Alters­vor­sor­ge­zu­la­ge für beur­laub­te Beam­te – und der feh­ler­haf­te Hin­wei­se im amt­li­chen Vor­druck

Beam­te, die ohne Besol­dung beur­laubt sind, deren Ver­sor­gungs­an­wart­schaft aber auf die zwi­schen­zeit­li­che Beschäf­ti­gung bei einem pri­va­ten Arbeit­ge­ber erstreckt wird, kön­nen Alters­vor­sor­ge­zu­la­ge nur erhal­ten, wenn sie inner­halb von zwei Jah­ren nach dem Bei­trags­jahr gegen­über dem pri­va­ten Arbeit­ge­ber schrift­lich in die Über­mitt­lung bestimm­ter Daten ein­wil­li­gen.

Alters­vor­sor­ge­zu­la­ge für beur­laub­te Beam­te – und der feh­ler­haf­te Hin­wei­se im amt­li­chen Vor­druck

Erteilt der Beam­te in die­sen Fäl­len die Ein­wil­li­gung gegen­über sei­nem ‑hier­für unzu­stän­di­gen- öffent­lich-recht­li­chen Dienst­herrn, ist wegen der Ver­säu­mung der Ein­wil­li­gungs­frist von Amts wegen Wie­der­ein­set­zung in den vori­gen Stand zu gewäh­ren, weil der amt­li­che Antrags­vor­druck jeden­falls für die Jah­re 2005 bis 2007 den feh­ler­haf­ten Hin­weis ent­hielt, die Ein­wil­li­gung sei auch in die­sen Fäl­len gegen­über dem Dienst­herrn zu erklä­ren.

Gemäß § 79 Satz 1 EStG haben nach § 10a Abs. 1 EStG begüns­tig­te unbe­schränkt steu­er­pflich­ti­ge Per­so­nen Anspruch auf eine Alters­vor­sor­ge­zu­la­ge. Nach § 10a Abs. 1 Satz 1 Halb­satz 2 Nr. 4 EStG sind u.a. sol­che Beam­te begüns­tigt, die ohne Besol­dung beur­laubt sind, und zwar für die Zeit einer Beschäf­ti­gung, wenn wäh­rend der Beur­lau­bung die Gewähr­leis­tung einer Ver­sor­gungs­an­wart­schaft unter den Vor­aus­set­zun­gen des § 5 Abs. 1 Satz 1 SGB VI auf die­se Beschäf­ti­gung erstreckt wird. Dies traf im Jahr 2007 auf den beur­laub­ten Beam­ten zu.

Die Begüns­ti­gung von Ange­hö­ri­gen des genann­ten Per­so­nen­krei­ses setzt aller­dings nach dem Wort­laut des § 10a Abs. 1 Satz 1 Halb­satz 2 EStG zusätz­lich vor­aus, dass „sie spä­tes­tens bis zum Ablauf des zwei­ten Kalen­der­jah­res, das auf das Bei­trags­jahr (§ 88) folgt, gegen­über der zustän­di­gen Stel­le (§ 81a) schrift­lich ein­ge­wil­ligt haben, dass die­se der zen­tra­len Stel­le (§ 81) jähr­lich mit­teilt, dass der Steu­er­pflich­ti­ge zum begüns­tig­ten Per­so­nen­kreis gehört, dass die zustän­di­ge Stel­le der zen­tra­len Stel­le die für die Ermitt­lung des Min­destei­gen­bei­trags (§ 86) und die Gewäh­rung der Kin­der­zu­la­ge (§ 85) erfor­der­li­chen Daten über­mit­telt und die zen­tra­le Stel­le die­se Daten für das Zula­ge­ver­fah­ren ver­wen­den darf“. Die zustän­di­ge Stel­le, gegen­über der die Ein­wil­li­gung abzu­ge­ben ist, war im Fall des beur­laub­ten Beam­ten wäh­rend der Dau­er der Beschäf­ti­gung bei der GmbH „der zur Zah­lung des Arbeits­ent­gelts ver­pflich­te­te Arbeit­ge­ber“ (§ 81a Satz 1 Nr. 4 EStG), also die GmbH.

