Auf­wands­un­ab­hän­gi­ge Inan­spruch­nah­me der Ent­fer­nungs­pau­scha­le für Fami­li­en­heim­fahr­ten

Die Ent­fer­nungs­pau­scha­le für eine wöchent­li­che Fami­li­en­heim­fahrt im Rah­men einer dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung kann auf­wands­un­ab­hän­gig in Anspruch genom­men wer­den. Steu­er­frei geleis­te­te Rei­se­kos­ten­ver­gü­tun­gen und steu­er­frei gewähr­te Frei­fahr­ten sind jedoch min­dernd auf die Ent­fer­nungs­pau­scha­le anzu­rech­nen.

Auf­wands­un­ab­hän­gi­ge Inan­spruch­nah­me der Ent­fer­nungs­pau­scha­le für Fami­li­en­heim­fahr­ten

Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 3 EStG kön­nen im Rah­men einer dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung Auf­wen­dun­gen für die Wege vom Beschäf­ti­gungs­ort zum Ort des eige­nen Haus­stands und zurück (Fami­li­en­heim­fahr­ten) für jeweils eine Fami­li­en­heim­fahrt wöchent­lich als Wer­bungs­kos­ten abge­zo­gen wer­den. Zur Abgel­tung der Auf­wen­dun­gen ist eine Ent­fer­nungs­pau­scha­le von 0,30 € für jeden vol­len Kilo­me­ter der Ent­fer­nung zwi­schen dem Ort des eige­nen Haus­stands und dem Beschäf­ti­gungs­ort anzu­set­zen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG).

Im hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Streit­fall mach­te der ver­hei­ra­te­te Klä­ger in sei­ner Ein­kom­men­steu­er­erklä­rung für das Jahr 2007 u.a. Mehr­auf­wen­dun­gen für dop­pel­te Haus­halts­füh­rung für 48 Heim­fahr­ten in Höhe von 5.199 € (48 Fahr­ten x 361 Ent­fer­nungs­ki­lo­me­ter x 0,30 € = 5.198,40 €) gel­tend. Elf Fami­li­en­heim­fahr­ten, die der Klä­ger mit dem eige­nen PKW durch­ge­führt hat­te, berück­sich­tig­te das Finanz­amt, die übri­gen mit der Bahn durch­ge­führ­ten Fami­li­en­heim­fahr­ten hin­ge­gen nicht. Hier­für sei­en dem bei der Bahn ange­stell­ten Klä­ger kei­ne Auf­wen­dun­gen ent­stan­den. Ein­spruch und Kla­ge blie­ben ohne Erfolg. Das Finanz­ge­richt argu­men­tier­te, der Klä­ger kön­ne die Ent­fer­nungs­pau­scha­le nicht in Anspruch neh­men, soweit er die Auf­wen­dun­gen für die Heim­fahr­ten nicht selbst getra­gen habe.

Dem hat der Bun­des­fi­nanz­hof nun wider­spro­chen und die Sache an das Finanz­ge­richt zurück ver­wie­sen: Denn die Ent­fer­nungs­pau­scha­le für eine wöchent­li­che Fami­li­en­heim­fahrt im Rah­men einer dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung kann wie die Ent­fer­nungs­pau­scha­le für Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und regel­mä­ßi­ger Arbeits­stät­te (ab VZ 2014 ers­te Tätig­keits­stät­te) ver­kehrs­mit­tel­un­ab­hän­gig und selbst dann in Anspruch genom­men wer­den, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge für die­se Fahr­ten kei­ne Kos­ten getra­gen hat. Die dar­in lie­gen­de Begüns­ti­gung ist vom Gesetz­ge­ber gewollt und durch umwelt- und ver­kehrs­po­li­ti­sche Len­kungs­zwe­cke gerecht­fer­tigt.

Dies bedeu­tet aber nicht, dass steu­er­frei geleis­te­te Rei­se­kos­ten­ver­gü­tun­gen oder steu­er­freie Sach­be­zü­ge, bei­spiels­wei­se Frei­fahr­ten, inso­weit kei­ne Berück­sich­ti­gung fin­den dür­fen. Der­ar­ti­ge Arbeit­ge­ber­leis­tun­gen sind viel­mehr auf die Pau­scha­len anzu­rech­nen, da in sol­chen Fäl­len jeden­falls ein voll­um­fäng­li­cher Wer­bungs­kos­ten­ab­zug nicht gebo­ten ist. Des­halb hat das Finanz­ge­richt im zwei­ten Rechts­gang noch Fest­stel­lun­gen zur Anzahl der Fami­li­en­heim­fahr­ten und den anre­chen­ba­ren Arbeit­ge­ber­leis­tun­gen zu tref­fen.

Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 3 EStG 2007 kön­nen im Rah­men einer dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung Auf­wen­dun­gen für die Wege vom Beschäf­ti­gungs­ort zum Ort des eige­nen Haus­stands und zurück (Fami­li­en­heim­fahr­ten) jeweils für eine Fami­li­en­heim­fahrt wöchent­lich als Wer­bungs­kos­ten abge­zo­gen wer­den.

Zur Abgel­tung der Auf­wen­dun­gen für eine Fami­li­en­heim­fahrt ist eine Ent­fer­nungs­pau­scha­le von 0,30 EUR für jeden vol­len Kilo­me­ter der Ent­fer­nung zwi­schen dem Ort des eige­nen Haus­stands und dem Beschäf­ti­gungs­ort anzu­set­zen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG). Die danach zu berück­sich­ti­gen­den Beträ­ge sind um steu­er­freie Sach­be­zü­ge (§ 8 Abs. 3 EStG) zu min­dern; ist der Arbeit­ge­ber selbst der Ver­kehrs­trä­ger, ist der Preis anzu­set­zen, den ein drit­ter Arbeit­ge­ber an den Ver­kehrs­trä­ger zu ent­rich­ten hät­te (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 5 i.V.m. Nr. 4 Satz 5 EStG).

Die Ent­fer­nungs­pau­scha­le gilt unab­hän­gig davon, ob die Fami­li­en­heim­fahr­ten zu Fuß, mit dem Fahr­rad, dem eige­nen PKW oder öffent­li­chen Ver­kehrs­mit­teln durch­ge­führt wer­den und ob dem Steu­er­pflich­ti­gen über­haupt Kos­ten für die­se Wege ent­stan­den sind [1]. Zwar setzt die Rege­lung nach ihrem Wort­laut Auf­wen­dun­gen des Arbeit­neh­mers für die Wege vom Beschäf­ti­gungs­ort zum Ort des eige­nen Haus­stands und zurück (Fami­li­en­heim­fahr­ten) vor­aus, doch wird das Ent­ste­hen der Auf­wen­dun­gen mit der For­mu­lie­rung "Zur Abgel­tung der Auf­wen­dun­gen" aus Ver­ein­fa­chungs­grün­den gesetz­lich unter­stellt [2]. Des­halb ist die Ent­fer­nungs­pau­scha­le für Fami­li­en­heim­fahr­ten bei­spiels­wei­se auch dann zu gewäh­ren, wenn der Arbeit­neh­mer (kos­ten­frei) von Ver­wand­ten abge­holt wird [3] oder als Mit­fah­rer einer Fahr­ge­mein­schaft kei­ne Auf­wen­dun­gen hat [4].

Zu Recht weist die Vor­ent­schei­dung dar­auf hin, dass die Ent­fer­nungs­pau­scha­le inso­weit eine sys­tem­wid­ri­ge Begüns­ti­gung ver­mit­telt. Denn übli­cher­wei­se setzt der Wer­bungs­kos­ten­ab­zug nach § 9 EStG Auf­wen­dun­gen und damit eine Ver­mö­gens­min­de­rung beim Steu­er­pflich­ti­gen vor­aus [5]. Das Finanz­ge­richt ver­kennt jedoch, dass die Ent­fer­nungs­pau­scha­le, soweit sie –in Abwei­chung vom objek­ti­ven Net­to­prin­zip– noch als ent­fer­nungs­ab­hän­gi­ge Sub­ven­ti­on wirkt, durch umwelt- und ver­kehrs­po­li­ti­sche Len­kungs­zwe­cke sowie aus Grün­den der Steu­er­ver­ein­fa­chung gerecht­fer­tigt ist [6].

Der Steu­er­ge­setz­ge­ber ist grund­sätz­lich nicht gehin­dert, außer­fis­ka­li­sche För­de­rungs- und Len­kungs­zie­le aus Grün­den des Gemein­wohls zu ver­fol­gen. Er darf nicht nur durch Ge- und Ver­bo­te, son­dern eben­so durch mit­tel­ba­re Ver­hal­tens­steue­rung auf Wirt­schaft und Gesell­schaft gestal­tend Ein­fluss neh­men. Der Bür­ger wird dann nicht rechts­ver­bind­lich zu einem bestimm­ten Ver­hal­ten ver­pflich­tet, erhält aber durch Son­der­be­las­tung eines uner­wünsch­ten Ver­hal­tens oder durch steu­er­li­che Ver­scho­nung eines erwünsch­ten Ver­hal­tens ein Motiv, sich für ein bestimm­tes Tun oder Unter­las­sen zu ent­schei­den. Nur dann jedoch, wenn sol­che För­de­rungs- und Len­kungs­zie­le von erkenn­ba­ren gesetz­ge­be­ri­schen Ent­schei­dun­gen getra­gen wer­den, sind sie auch geeig­net, recht­fer­ti­gen­de Grün­de für steu­er­li­che Belas­tun­gen oder Ent­las­tun­gen zu lie­fern. Wei­ter­hin muss der För­de­rungs- und Len­kungs­zweck gleich­heits­ge­recht aus­ge­stal­tet sein und auch Ver­güns­ti­gungs­tat­be­stän­de müs­sen jeden­falls ein Min­dest­maß an zweck­ge­rech­ter Aus­ge­stal­tung auf­wei­sen [7].

