Auf­wen­dun­gen für ein gemischt genutz­tes häus­li­ches Arbeits­zim­mer

Nach § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG kann ein Steu­er­pflich­ti­ger Auf­wen­dun­gen für ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer nicht als Wer­bungs­kos­ten abzie­hen.

Auf­wen­dun­gen für ein gemischt genutz­tes häus­li­ches Arbeits­zim­mer

Dies gilt nach Satz 2 der Vor­schrift nicht, wenn für die betrieb­li­che oder beruf­li­che Tätig­keit kein ande­rer Arbeits­platz zur Ver­fü­gung steht. In die­sem Fall wird die Höhe der abzieh­ba­ren Auf­wen­dun­gen auf 1.250 EUR begrenzt (Satz 3 Halb­satz 1). Die Beschrän­kung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeits­zim­mer den Mit­tel­punkt der gesam­ten betrieb­li­chen und beruf­li­chen Betä­ti­gung bil­det (Satz 3 Halb­satz 2).

Häus­li­ches Arbeits­zim­mer i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG ist ein Raum, der sei­ner Aus­stat­tung nach der Erzie­lung von Ein­nah­men dient und aus­schließ­lich oder nahe­zu aus­schließ­lich zur Erzie­lung von Ein­künf­ten genutzt wird. Ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer ist sei­ner Lage, Funk­ti­on und Aus­stat­tung nach in die häus­li­che Sphä­re des Steu­er­pflich­ti­gen ein­ge­bun­den und dient vor­wie­gend der Erle­di­gung gedank­li­cher, schrift­li­cher, ver­wal­tungs­tech­ni­scher oder ‑orga­ni­sa­to­ri­scher Arbei­ten. Ein sol­cher Raum ist typi­scher­wei­se mit Büro­mö­beln ein­ge­rich­tet, wobei der Schreib­tisch regel­mä­ßig das zen­tra­le Möbel­stück ist. Ent­spricht ein Raum nach sei­nem äuße­ren Bild durch sei­ne Ein­rich­tung mit Büro­mö­beln dem Typus des Arbeits­zim­mers, muss er über­dies (nahe­zu) aus­schließ­lich zur Erzie­lung von Ein­künf­ten genutzt wer­den.

Auf­wen­dun­gen für gemischt genutz­te Räu­me, die in die häus­li­che Sphä­re des Steu­er­pflich­ti­gen ein­ge­bun­den sind und die sowohl zur Erzie­lung von Ein­künf­ten als auch in mehr als nur unter­ge­ord­ne­tem Umfang zu pri­va­ten Zwe­cken genutzt wer­den, sind hin­ge­gen ins­ge­samt auch nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG nicht abzieh­bar 1.

Die Rege­lung bestimmt dabei abschlie­ßend, unter wel­chen Vor­aus­set­zun­gen und in wel­cher Höhe Auf­wen­dun­gen für ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer abzieh­bar sind 2. Wei­te­re Vor­aus­set­zun­gen hin­sicht­lich der Abzugs­fä­hig­keit der Auf­wen­dun­gen für ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer regelt das Gesetz nicht. Die Erfor­der­lich­keit ist kein Merk­mal des Abzug­s­tat­be­stands. Der Gesetz­ge­ber typi­siert in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG die Abzugs­vor­aus­set­zun­gen für ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer, in dem er die Abzugs­mög­lich­keit auf die zwei im Gesetz genann­ten Fall­grup­pen 3 begrenzt. Der Steu­er­pflich­ti­ge ist in den vom Gesetz genann­ten Fall­grup­pen auf einen häus­li­chen Arbeits­platz ange­wie­sen, wes­halb das Gesetz typi­sie­rend davon aus­geht, dass die Auf­wen­dun­gen hier­für (nahe­zu) aus­schließ­lich betrieblich/​beruflich ver­an­lasst sind, obwohl auch in die­sen Fäl­len eine pri­va­te Nut­zung des Raums nicht über­prüft und damit nicht aus­ge­schlos­sen wer­den kann 4. Den in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Sät­ze 2 und 3 EStG ange­spro­che­nen Fall­grup­pen liegt daher die gesetz­ge­be­ri­sche Über­le­gung zugrun­de, dass die Auf­wen­dun­gen für ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer in die­sen Fäl­len erfor­der­lich sind 5.

Das Gesetz ver­wen­det aber den Begriff der Erfor­der­lich­keit oder Not­wen­dig­keit nicht. Viel­mehr typi­siert es mit den bei­den genann­ten Fall­grup­pen die Erfor­der­lich­keit der beruf­li­chen oder betrieb­li­chen Nut­zung des Arbeits­zim­mers, ohne den Begriff der Erfor­der­lich­keit in Gestalt eines unbe­stimm­ten Rechts­be­griffs zu einem Tat­be­stands­merk­mal zu machen 6. Ein zusätz­li­ches unge­schrie­be­nes Tat­be­stands­merk­mal der Erfor­der­lich­keit für die bei­den Fäl­le, in denen die Auf­wen­dun­gen für ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer über­haupt nur abzugs­fä­hig sind, folgt daher weder aus dem Geset­zes­wort­laut noch aus der Geset­zes­be­grün­dung. Denn mit den bei­den in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG gere­gel­ten Fall­grup­pen sol­len gera­de Strei­tig­kei­ten über die Not­wen­dig­keit eines Arbeits­zim­mers ver­mie­den wer­den 7.