Nach die­ser Rege­lungs­la­ge hät­te der beur­laub­te Beam­te im hier ent­schie­de­nen Fall die Ein­wil­li­gung für das Bei­trags­jahr 2007 bis zum 31.12 2009 schrift­lich gegen­über der GmbH erklä­ren müs­sen. Tat­säch­lich hat er die­se Erklä­rung aber erst am 9.12 2010 bei der GmbH ein­ge­reicht. Die gesetz­li­che Zwei-Jah­res-Frist ist damit ver­säumt.

Dem beur­laub­ten Beam­ten ist hier­für jedoch von Amts wegen Wie­der­ein­set­zung in den vori­gen Stand zu gewäh­ren. Dies sieht § 110 Abs. 1 Satz 1 AO vor, wenn jemand ohne Ver­schul­den ver­hin­dert war, eine gesetz­li­che Frist ein­zu­hal­ten. Wie­der­ein­set­zung ohne Antrag ‑von Amts wegen- kann gewährt wer­den, wenn die ver­säum­te Hand­lung inner­halb der Antrags­frist nach­ge­holt wird (§ 110 Abs. 2 Sät­ze 3 und 4 AO).

Den beur­laub­ten Beam­ten traf für das Jahr 2007 kein Ver­schul­den an der Ver­säu­mung der Frist.

Im amt­li­chen Vor­druck für den Antrag auf Alters­vor­sor­ge­zu­la­ge für das Jahr 2005 ‑dem Jahr, in dem der beur­laub­te Beam­te den Alters­vor­sor­ge­ver­trag abge­schlos­sen und für das er erst­mals Zula­ge bean­tragt hat­te- heißt es [1]:

„Ich gehör­te wäh­rend des gesam­ten Kalen­der­jah­res 2004 aus­schließ­lich zum Per­so­nen­kreis

  • der Beam­ten, Rich­ter und Berufs­sol­da­ten, …
  • beur­laub­ten Beam­ten mit Anspruch auf Ver­sor­gung für die Dau­er der Beschäf­ti­gung, …

ja, in die­sem Fall sind im Feld­be­reich E kei­ne wei­te­ren Anga­ben erfor­der­lich, da die maß­ge­ben­den Ein­kom­mens­da­ten auf­grund Ihrer ‑dem Dienst­her­ren gegen­über abge­ge­be­nen- Ein­wil­li­gung von die­sem über­mit­telt wer­den.“

In die­sem Vor­druck ist zwar die sta­tus­recht­li­che Son­der­grup­pe, der der beur­laub­te Beam­te ange­hör­te, aus­drück­lich bezeich­net (beur­laub­te Beam­te mit Anspruch auf Ver­sor­gung für die Dau­er der Beschäf­ti­gung). Auch für die­se Grup­pe wird im Vor­druck aber dar­auf hin­ge­wie­sen, dass die Ein­wil­li­gung „dem Dienst­her­ren gegen­über“ abzu­ge­ben sei. Die­ser Hin­weis war objek­tiv unzu­tref­fend, da der beur­laub­te Beam­te die Ein­wil­li­gung gemäß § 81a Satz 1 Nr. 4 EStG bei sei­nem ‑pri­vat­recht­li­chen- Arbeit­ge­ber hät­te ein­rei­chen müs­sen. Sein ‑öffent­lich-recht­li­cher- Dienst­herr blieb hin­ge­gen auch wäh­rend der Zeit der Beur­lau­bung die Stadt. Die­se war aber ‑anders als im Vor­druck erläu­tert- nach der gesetz­li­chen Rege­lung nicht für die Ent­ge­gen­nah­me der Ein­wil­li­gungs­er­klä­rung zustän­dig.

