Anschaf­fungs­na­her Auf­wand beim Miets­haus­kauf

Zu den Her­stel­lungs­kos­ten eines Gebäu­des gehö­ren gemäß §§ 9 Abs. 5 Satz 2, 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG auch Auf­wen­dun­gen für Instand­set­zungs- und Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men, die inner­halb von drei Jah­ren nach der Anschaf­fung des Gebäu­des durch­ge­führt wer­den, wenn die Auf­wen­dun­gen ohne die Umsatz­steu­er 15 % der Anschaf­fungs­kos­ten des Gebäu­des über­stei­gen. Zu die­sen Auf­wen­dun­gen gehö­ren nicht die Auf­wen­dun­gen für Erwei­te­run­gen im Sin­ne des § 255 Abs. 2 Satz 1 HGB sowie Auf­wen­dun­gen für Erhal­tungs­ar­bei­ten, die jähr­lich übli­cher­wei­se anfal­len.

Anschaf­fungs­na­her Auf­wand beim Miets­haus­kauf

Dies gilt, wie ein aktu­el­les Urteil des Finanz­ge­richts Müns­ter zeigt, auch für Auf­wen­dun­gen zur Män­gel­be­sei­ti­gung: Auf­wen­dun­gen für die Besei­ti­gung erst nach­träg­lich fest­ge­stell­ter Män­gel einer gekauf­ten Immo­bi­li­en stel­len nach Ansicht des Finanz­ge­richts Müns­ter kei­ne Erhal­tungs­auf­wen­dun­gen, son­dern anschaf­fungs­na­he Her­stel­lungs­kos­ten im Sin­ne der §§ 9 Abs. 5 Satz 2, 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG dar.

Die Anwend­bar­keit des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG ist in einem sol­chen Fall nicht gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG aus­ge­schlos­sen, urteil­ten die Müns­te­ra­ner Finanz­rich­ter. Ins­be­son­de­re han­del­te es sich bei den Auf­wen­dun­gen nicht um jähr­lich übli­cher­wei­se anfal­len­de Erhal­tungs­auf­wen­dun­gen.

Fer­ner ist die Anwend­bar­keit des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG im vor­lie­gen­den Fall auch nicht des­halb aus­ge­schlos­sen, weil es sich um Auf­wen­dun­gen für die Besei­ti­gung ver­deck­ter Män­gel han­delt, die über den Wort­laut des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG hin­aus kei­ne Auf­wen­dun­gen für Instand­set­zungs- und Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men, son­dern sofort abzieh­ba­re Erhal­tungs­auf­wen­dun­gen dar­stel­len. Auch die Auf­wen­dun­gen zur Besei­ti­gung ver­deck­ter Män­gel sind in die Auf­wen­dun­gen für Instand­set­zungs- und Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men ein­zu­be­zie­hen [1]. Zwar ent­hält die Geset­zes­be­grün­dung den Hin­weis, R 157 Abs. 4 EStR sol­le gesetz­lich fest­ge­schrie­ben wer­den [2]. R 157 Abs. 4 EStR bestimm­te in Satz 6 aus­drück­lich, dass Auf­wen­dun­gen zur Besei­ti­gung ver­steck­ter Män­gel sofort wie lau­fen­der Erhal­tungs­auf­wand als Wer­bungs­kos­ten abge­zo­gen wer­den kön­nen. Es ist nach Ansicht des Finanz­ge­richts Müns­ter den­noch nicht davon aus­zu­ge­hen, dass es dem Wil­len des Gesetz­ge­bers ent­sprach, auch Satz 6 gesetz­lich fest­zu­schrei­ben.

Dem Wort­laut des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG ist eine Ein­schrän­kung für die Auf­wen­dun­gen zur Besei­ti­gung ver­deck­ter Män­gel nicht zu ent­neh­men.

Für ein gesetz­ge­be­ri­sches Ver­se­hen, auch R 157 Abs. 4 Satz 6 EStR gesetz­lich fest­zu­schrei­ben, fehlt jeder Anhalts­punkt. Viel­mehr berück­sich­tig­te der Gesetz­ge­ber bei der For­mu­lie­rung des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG die Sät­ze 2, 4 und 5 des R 157 Abs. 4 EStR. Es ist schwer­lich vor­stell­bar, dass der Gesetz­ge­ber Satz 6 hier­bei ver­se­hent­lich über­se­hen haben soll­te.

Aus­ge­hend von der Rege­lungs­ab­sicht des Gesetz­ge­bers, Rechts­si­cher­heit und eine Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung zu errei­chen [3], erscheint es viel­mehr kon­se­quent, dass Satz 6 nicht als Aus­nah­me in § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG über­nom­men wur­de. § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG stellt ein sog. "Nicht­an­wen­dungs­ge­setz" [4] dar, durch das der Gesetz­ge­ber der neue­ren Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs [5] begeg­nen woll­te, nach der für die Abgren­zung der Anschaf­fungs- und Her­stel­lungs­kos­ten zum Erhal­tungs­auf­wand stets eine Ein­zel­fall­be­trach­tung erfor­der­lich war. Die hier­aus resul­tie­ren­de erheb­li­che zusätz­li­che Arbeits­be­las­tung der Finanz­äm­ter woll­te der Gesetz­ge­ber dadurch ver­mei­den, dass er in Anleh­nung an die bis­he­ri­ge Ver­wal­tungs­re­ge­lung der R 157 Abs. 4 EStR eine typi­sie­ren­de Rege­lung schuf, die allein des­halb zu anschaf­fungs­na­hen Her­stel­lungs­kos­ten führt, weil die Auf­wen­dun­gen in den ers­ten drei Jah­ren nach Anschaf­fung eine bestimm­te Höhe über­schrei­ten [6]. Die­ser aus­drück­lich geäu­ßer­ten Rege­lungs­ab­sicht lie­fe es zuwi­der, wenn der Rechts­an­wen­der in eine ato­mi­sie­ren­de und im Ein­zel­fall arbeits­in­ten­si­ve Ermitt­lung der­ge­stalt ein­tre­ten müss­te, ob der Erwer­ber des Gebäu­des inner­halb der ers­ten drei Jah­re auch ver­deck­te Män­gel besei­tigt hat.

