Antrags­ver­an­la­gung ist auch noch für alte Jah­re mög­lich

Besteht das Ein­kom­men ganz oder teil­wei­se aus Ein­künf­ten aus nicht selb­stän­di­ger Arbeit, von denen ein Steu­er­ab­zug vor­ge­nom­men wor­den ist, wird eine Ver­an­la­gung nur unter den in § 46 Abs. 2 Nr. 1 bis Nr. 8 EStG genann­ten Vor­aus­set­zun­gen durch­ge­führt. So wird etwa nach § 46 Abs. 2 Nr. 1, 1. Alter­na­ti­ve EStG die Ver­an­la­gung durch­ge­führt, wenn die Sum­me der ein­kom­men­steu­erpflich­ti­gen Ein­künf­te, die nicht dem Steu­er­ab­zug vom Arbeits­lohn zu unter­wer­fen waren, ver­min­dert um die dar­auf ent­fal­len­den Beträ­ge nach § 13 Abs. 3 und § 24a EStG, mehr als 800 DM beträgt. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat durch Urteil vom 21. Sep­tem­ber 2006 (VI R 52/​04, BSt­Bl. II 2007, 45) ent­schie­den, dass sich die Vor­schrift nicht nur auf posi­ti­ve Ein­künf­te bezieht, son­dern auch auf nega­ti­ve.

Antrags­ver­an­la­gung ist auch noch für alte Jah­re mög­lich

Dies ver­such­te der Gesetz­ge­ber dann wie­der im Rah­men des Jah­res­steu­er­ge­set­zes 2007 zu ändern: Nach § 52 Abs. 55j EStG, der durch das Jah­res­steu­er­ge­setz 2007 ein­ge­fügt wor­den ist, ist zwar § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG in der Fas­sung des Jah­res­steu­er­ge­set­zes 2007 “auch auf Ver­an­la­gungs­zeit­räu­me vor 2006 anzu­wen­den”.

Die­se Rege­lung erstreckt sich, so das Nie­der­säch­si­sche FG in einer jetzt ver­öf­fent­lich­ten Ent­schei­dung, bei ver­fas­sungs­kon­for­mer Aus­le­gung aber nicht auf das frü­he­re Jah­re wie etwa 2001. Erfasst wer­den, so das FG, nach dem Wort­laut und dem Sinn und Zweck der Anwen­dungs­vor­schrift nur Ver­an­la­gungs­jah­re, bei denen durch die Neu­fas­sung des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG nicht nach­träg­lich die Möglichkeit zur Abga­be einer Ein­kom­men­steu­er­erklä­rung ent­fällt. Der Gesetz­ge­ber hat nur eine „Klar­stel­lung“ der Vor­schrift in den Mit­tel­punkt sei­ner Gesetz­ge­bungs­in­itia­ti­ve gerückt. Eine Absicht, dar­über hin­aus den Steu­er­pflich­ti­gen auch bereits bestehen­de Ansprü­che auf Ver­an­la­gung ent­zie­hen zu wol­len, lässt sich weder aus dem Wort­laut noch aus dem Gesetz­ge­bungs­ver­fah­ren ablei­ten. Im Streit­fall besteht daher wei­ter­hin die Ver­pflich­tung des Finanz­amts, die Klä­ger zur Ein­kom­men­steu­er zu ver­an­la­gen.

Die Rechts­la­ge ist (jeden­falls) für das Streit­jahr 2001 nicht durch das Jah­res­steu­er­ge­setz 2007 wirk­sam geän­dert wor­den. Zwar hat der Gesetz­ge­ber die Vor­schrift des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG inzwi­schen dahin­ge­hend geän­dert, dass nur wei­te­re posi­ti­ve Ein­künf­te von mehr als 410 € zu einer Amts­ver­an­la­gung füh­ren, die­se Ände­rung des Ein­kom­men­steu­ergeset­zes wirkt jedoch nicht auf das Streit­jahr 2001 zurück.

Vor allem die ver­fas­sungs­recht­li­chen Beden­ken der steu­er­li­chen Recht­spre­chung gegen­über der Zwei-Jah­res-Frist, wie sie in den Vor­la­gen­be­schlüs­sen des BFH (Beschlüs­se vom 22. Mai 2006, VI R 49/​04 und 46/​05) ihren Aus­druck gefun­den haben, erfor­dern inso­weit eine restrik­ti­ve Aus­le­gung der die Antrags­ver­an­la­gung betref­fen­den Vor­schrif­ten. Schließ­lich käme eine wei­te Aus­le­gung des Wort­lauts des § 52 Abs. 55j EStG aus ver­fas­sungs­recht­li­chen Grün­den nicht in Betracht. In allen Fäl­len mit nega­ti­ven Ein­künf­ten des Steu­er­pflich­ti­gen von mehr als 800 DM (410 €) neben den Ein­künf­ten aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit han­del­te es sich nach der Geset­zes­fas­sung bis zur Ände­rung durch das Jah­res­steu­er­ge­setz 2007 um Fäl­le der so genann­ten Amts­ver­an­la­gung. Abwei­chend von § 46 Abs. 2 Nr. 8 Satz 2 EStG muss­ten die­se Steu­er­pflich­ti­gen nach der zitier­ten Recht­spre­chung des BFH nicht bereits bis zum Ablauf des auf den Ver­an­la­gungs­zeit­raum fol­gen­den zwei­ten Kalen­der­jah­res einen Antrag auf Ver­an­la­gung stel­len. Es gal­ten viel­mehr auch bei dem Bezug von Ein­künf­ten aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit die all­ge­mei­nen Fris­ten über die Fest­set­zungs­ver­jäh­rung nach der AO. Woll­te man den Wort­laut dahin­ge­hend weit aus­le­gen, dass die Anwen­dungs­vor­schrift auch die­se Fäl­le erfas­sen soll­te, wäre durch das Jah­res­steu­er­ge­setz 2007 rück­wir­kend die zuvor bestehen­de Möglichkeit zur Abga­be einer Ein­kom­men­steu­ererklä­rung für Ver­an­la­gungs­jah­re, die die Zwei-Jah­res-Frist über­schrit­ten, ent­fal­len. Es läge ein Fall der ech­ten Rück­wir­kung im Sin­ne der Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts vor. Bei ver­schie­de­nen Aus­le­gungs­mög­lich­kei­ten ist der mit dem Rück­wir­kungs­ver­bot ver­einbaren Aus­le­gung der Vor­zug zu geben.