Tat­säch­lich hat der beur­laub­te Beam­te die Ein­wil­li­gung inner­halb der gesetz­li­chen Zwei-Jah­res-Frist bei der Stadt (sei­nem Dienst­herrn) ein­ge­reicht. Dies ent­sprach zwar bei objek­ti­ver Betrach­tung nicht der gesetz­li­chen Rege­lung, wohl aber dem ein­deu­ti­gen Hin­weis im amt­li­chen Vor­druck. Da kein Anhalts­punkt dafür vor­liegt, dass der beur­laub­te Beam­te, der sei­ner­zeit nicht durch eine fach­kun­di­ge Per­son ver­tre­ten wur­de, die objek­ti­ve, sehr kom­ple­xe Rechts­la­ge tat­säch­lich kann­te ‑auch die ZfA geht von einem Rechts­irr­tum des beur­laub­ten Beam­ten aus‑, han­del­te er nicht schuld­haft, indem er sich an die ein­deu­ti­gen Hin­wei­se im amt­li­chen Vor­druck hielt. Inso­fern unter­schei­det sich der Streit­fall von Sach­ver­halts­kon­stel­la­tio­nen, in denen ein amt­li­cher Vor­druck zwar für sich genom­men objek­tiv zutref­fen­de Anga­ben ent­hält, der Steu­er­pflich­ti­ge die­se Anga­ben aber miss­ver­steht [2].

Ob der beur­laub­te Beam­te für das Jahr 2005 ‑was nach Akten­la­ge der Fall sein dürf­te- einen Dau­er­zu­la­ge­an­trag mit Wir­kung auch für das Bei­trags­jahr 2007 gestellt hat, oder ob er für 2007 einen eigen­stän­di­gen Antrag gestellt hat, kann offen blei­ben, da der unzu­tref­fen­de Hin­weis auf die beim Dienst­herrn abzu­ge­ben­de Ein­wil­li­gungs­er­klä­rung auch im Antrags­vor­druck für 2007 [3] unver­än­dert ent­hal­ten ist.

Der beur­laub­te Beam­te hat die ver­säum­te Rechts­hand­lung auch recht­zei­tig nach­ge­holt. Nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt hat er erst­mals durch das Schrei­ben des Anbie­ters vom 22.11.2010 Kennt­nis davon erlangt, dass die Ein­wil­li­gung für die Zeit der Ange­stell­ten­tä­tig­keit gegen­über der GmbH zu erklä­ren sei. Er hat die Ein­wil­li­gung am 9.12 2010 ‑inner­halb der Monats­frist des § 110 Abs. 2 Sät­ze 1 und 3 AO- tat­säch­lich bei der GmbH ein­ge­reicht.

Die Sache ist in Bezug auf das Bei­trags­jahr 2007 spruch­reif (§ 101 Satz 1 FGO). Abge­se­hen von der Ein­hal­tung der Frist für die Ertei­lung der Ein­wil­li­gung in die Daten­über­mitt­lung ist zwi­schen den Betei­lig­ten kei­ne der gesetz­li­chen Vor­aus­set­zun­gen für den Zula­ge­an­spruch des Jah­res 2007 strei­tig. Das Finanz­ge­richt hat aus­drück­lich fest­ge­stellt, dass der beur­laub­te Beam­te den Min­destei­gen­bei­trag für die Gewäh­rung der Höchst­zu­la­ge geleis­tet hat. Damit ist die ZfA ver­pflich­tet, die in § 84 EStG für das Jahr 2007 vor­ge­se­he­ne Grund­zu­la­ge von 114 EUR fest­zu­set­zen.

Für die Bei­trags­jah­re 2005 und 2006 ist der beur­laub­te Beam­te nicht unmit­tel­bar zula­ge­be­rech­tigt.

Die gesetz­li­che Frist ist ‑was zwi­schen den Betei­lig­ten nicht strei­tig ist- für bei­de Jah­re ver­säumt. Für das Bei­trags­jahr 2006 ende­te die Frist am 31.12 2008; für das Bei­trags­jahr 2005 ent­spre­chend noch ein Jahr frü­her. Tat­säch­lich ist die Ein­wil­li­gung aber erst am 9.12 2010 bei der GmbH ein­ge­gan­gen.

Dem beur­laub­ten Beam­ten kann inso­weit auch kei­ne Wie­der­ein­set­zung in den vori­gen Stand gewährt wer­den.