Den Geset­zes­ma­te­ria­li­en kann zudem nicht die Absicht des Gesetz­ge­bers ent­nom­men wer­den, § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG sol­le auch "Nicht­an­wen­dungs­ge­setz" zu der Recht­spre­chungs­än­de­rung des BFH sein, wonach auch Auf­wen­dun­gen zur Besei­ti­gung ver­deck­ter Män­gel zu Her­stel­lungs­kos­ten und nicht mehr – wie bis­lang von der Recht­spre­chung ange­nom­men – zu Erhal­tungs­auf­wen­dun­gen füh­ren, weil es nicht auf die sub­jek­ti­ven Vor­stel­lun­gen des Erwer­bers vom Zustand des Gebäu­des, son­dern auf die objek­ti­ve Natur der Maß­nah­me ankom­me [7]. Um davon aus­ge­hen zu kön­nen, dass der Gesetz­ge­ber für die­sen spe­zi­el­len Bereich von sei­nem Rege­lungs­ziel einer Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung abwei­chen und ein wei­te­res mate­ri­el­les Ziel durch ein­schrän­ken­de Modi­fi­ka­ti­on des Her­stel­lungs­kos­ten­be­griffs ver­wirk­li­chen woll­te, die Umset­zung aber nur ver­se­hent­lich im Geset­zes­text unter­ließ, hät­te es min­des­tens eines deut­li­chen Hin­wei­ses in den Gesetz­ge­bungs­ma­te­ria­li­en bedurft, an dem es vor­lie­gend fehlt.

Hin­zu kommt, dass für das Finanz­ge­richt Müns­ter auch kein Grund erkenn­bar ist, war­um der Gesetz­ge­ber nur hin­sicht­lich der Instand­set­zungs- und Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men inner­halb von drei Jah­ren nach Anschaf­fung des Gebäu­des eine Aus­nah­me von der all­ge­mein anwend­ba­ren Defi­ni­ti­on der Anschaf­fungs- und Her­stel­lungs­kos­ten schaf­fen soll­te, obwohl der Gesetz­ge­ber im Übri­gen den Bereich der Her­stel­lungs­kos­ten durch § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG gera­de erwei­ter­te.

Es wäre schließ­lich inkon­se­quent, unge­schrie­be­ne Aus­nah­men von § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG zuzu­las­sen, obwohl sogar die gesetz­lich vor­ge­se­he­nen Aus­nah­men des § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG restrik­tiv aus­zu­le­gen sind. So kann ent­ge­gen des Wort­lauts des § 6 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG selbst jähr­lich übli­cher­wei­se anfal­len­der Erhal­tungs­auf­wand dann nicht als Wer­bungs­kos­ten sofort abge­zo­gen wer­den, wenn die Auf­wen­dun­gen im Rah­men ein­heit­lich zu wür­di­gen­der Instand­set­zungs- und Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men anfal­len [8].

Finanz­ge­richt Müns­ter, Urteil vom 20. Janu­ar 2010 – 10 K 526/​08 E

  1. so auch Ehm­cke in: Blü­mich, EStG, Kom­men­tar, § 6 Rz. 432; Glaneg­ger in: Schmidt, EStG, Kom­men­tar, 28. Aufl. 2009, § 6 Rz. 113; Herr­mann in: Frot­scher, EStG, Kom­men­tar, § 6 Rz. 312n; Hil­ler, INF 2004, 663, 665; Kanz­ler in: Lein­gärt­ner, Besteue­rung der Land­wir­te, Kom­men­tar, Rz. 29/​124; Korn/​Strahl, KÖSDI 2004, 14055, 14058; Röhrig/​Doege, DStR 2006, 161, 165; vgl. auch Lind­berg in: Frot­scher, EStG, Kom­men­tar, § 21 Rz. 94 ("unbe­frie­di­gen­des Ergeb­nis"); a.A. Werndl in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, Ein­kom­men­steu­er­ge­setz, Kom­men­tar, § 6 Rz. Ba 31 und Ba 91[]
  2. BT-Drs. 15/​119, 37; BR-Drucks. 630/​03, 53[]
  3. BR-Drs. 630/​03, 53[]
  4. Pez­zer, DStR 2004, 525, 526[]
  5. BFH, Urteil vom 12.09.2001 – IX R 39/​97, BStBl. II 2003, 569[]
  6. BR-Drs. 630/​03, 53; vgl. auch BFH, Urteil vom 25.08.2009 – IX R 20/​08, DStR 2009, 2476[]
  7. BFH, Urtei­le vom 22.01.2003 – X R 36/​01, BFH/​NV 2003, 765; und vom 22.01.2003 – X R 9/​99, BStBl. II 2003, 596[]
  8. BFH, Urteil vom 25.08.2009 – IX R 20/​08, DStR 2009, 2476[]