Die­sen ver­fas­sungs- wie ein­fach­recht­li­chen Maß­stä­ben wird die Rege­lung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG gerecht.

Die Ent­schei­dung des Gesetz­ge­bers, § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG in die­sen Fäl­len so aus­zu­ge­stal­ten, dass die Vor­schrift wie eine Steu­er­ver­güns­ti­gung wirkt, ist erkenn­bar von umwelt- und ver­kehrs­po­li­ti­schen Zie­len getra­gen. Die Ent­fer­nungs­pau­scha­le soll ins­be­son­de­re die Chan­cen­gleich­heit zwi­schen den Ver­kehrs­trä­gern erhö­hen und die Bil­dung von Fahr­ge­mein­schaf­ten hono­rie­ren [8]. Dar­über hin­aus dient sie der Steu­er­ver­ein­fa­chung. Denn sie erspart bei­spiels­wei­se Nach­for­schun­gen, ob der Steu­er­pflich­ti­ge die Weg­stre­cke allein oder in einer Fahr­ge­mein­schaft zurück­ge­legt hat [9]. Dies war bis zur Ein­füh­rung der ver­kehrs­mit­tel­un­ab­hän­gi­gen Ent­fer­nungs­pau­scha­le durch das Gesetz zur Ein­füh­rung einer Ent­fer­nungs­pau­scha­le vom 21.12.2000 [10] not­wen­dig. Denn bis zum Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2001 sind bei Fahr­ge­mein­schaf­ten bei dem ein­zel­nen Mit­glied Wege­kos­ten nur inso­weit berück­sich­tigt wor­den, als es sein eige­nes Kraft­fahr­zeug ein­ge­setzt hat [11]. Bei Mit­fah­rern wur­den man­gels eige­ner Auf­wen­dun­gen hin­ge­gen kei­ne Fahrt­kos­ten berück­sich­tigt, und zwar auch dann nicht, wenn sie für den Jah­res­schluss eine gegen­sei­ti­ge finan­zi­el­le Ver­rech­nung ver­ein­bart und durch­ge­führt hat­ten [12].

Die Ver­mu­tung des Finanz­ge­richt geht des­halb fehl, der Gesetz­ge­ber habe sich bei der Ein­füh­rung der ver­kehrs­mit­tel­un­ab­hän­gi­gen Ent­fer­nungs­pau­scha­le im Hin­blick auf Fahr­ge­mein­schaf­ten davon lei­ten las­sen, dass es in aller Regel so sei, dass ent­we­der die Mit­fah­rer sich an den Kos­ten betei­lig­ten oder aber die Fah­rer sich abwech­sel­ten, den ein­zel­nen Betei­lig­ten jeden­falls Auf­wen­dun­gen ent­stün­den.

Wei­ter spre­chen auch sys­te­ma­ti­sche Erwä­gun­gen für eine auf­wands­un­ab­hän­gi­ge Aus­le­gung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG. Denn der Gesetz­ge­ber trägt ver­meint­lich "auf­wands­lo­sen" Fall­grup­pen durch gesetz­li­che Son­der­re­ge­lun­gen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 5 i.V.m. Nr. 4 Satz 3 EStG "steu­er­freie Sam­mel­be­för­de­rung"; § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 5 i.V.m. Nr. 4 Satz 5 EStG "nach § 8 Abs. 3 EStG steu­er­freie Sach­be­zü­ge für Fami­li­en­heim­fahr­ten"; § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 6 EStG "Auf­wen­dun­gen für Fami­li­en­heim­fahr­ten mit einem dem Steu­er­pflich­ti­gen im Rah­men einer Ein­kunfts­art über­las­se­nen Kraft­fahr­zeug") Rech­nung [13], denen es nach der Les­art des Finanz­ge­richt nicht bedürf­te.