Auch die am 12.01.2009 bei der ‑objek­tiv nicht zustän­di­gen- Stadt ein­ge­gan­ge­ne Ein­wil­li­gungs­er­klä­rung hät­te die Zwei-Jah­res-Frist für die Bei­trags­jah­re 2005 und 2006 nicht wah­ren kön­nen. Der feh­ler­haf­te Hin­weis im amt­li­chen Vor­druck ist daher für die­se Bei­trags­jah­re nicht kau­sal für die Frist­ver­säu­mung gewor­den, da die­ser Hin­weis den beur­laub­ten Beam­ten nicht etwa von der Abga­be einer Ein­wil­li­gungs­er­klä­rung als sol­cher hat abhal­ten kön­nen, son­dern nur dazu füh­ren konn­te, dass die Erklä­rung bei einer hier­für unzu­stän­di­gen Stel­le ein­ge­reicht wur­de.

Da bei tat­säch­li­cher Abga­be der Ein­wil­li­gungs­er­klä­rung gegen­über der zustän­di­gen Stel­le am 9.12 2010 für die Bei­trags­jah­re 2005 und 2006 auch die Jah­res­frist des § 110 Abs. 3 AO bereits abge­lau­fen war, könn­te Wie­der­ein­set­zung nur dann gewährt wer­den, wenn die Nach­ho­lung der ver­säum­ten Hand­lung vor Ablauf der Jah­res­frist infol­ge höhe­rer Gewalt unmög­lich war. Dies ist nicht der Fall.

Der Begriff der „höhe­ren Gewalt“ ist enger als der Begriff „ohne Ver­schul­den“; er ent­spricht nach der Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts (BVerfG) im Wesent­li­chen dem der „unab­wend­ba­ren Zufäl­le“ in der bis zum 30.06.1977 gel­ten­den Fas­sung des § 233 der Zivil­pro­zess­ord­nung. Unter höhe­rer Gewalt ist danach ein Ereig­nis zu ver­ste­hen, das auch durch die größ­te nach den Umstän­den des gege­be­nen Fal­les ver­nünf­ti­ger­wei­se von dem Betrof­fe­nen unter Anle­gung sub­jek­ti­ver Maß­stä­be ‑also unter Berück­sich­ti­gung sei­ner Lage, Erfah­rung und Bil­dung- zu erwar­ten­de und zumut­ba­re Sorg­falt nicht abge­wen­det wer­den konn­te [4].

Bei Anwen­dung die­ses stren­gen Maß­stabs war der beur­laub­te Beam­te nicht durch höhe­re Gewalt an der Wah­rung der Jah­res­frist für die Stel­lung eines Wie­der­ein­set­zungs­an­trags gehin­dert. Er hat selbst vor­ge­tra­gen, sei­nen Sta­tus wie­der­holt und inten­siv mit dem Anbie­ter dis­ku­tiert und hin­ter­fragt zu haben. Wenn damit aber unstrei­tig ist, dass der beur­laub­te Beam­te nicht nur Anlass hat­te, sich mit sei­nem beson­de­ren Sta­tus zu befas­sen, son­dern er dies auch tat­säch­lich „wie­der­holt und inten­siv“ getan hat, dann hät­te er im Rah­men sei­ner Klä­rungs­ver­su­che zumin­dest auch den amt­li­chen Antrags­vor­druck her­an­zie­hen müs­sen. Aus die­sem ergab sich aber bereits für das Bei­trags­jahr 2005, dass bei „beur­laub­ten Beam­ten mit Anspruch auf Ver­sor­gung für die Dau­er der Beschäf­ti­gung“ eine Ein­wil­li­gung erfor­der­lich war. Unrich­tig war der amt­li­che Vor­druck nur inso­weit, als für die Per­so­nen­grup­pe, der der beur­laub­te Beam­te ange­hör­te, eine unzu­stän­di­ge Stel­le als Adres­sat der Ein­wil­li­gungs­er­klä­rung benannt wur­de. Im Übri­gen erfüllt ein blo­ßer Rechts­irr­tum nicht die Vor­aus­set­zun­gen für die Annah­me „höhe­rer Gewalt“ i.S. des § 110 Abs. 3 AO [5].

