Eltern, spricht gegen einen Ver­bleib des wirt­schaft­li­chen Eigen­tums beim Vater. Denn dem Vater kam es vor­lie­gend nicht dar­auf an, den bestim­men­den Ein­fluss in der GmbH zu behal­ten, son­dern die Über­ga­be des Unter­neh­mens und sei­nen Rück­zug ein­zu­lei­ten, jedoch auf der ande­ren Sei­te zu gewähr­leis­ten, dass er und sei­ne Ehe­frau im Alter finan­zi­ell abge­si­chert sind. Dies ergibt sich ins­be­son­de­re aus der Ver­trags­klau­sel, wonach der Sohn nach Verster­ben des Vaters an des­sen Ehe­frau, der Mut­ter, eine monat­li­che Ren­te zu zah­len ver­pflich­tet gewe­sen wäre.

Die dem Vater vom Sohn vor­lie­gend ein­ge­räum­te unwi­der­ruf­li­che Stimm­rechts­voll­macht ist damit nicht aus­rei­chend, um wirt­schaft­li­ches Eigen­tum des Bei­gela­de­nen zu begrün­den bzw. die­ses zu erhal­ten. Der Senat kann daher auch dahin­ge­stellt sein las­sen, ob eine der­ar­ti­ge unwi­der­ruf­li­che Stimm­rechts­voll­macht zivil­recht­lich über­haupt wirk­sam wäre, oder ob die­se Voll­macht in eine wider­ruf­li­che Voll­macht umzu­deu­ten ist und es dem Bei­gela­de­nen damit mög­lich gewe­sen wäre, die mit der Betei­li­gung ver­bun­de­nen wesent­li­chen Rech­te im Kon­flikt­fall effek­tiv durch­zu­set­zen3.

  1. BGH, Beschluss vom 05.04.2011 – II ZR 173/​10, DStR 2011, 1475 ff., m.w.N. aus Recht­spre­chung und Schrift­tum []
  2. BFH, Urteil vom 24.01.2012 – IX R 51/​10, BSt­Bl. II 2012, 308 []
  3. vgl. hier­zu auch BFH, Beschluss vom 02.07.2009 – X B 230/​08, BFH/​NV 2009, 1647 m.w.N. der Recht­spre­chung der Zivil­ge­rich­te []