Die Entfernungspauschale für eine wöchentliche Familienheimfahrt im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung kann aufwandsunabhängig in Anspruch genommen werden. Steuerfrei geleistete Reisekostenvergütungen und steuerfrei gewährte Freifahrten sind jedoch mindernd auf die Entfernungspauschale anzurechnen.
Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 3 EStG können im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung Aufwendungen für die Wege vom Beschäftigungsort zum Ort des eigenen Hausstands und zurück (Familienheimfahrten) für jeweils eine Familienheimfahrt wöchentlich als Werbungskosten abgezogen werden. Zur Abgeltung der Aufwendungen ist eine Entfernungspauschale von 0,30 € für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstands und dem Beschäftigungsort anzusetzen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG).
Im hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall machte der verheiratete Kläger in seiner Einkommensteuererklärung für das Jahr 2007 u.a. Mehraufwendungen für doppelte Haushaltsführung für 48 Heimfahrten in Höhe von 5.199 € (48 Fahrten x 361 Entfernungskilometer x 0,30 € = 5.198,40 €) geltend. Elf Familienheimfahrten, die der Kläger mit dem eigenen PKW durchgeführt hatte, berücksichtigte das Finanzamt, die übrigen mit der Bahn durchgeführten Familienheimfahrten hingegen nicht. Hierfür seien dem bei der Bahn angestellten Kläger keine Aufwendungen entstanden. Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg. Das Finanzgericht argumentierte, der Kläger könne die Entfernungspauschale nicht in Anspruch nehmen, soweit er die Aufwendungen für die Heimfahrten nicht selbst getragen habe.
Dem hat der Bundesfinanzhof nun widersprochen und die Sache an das Finanzgericht zurück verwiesen: Denn die Entfernungspauschale für eine wöchentliche Familienheimfahrt im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung kann wie die Entfernungspauschale für Fahrten zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte (ab VZ 2014 erste Tätigkeitsstätte) verkehrsmittelunabhängig und selbst dann in Anspruch genommen werden, wenn der Steuerpflichtige für diese Fahrten keine Kosten getragen hat. Die darin liegende Begünstigung ist vom Gesetzgeber gewollt und durch umwelt- und verkehrspolitische Lenkungszwecke gerechtfertigt.
Dies bedeutet aber nicht, dass steuerfrei geleistete Reisekostenvergütungen oder steuerfreie Sachbezüge, beispielsweise Freifahrten, insoweit keine Berücksichtigung finden dürfen. Derartige Arbeitgeberleistungen sind vielmehr auf die Pauschalen anzurechnen, da in solchen Fällen jedenfalls ein vollumfänglicher Werbungskostenabzug nicht geboten ist. Deshalb hat das Finanzgericht im zweiten Rechtsgang noch Feststellungen zur Anzahl der Familienheimfahrten und den anrechenbaren Arbeitgeberleistungen zu treffen.
Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 3 EStG 2007 können im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung Aufwendungen für die Wege vom Beschäftigungsort zum Ort des eigenen Hausstands und zurück (Familienheimfahrten) jeweils für eine Familienheimfahrt wöchentlich als Werbungskosten abgezogen werden.
Zur Abgeltung der Aufwendungen für eine Familienheimfahrt ist eine Entfernungspauschale von 0,30 EUR für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstands und dem Beschäftigungsort anzusetzen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG). Die danach zu berücksichtigenden Beträge sind um steuerfreie Sachbezüge (§ 8 Abs. 3 EStG) zu mindern; ist der Arbeitgeber selbst der Verkehrsträger, ist der Preis anzusetzen, den ein dritter Arbeitgeber an den Verkehrsträger zu entrichten hätte (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 5 i.V.m. Nr. 4 Satz 5 EStG).
Die Entfernungspauschale gilt unabhängig davon, ob die Familienheimfahrten zu Fuß, mit dem Fahrrad, dem eigenen PKW oder öffentlichen Verkehrsmitteln durchgeführt werden und ob dem Steuerpflichtigen überhaupt Kosten für diese Wege entstanden sind1. Zwar setzt die Regelung nach ihrem Wortlaut Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege vom Beschäftigungsort zum Ort des eigenen Hausstands und zurück (Familienheimfahrten) voraus, doch wird das Entstehen der Aufwendungen mit der Formulierung „Zur Abgeltung der Aufwendungen“ aus Vereinfachungsgründen gesetzlich unterstellt2. Deshalb ist die Entfernungspauschale für Familienheimfahrten beispielsweise auch dann zu gewähren, wenn der Arbeitnehmer (kostenfrei) von Verwandten abgeholt wird3 oder als Mitfahrer einer Fahrgemeinschaft keine Aufwendungen hat4.