Sind die Ver­wal­tung der pri­vat genutz­ten Immo­bi­lie und die sons­ti­gen pri­va­ten Tätig­kei­ten des Woh­nungs­in­ha­bers in dem strei­ti­gen Raum im Ver­hält­nis zur steu­er­rele­van­ten Nut­zung des Arbeits­zim­mers als unter­ge­ord­net ein­zu­stu­fen und ist der Raum aus­schließ­lich oder nahe­zu aus­schließ­lich zur Erzie­lung von steu­er­ba­ren Ein­nah­men genutzt wor­den, sind die Auf­wen­dun­gen für das strei­ti­ge Zim­mer als häus­li­ches Arbeits­zim­mer sowie als Arbeits­mit­tel zu berück­sich­ti­gen.

Ent­fällt hin­ge­gen ein nicht uner­heb­li­cher Anteil der Nut­zung des Arbeits­zim­mers auf die Ver­wal­tung der eigen­ge­nutz­ten Immo­bi­lie oder für ande­re pri­va­te Tätig­kei­ten (z.B. Erle­di­gung pri­va­ter Kor­re­spon­denz, Auf­be­wah­rung pri­va­ter Unter­la­gen), schei­det nach den Grund­sät­zen der Ent­schei­dung des Gro­ßen Senats des Bun­des­fi­nanz­hofs in BFHE 251, 408, BSt­Bl II 2016, 265 ein Abzug der Auf­wen­dun­gen man­gels Vor­lie­gen eines häus­li­chen Arbeits­zim­mers sowie wegen gemisch­ter Nut­zung der Arbeits­mit­tel aus.

Sofern der Woh­nungs­in­ha­ber meh­re­re ein­künf­tere­le­van­te Tätig­kei­ten im Arbeits­zim­mer neben­ein­an­der aus­übt, sind die Auf­wen­dun­gen für den strei­ti­gen Raum, sofern es sich nach den o.g. Grund­sät­zen über­haupt um ein berück­sich­ti­gungs­fä­hi­ges Arbeits­zim­mer han­delt, ent­spre­chend dem Nut­zungs­um­fang den dar­in aus­ge­üb­ten Tätig­kei­ten zuzu­ord­nen. Liegt der Mit­tel­punkt der steu­er­ba­ren Betä­ti­gun­gen nicht im häus­li­chen Arbeits­zim­mer, steht für ein­zel­ne Tätig­kei­ten jedoch kein ande­rer Arbeits­platz zur Ver­fü­gung, kön­nen die Auf­wen­dun­gen bis zur Höhe von 1.250 € abge­zo­gen wer­den. Dabei sind die Auf­wen­dun­gen für das Arbeits­zim­mer ent­spre­chend dem Nut­zungs­um­fang den dar­in aus­ge­üb­ten Tätig­kei­ten zuzu­ord­nen und ggf. im Schät­zungs­weg auf­zu­tei­len. Die Abzugs­mög­lich­keit oder Abzugs­be­gren­zung ist für jede Tätig­keit selb­stän­dig zu prü­fen. Soweit der Kos­ten­ab­zug für eine oder meh­re­re Tätig­kei­ten mög­lich ist, kann der Steu­er­pflich­ti­ge die­se antei­lig ins­ge­samt bis zum Höchst­be­trag abzie­hen 8.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 8. März 2017 – IX R 52/​14

  1. BFH, Beschluss vom 27.07.2015 – GrS 1/​14, BFHE 251, 408, BSt­Bl II 2016, 265, unter D.02.b; BFH, Urtei­le vom 16.02.2016 – IX R 23/​12, BFH/​NV 2016, 912, unter II. 1., m.w.N.; jeweils vom 17.02.2016 – X R 1/​13, BFH/​NV 2016, 913, und – X R 32/​11, BFHE 253, 148, BSt­Bl II 2016, 708[]
  2. vgl. Georg, Deut­sches Steu­er­recht 2016, 1353, 1354; Kanz­ler, Neue Wirt­schafts-Brie­fe 2016, 1071, unter I. 5.[]
  3. kein ande­rer Arbeits­platz, Mit­tel­punkt der gesam­ten betrieb­li­chen und beruf­li­chen Betä­ti­gung[]
  4. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 251, 408, BSt­Bl II 2016, 265, Rz 61; vgl. auch Urban, DStZ 2016, 747, 748[]
  5. vgl. Heger, Der Betrieb 2016, 249, 250[]
  6. vgl. BFH, Urteil vom 27.09.1996 – VI R 47/​96, BFHE 181, 305, BSt­Bl II 1997, 68, unter 2.b[]
  7. BT-Drs. 13/​1686, S. 16, BR-Drs. 171/​2/​95, S. 36; a.A. Hes­si­sches Finanz­ge­richt vom 21.11.2000 – 13 K 1005/​00, EFG 2001, 489, rechts­kräf­tig; FG Nürn­berg vom 19.03.2012 – 3 K 308/​11, rechts­kräf­tig[]
  8. vgl. BFH, Urtei­le vom 14.12 2004 – XI R 13/​04, BFHE 208, 239, BSt­Bl II 2005, 344; vom 03.08.2005 – XI R 42/​02, BFH/​NV 2006, 504, unter II. 3.; vom 18.08.2005 – VI R 39/​04, BFHE 211, 447, BSt­Bl II 2006, 428; vom 16.07.2014 – X R 49/​11, BFH/​NV 2015, 177, unter II. 3.; BMF, Schrei­ben vom 02.03.2011, BSt­Bl I 2011, 195, Rz.20; Schmidt/​Heinicke, EStG, 36. Aufl., § 4 Rz 598[]