Der beur­laub­te Beam­te hät­te danach bei Her­an­zie­hung des amt­li­chen Antrags­vor­drucks nicht gänz­lich von der Abga­be einer Ein­wil­li­gungs­er­klä­rung inner­halb der gesetz­li­chen Frist abse­hen dür­fen, so dass er nicht durch höhe­re Gewalt an der Nach­ho­lung der ver­säum­ten Rechts­hand­lung bzw. der Stel­lung eines Wie­der­ein­set­zungs­an­trags gehin­dert war.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat in sei­nem Urteil vom 22.10.2014 [6] aus­führ­lich begrün­det, dass die für Besol­dungs­emp­fän­ger (§ 10a Abs. 1 Satz 1 Halb­satz 2 Nr. 1, § 81a Satz 1 Nr. 1 EStG) maß­ge­ben­den Nor­men ver­fas­sungs­ge­mäß sind. Nichts ande­res gilt für die eben­so struk­tu­rier­ten Nor­men für beur­laub­te Beam­te (§ 10a Abs. 1 Satz 1 Halb­satz 2 Nr. 4, § 81a Satz 1 Nr. 4 EStG). Man­gels gesetz­li­cher Ren­ten­ver­si­che­rungs­pflicht die­ses Per­so­nen­krei­ses ver­fügt die ZfA ‑anders als bei ren­ten­ver­si­che­rungs­pflich­ti­gen Arbeit­neh­mern- nicht über die Ein­kom­mens­da­ten die­ser Zula­ge­be­rech­tig­ten. Eine Daten­über­mitt­lung muss daher durch den Zula­ge­be­rech­tig­ten selbst ‑mit­tels Ertei­lung der Ein­wil­li­gung- ange­sto­ßen wer­den. Dies reicht ange­sichts des Umstands, dass ver­fas­sungs­recht­li­cher Prü­fungs­maß­stab inso­weit ledig­lich das Will­kür­ver­bot ist, zur ver­fas­sungs­recht­li­chen Recht­fer­ti­gung der Dif­fe­ren­zie­rung zwi­schen ren­ten­ver­si­che­rungs­pflich­ti­gen und nicht ren­ten­ver­si­che­rungs­pflich­ti­gen Arbeit­neh­mern aus.

Die auf die Vor­schrif­ten der §§ 4, 4a BDSG gestütz­ten Beden­ken des beur­laub­ten Beam­ten gegen die Gestal­tung der daten­schutz­recht­lich erfor­der­li­chen Hin­wei­se in den Antrags­vor­dru­cken ver­mag der Bun­des­fi­nanz­hof nicht zu tei­len. Da die Revi­si­ons­be­grün­dung sich inso­weit noch nicht ein­mal ansatz­wei­se mit der kon­kre­ten Aus­ge­stal­tung der Vor­dru­cke für die Zula­ge­an­trä­ge und die Ein­wil­li­gungs­er­klä­run­gen aus­ein­an­der­setzt, sieht der Bun­des­fi­nanz­hof von nähe­ren Aus­füh­run­gen ab.

Dar­über hin­aus weist der Bun­des­fi­nanz­hof dar­auf hin, dass die Nicht­be­ach­tung der daten­schutz­recht­li­chen Erfor­der­nis­se nicht etwa die Gewäh­rung der Zula­ge, son­dern die Unwirk­sam­keit einer erklär­ten Ein­wil­li­gung in die Daten­über­mitt­lung zur Fol­ge hät­te (§ 4a BDSG). Auch bei einer unwirk­sa­men Ein­wil­li­gung könn­te der beur­laub­te Beam­te im vor­lie­gen­den Ver­fah­ren aber nicht mehr erlan­gen als bei einer zwar wirk­sa­men, aber ver­spä­tet abge­ge­be­nen Ein­wil­li­gung.