Zu Recht weist die Vorentscheidung darauf hin, dass die Entfernungspauschale insoweit eine systemwidrige Begünstigung vermittelt. Denn üblicherweise setzt der Werbungskostenabzug nach § 9 EStG Aufwendungen und damit eine Vermögensminderung beim Steuerpflichtigen voraus5. Das Finanzgericht verkennt jedoch, dass die Entfernungspauschale, soweit sie –in Abweichung vom objektiven Nettoprinzip– noch als entfernungsabhängige Subvention wirkt, durch umwelt- und verkehrspolitische Lenkungszwecke sowie aus Gründen der Steuervereinfachung gerechtfertigt ist6.
Der Steuergesetzgeber ist grundsätzlich nicht gehindert, außerfiskalische Förderungs- und Lenkungsziele aus Gründen des Gemeinwohls zu verfolgen. Er darf nicht nur durch Ge- und Verbote, sondern ebenso durch mittelbare Verhaltenssteuerung auf Wirtschaft und Gesellschaft gestaltend Einfluss nehmen. Der Bürger wird dann nicht rechtsverbindlich zu einem bestimmten Verhalten verpflichtet, erhält aber durch Sonderbelastung eines unerwünschten Verhaltens oder durch steuerliche Verschonung eines erwünschten Verhaltens ein Motiv, sich für ein bestimmtes Tun oder Unterlassen zu entscheiden. Nur dann jedoch, wenn solche Förderungs- und Lenkungsziele von erkennbaren gesetzgeberischen Entscheidungen getragen werden, sind sie auch geeignet, rechtfertigende Gründe für steuerliche Belastungen oder Entlastungen zu liefern. Weiterhin muss der Förderungs- und Lenkungszweck gleichheitsgerecht ausgestaltet sein und auch Vergünstigungstatbestände müssen jedenfalls ein Mindestmaß an zweckgerechter Ausgestaltung aufweisen7.
Diesen verfassungs- wie einfachrechtlichen Maßstäben wird die Regelung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG gerecht.
Die Entscheidung des Gesetzgebers, § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG in diesen Fällen so auszugestalten, dass die Vorschrift wie eine Steuervergünstigung wirkt, ist erkennbar von umwelt- und verkehrspolitischen Zielen getragen. Die Entfernungspauschale soll insbesondere die Chancengleichheit zwischen den Verkehrsträgern erhöhen und die Bildung von Fahrgemeinschaften honorieren8. Darüber hinaus dient sie der Steuervereinfachung. Denn sie erspart beispielsweise Nachforschungen, ob der Steuerpflichtige die Wegstrecke allein oder in einer Fahrgemeinschaft zurückgelegt hat9. Dies war bis zur Einführung der verkehrsmittelunabhängigen Entfernungspauschale durch das Gesetz zur Einführung einer Entfernungspauschale vom 21.12.200010 notwendig. Denn bis zum Veranlagungszeitraum 2001 sind bei Fahrgemeinschaften bei dem einzelnen Mitglied Wegekosten nur insoweit berücksichtigt worden, als es sein eigenes Kraftfahrzeug eingesetzt hat11. Bei Mitfahrern wurden mangels eigener Aufwendungen hingegen keine Fahrtkosten berücksichtigt, und zwar auch dann nicht, wenn sie für den Jahresschluss eine gegenseitige finanzielle Verrechnung vereinbart und durchgeführt hatten12.
Die Vermutung des Finanzgericht geht deshalb fehl, der Gesetzgeber habe sich bei der Einführung der verkehrsmittelunabhängigen Entfernungspauschale im Hinblick auf Fahrgemeinschaften davon leiten lassen, dass es in aller Regel so sei, dass entweder die Mitfahrer sich an den Kosten beteiligten oder aber die Fahrer sich abwechselten, den einzelnen Beteiligten jedenfalls Aufwendungen entstünden.