Schließ­lich steht der Erkennt­nis, dass die Ent­fer­nungs­pau­scha­le für eine wöchent­li­che Fami­li­en­heim­fahrt im Rah­men einer dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung auch dann ange­setzt wer­den kann, wenn dem Steu­er­pflich­ti­gen für die­se Wege tat­säch­lich kei­ne Auf­wen­dun­gen ent­stan­den sind, auch nicht das BFH-Urteil vom 12. Novem­ber 2009 [14] ent­ge­gen. Zwar hat der Bun­des­fi­nanz­hof in die­ser Sache ent­schie­den, dass die Kilo­me­ter-Pausch­be­trä­ge für Fami­li­en­heim­fahr­ten des zur Berufs­aus­bil­dung aus­wärts unter­ge­brach­ten Kin­des dann nicht bei der Ermitt­lung der für die Kür­zung des Aus­bil­dungs­frei­be­tra­ges rele­van­ten Ein­künf­te und Bezü­ge des Kin­des als Wer­bungs­kos­ten abge­zo­gen wer­den kön­nen, wenn die Eltern das Kind mit dem eige­nen Kraft­fahr­zeug beför­dern und dem Kind dadurch kei­ne eige­nen Auf­wen­dun­gen ent­ste­hen. Die­se Ent­schei­dung betrifft jedoch das Streit­jahr 1999, mit­hin die Rechts­la­ge vor Ein­füh­rung der ver­kehrs­mit­tel­un­ab­hän­gi­gen Ent­fer­nungs­pau­scha­le zum 1. Janu­ar 2001.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 18. April 2013 – VI R 29/​12

  1. vgl. Schmidt/​Loschelder, EStG, 31. Aufl., § 9 Rz 109, 155; von Born­haupt, in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 9 Rz F 82; HHR/​Bergkemper, § 9 EStG Rz 442, 450, 457; von Beckerath in Kirch­hof, EStG, 11. Aufl., § 9 Rz 53, 90; Stark in Littmann/​Bitz/​Pust, Das Ein­kom­men­steu­er­recht, Kom­men­tar, § 9 Rz 16; Zim­mer in Littmann/​Bitz/​Pust, a.a.O., § 9 Rz 820 ff.; Blümich/​Thürmer, § 9 EStG Rz 282; Hartz/​Meeßen/​Wolf, ABC-Füh­rer Lohn­steu­er, "Ent­fer­nungs­pau­scha­le" Rz 16; Loch­te in Frot­scher, EStG, Frei­burg 2011, § 9 Rz 136; Cla­ßen, A. in Lade­mann, EStG, § 9 EStG Rz 55, m.w.N.; a.A. Söhn, FR 2001, 950[]
  2. Schmidt/​Loschelder, a.a.O., § 9 Rz 109; von Beckerath in Kirch­hof, a.a.O., § 9 Rz 53[]
  3. Schmidt/​Loschelder, a.a.O., § 9 Rz 155[]
  4. HHR/​Bergkemper, § 9 EStG Rz 521; Schmidt/​Loschelder, a.a.O., § 9 Rz 155; Zim­mer in Littmann/​Bitz/​Pust, a.a.O., § 9 Rz 820 ff.[]
  5. vgl. HHR/​Bergkemper, § 9 Rz 442; von Beckerath in Kirch­hof, a.a.O., § 9 Rz 45 f.[]
  6. vgl. BFH, Urtei­le vom 11.05.2005 – VI R 70/​03, BFHE 209, 508, BStBl II 2005, 785, und vom 26.03.2009 – VI R 42/​07, BFHE 224, 448, BStBl II 2009, 724; von Beckerath in Kirch­hof, a.a.O., § 9 Rz 45 f.; Loch­te in Frot­scher, a.a.O., § 9 Rz 136; a.A. HHR/​Bergkemper, § 9 EStG Rz 442[]
  7. BVerfG, Urteil vom 09.12.2008 – 2 BvL 1/​07, 2 BvL 2/​07, 2 BvL 1/​08, 2 BvL 2/​08, BVerfGE 122, 210, BFH/​NV 2009, 338, m.w.N.[]
  8. BT-Drs. 14/​4242, S. 5; BT-Drs. 14/​4435, S. 9[]
  9. von Beckerath in Kirch­hof, a.a.O., § 9 Rz 45[]
  10. BGBl I 2000, 1918[]
  11. H 42 Lohn­steu­er-Hand­buch 1999 "Fahr­ge­mein­schaf­ten"[]
  12. BFH, Urteil vom 24.01.1975 – VI R 147/​72, BFHE 115, 52, BStBl II 1975, 561[]
  13. BFH, Urteil vom 28.02.2013 – VI R 33/​11[]
  14. BFH, Urteil vom 12.11.2009 – VI R 59/​07, BFH/​NV 2010, 631[]