Ziel der nach § 46 Abs. 2 EStG durch­zu­füh­ren­den Ver­an­la­gung ist die Her­stel­lung steu­er­li­cher Gleich­heit zwi­schen allen Steu­er­pflich­ti­gen durch Fest­set­zung der mate­ri­ell rich­ti­gen Ein­kom­men­steu­er (vgl. auch BVerfG-Beschluss vom 13. Dezem­ber 1967 1 BvR 679/​64, BVerfGE 23, 1, BSt­Bl II 1968, 70). Mit der Ver­an­la­gung sol­len im Lohn­steu­er­ver­fah­ren sys­tem­be­dingt auf­tre­ten­de Steu­er­über­er­he­bun­gen und Steu­er­un­ter­er­he­bun­gen aus­ge­gli­chen wer­den. Die­sem Geset­zes­zweck ent­spricht es, § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG da¬hin aus­zu­le­gen, dass eine Ver­an­la­gung von Amts wegen nicht nur dann durch­zu­füh­ren ist, wenn die posi­ti­ve Sum­me der Ein­künf­te, die nicht dem Steu­er­ab­zug vom Arbeits­lohn zu unter­wer­fen waren (Neben­ein­künf­te), den Betrag von 800 DM (410 EUR) über­steigt, son­dern auch, wenn die nega­ti­ve Sum­me der betref­fen­den Neben­ein­künf­te die­sen Betrag über­steigt. Denn die Abwei­chung des Lohn­steu­er­ab­zugs von der mate­ri­ell rich­ti­gen Ein­kom­men­steu­er gewinnt nicht nur mit zuneh­mend höhe­ren posi­ti­ven, son­dern auch mit zuneh­mend höhe­ren nega­ti­ven Neben­ein­künf­ten wach­sen­de Bedeu­tung. Je höher die Sum­me der posi­ti­ven oder nega­ti­ven Neben­ein­künf­te ist, umso mehr weicht die in Form des Lohn­steu­erabzugs tat­säch­lich erho­be­ne Ein­kom­men­steu­er von der mate­ri­ell rich­ti­gen Ein­kom­men­steu­er ab. Die ver­fas­sungs­recht­lich gebo­te­ne gleich­heits­ge­rech­te Besteue¬rung nach der finan­zi­el­len Leis­tungs­fä­hig­keit wür­de damit im Hin­blick auf die „hori­zon­ta­le“ und „ver­ti­ka­le“ Steu­er­ge­rech­tig­keit (vgl. BVerfG-Beschluss vom 16. März 2005 2 BvL 7/​00, BVerfGE 112, 268) sowohl bei einer höhe­ren posi­ti­ven als auch bei einer höhe­ren nega­ti­ven Sum­me der Neben­ein­künf­te zuneh­mend ver­fehlt.

Die­ses der Steu­er­ge­rech­tig­keit und der Gleich­mä­ßig­keit der Besteue­rung wider­spre­chen­de Ergeb­nis wird durch die vom BFH (aaO) für zutref­fend erach­te­te Aus­le­gung von § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG ver­mie­den. Denn sie führt dazu, dass nur in einem Bereich, in dem die nega­ti­ven oder posi­ti­ven Neben­ein­künf­te den Betrag von 800 DM nicht über­stei­gen, kei­ne Amts­ver­an­la­gung durch­zu­füh­ren ist. Damit wird einer­seits der Ver­einfachung Rech­nung getra­gen, indem Pflicht­ver­an­la­gun­gen ohne oder mit nur gerin­gen Steu­er­nach­for­de­run­gen oder Steu­er­erstat­tun­gen unter­blei­ben. Ande­rer­seits wird eine gleich­mä­ßi­ge Fest­set­zung der Ein­kom­men­steu­er erreicht, die den im Lohn­steu­erver­fah­ren auf­tre­ten­den Steu­er­über­er­he­bun­gen und Steu­er­un­ter­er­he­bun­gen glei­cher­ma­ßen Rech­nung trägt.

Die Anwen­dungs­vor­schrift des § 52 Abs. 55 j EStG zur Neu­re­ge­lung des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG, nach der die Neu­re­ge­lung auch auf Ver­an­la­gungs­zeit­räu­me vor 2006 anzu­wen­den ist, ist danach ver­fas­sungs­kon­form dahin­ge­hend aus­zu­le­gen, dass die Neu­re­ge­lung nur für die­je­ni­gen Anträ­ge maß­geb­lich ist, die nach Ver­öf­fent­li­chung die­ses Geset­zes gestellt wer­den. Unab­hän­gig davon bestehen ver­fas­sungs­recht­li­che Zwei­fel an die­ser Rege­lung als auch ins­ge­samt an der 2‑Jahresfrist.

Nie­der­säch­si­sches Finanz­ge­richt, Urteil vom 25. April 2007 – 7 K 102/​05