Weiter sprechen auch systematische Erwägungen für eine aufwandsunabhängige Auslegung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 4 EStG. Denn der Gesetzgeber trägt vermeintlich „aufwandslosen“ Fallgruppen durch gesetzliche Sonderregelungen (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 5 i.V.m. Nr. 4 Satz 3 EStG „steuerfreie Sammelbeförderung“; § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 5 i.V.m. Nr. 4 Satz 5 EStG „nach § 8 Abs. 3 EStG steuerfreie Sachbezüge für Familienheimfahrten“; § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 6 EStG „Aufwendungen für Familienheimfahrten mit einem dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer Einkunftsart überlassenen Kraftfahrzeug“) Rechnung13, denen es nach der Lesart des Finanzgericht nicht bedürfte.
Schließlich steht der Erkenntnis, dass die Entfernungspauschale für eine wöchentliche Familienheimfahrt im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung auch dann angesetzt werden kann, wenn dem Steuerpflichtigen für diese Wege tatsächlich keine Aufwendungen entstanden sind, auch nicht das BFH-Urteil vom 12. November 200914 entgegen. Zwar hat der Bundesfinanzhof in dieser Sache entschieden, dass die Kilometer-Pauschbeträge für Familienheimfahrten des zur Berufsausbildung auswärts untergebrachten Kindes dann nicht bei der Ermittlung der für die Kürzung des Ausbildungsfreibetrages relevanten Einkünfte und Bezüge des Kindes als Werbungskosten abgezogen werden können, wenn die Eltern das Kind mit dem eigenen Kraftfahrzeug befördern und dem Kind dadurch keine eigenen Aufwendungen entstehen. Diese Entscheidung betrifft jedoch das Streitjahr 1999, mithin die Rechtslage vor Einführung der verkehrsmittelunabhängigen Entfernungspauschale zum 1. Januar 2001.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 18. April 2013 – VI R 29/12
- vgl. Schmidt/Loschelder, EStG, 31. Aufl., § 9 Rz 109, 155; von Bornhaupt, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 9 Rz F 82; HHR/Bergkemper, § 9 EStG Rz 442, 450, 457; von Beckerath in Kirchhof, EStG, 11. Aufl., § 9 Rz 53, 90; Stark in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 9 Rz 16; Zimmer in Littmann/Bitz/Pust, a.a.O., § 9 Rz 820 ff.; Blümich/Thürmer, § 9 EStG Rz 282; Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, „Entfernungspauschale“ Rz 16; Lochte in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 9 Rz 136; Claßen, A. in Lademann, EStG, § 9 EStG Rz 55, m.w.N.; a.A. Söhn, FR 2001, 950[↩]
- Schmidt/Loschelder, a.a.O., § 9 Rz 109; von Beckerath in Kirchhof, a.a.O., § 9 Rz 53[↩]
- Schmidt/Loschelder, a.a.O., § 9 Rz 155[↩]
- HHR/Bergkemper, § 9 EStG Rz 521; Schmidt/Loschelder, a.a.O., § 9 Rz 155; Zimmer in Littmann/Bitz/Pust, a.a.O., § 9 Rz 820 ff.[↩]
- vgl. HHR/Bergkemper, § 9 Rz 442; von Beckerath in Kirchhof, a.a.O., § 9 Rz 45 f.[↩]
- vgl. BFH, Urteile vom 11.05.2005 – VI R 70/03, BFHE 209, 508, BStBl II 2005, 785, und vom 26.03.2009 – VI R 42/07, BFHE 224, 448, BStBl II 2009, 724; von Beckerath in Kirchhof, a.a.O., § 9 Rz 45 f.; Lochte in Frotscher, a.a.O., § 9 Rz 136; a.A. HHR/Bergkemper, § 9 EStG Rz 442[↩]
- BVerfG, Urteil vom 09.12.2008 – 2 BvL 1/07, 2 BvL 2/07, 2 BvL 1/08, 2 BvL 2/08, BVerfGE 122, 210, BFH/NV 2009, 338, m.w.N.[↩]
- BT-Drs. 14/4242, S. 5; BT-Drs. 14/4435, S. 9[↩]
- von Beckerath in Kirchhof, a.a.O., § 9 Rz 45[↩]
- BGBl I 2000, 1918[↩]
- H 42 Lohnsteuer-Handbuch 1999 „Fahrgemeinschaften“[↩]
- BFH, Urteil vom 24.01.1975 – VI R 147/72, BFHE 115, 52, BStBl II 1975, 561[↩]
- BFH, Urteil vom 28.02.2013 – VI R 33/11[↩]
- BFH, Urteil vom 12.11.2009 – VI R 59/07, BFH/NV 2010, 631[↩]