In Betracht kommt aller­dings eine mit­tel­ba­re Zula­ge­be­rech­ti­gung des beur­laub­ten Beam­ten nach § 79 Satz 2 EStG.

§ 79 EStG in der für die Streit­jah­re 2005 und 2006 maß­ge­ben­den Fas­sung lau­tet: „Nach § 10a Abs. 1 begüns­tig­te unbe­schränkt steu­er­pflich­ti­ge Per­so­nen haben Anspruch auf eine Alters­vor­sor­ge­zu­la­ge (Zula­ge). Lie­gen bei Ehe­gat­ten die Vor­aus­set­zun­gen des § 26 Abs. 1 vor und ist nur ein Ehe­gat­te nach Satz 1 begüns­tigt, so ist auch der ande­re Ehe­gat­te zula­ge­be­rech­tigt, wenn ein auf sei­nen Namen lau­ten­der Alters­vor­sor­ge­ver­trag besteht.“

Nach dem Wort­laut die­ser Norm wäre der beur­laub­te Beam­te mit­tel­bar zula­ge­be­rech­tigt, wenn ‑was bis­her aller­dings nicht fest­ge­stellt ist- sei­ne Ehe­frau nach § 79 Satz 1 EStG unmit­tel­bar zula­ge­be­rech­tigt wäre und die Ehe­leu­te die Vor­aus­set­zun­gen des § 26 Abs. 1 EStG erfül­len wür­den. Ent­schei­dend für die mit­tel­ba­re Zula­ge­be­rech­ti­gung ist, dass der beur­laub­te Beam­te nicht selbst nach § 10a Abs. 1 EStG begüns­tigt ist. Die Erfül­lung des Tat­be­stands der zuletzt genann­ten Norm schei­tert in Bezug auf den beur­laub­ten Beam­ten für die Streit­jah­re 2005 und 2006 aber gera­de am Feh­len einer frist­ge­rech­ten Ein­wil­li­gungs­er­klä­rung ((BFH, Urteil vom 25.03.2015 – X R 20/​14.

Die mit­tel­ba­re Zula­ge­be­rech­ti­gung des beur­laub­ten Beam­ten ist danach im Ergeb­nis davon abhän­gig, ob sei­ne Ehe­frau in den Streit­jah­ren nach § 10a Abs. 1 EStG begüns­tigt war und die Ehe­leu­te die Vor­aus­set­zun­gen des § 26 Abs. 1 EStG erfüll­ten. Zur Nach­ho­lung der ent­spre­chen­den Fest­stel­lun­gen geht die Sache an das Finanz­ge­richt zurück.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 9. Juni 2015 – X R 14/​14

  1. BMF, Schrei­ben­vom 04.10.2005, BStBl I 2005, 909, 911, unter E.[]
  2. vgl. BFH, Urtei­le vom 27.08.1998 – III R 47/​95, BFHE 187, 134, BStBl II 1999, 65; und vom 27.08.1998 – III R 15/​96, BFH/​NV 1999, 368: kei­ne Wie­der­ein­set­zung, wenn im amt­li­chen Vor­druck auf eine Son­der­re­ge­lung für „ein­heit­li­che und geson­der­te Fest­stel­lun­gen“ hin­ge­wie­sen wird, der ‑durch eine fach­kun­di­ge Per­son ver­tre­te­ne- Steu­er­pflich­ti­ge dar­un­ter aber auch die blo­ße „geson­der­te Fest­stel­lung“ ver­steht[]
  3. BMF, Schrei­ben vom 07.08.2007, BStBl I 2007, 612, 614[]
  4. BVerfG, Beschluss vom 16.10.2007 2 BvR 51/​05, BVerfGK 12, 303, unter III., mit zahl­rei­chen wei­te­ren Nach­wei­sen[]
  5. BFH, Urteil vom 08.08.2013 – V R 3/​11, BFHE 242, 535, BStBl II 2014, 46, Rz 52[]
  6. BFH, Urteil vom 22.10.2014 – X R 18/​14, BFHE 247, 312, BStBl II 2015, 371, Rz 37 ff.[]