Ausbildungsfreibetrag

Der Bundesfinanzhof beurteilt den Ausbildungsfreibetrag des § 33a Abs. 2 EStG als verfassungskonform, der Mehrbedarf, der Eltern für den Unterhalt eines auswärtig zu Ausbildungszwecken untergebrachten volljährigen Kindes entsteht, wird hiernach in ausreichendem Maße steuerlich berücksichtigt.

Die Frage, ob der Mehrbedarf für ein auswärtig zu Ausbildungszwecken untergebrachtes, volljähriges Kind in ausreichendem Maße steuerlich berücksichtigt wird, ist nicht isoliert am Maßstab des Ausbildungsfreibetrags nach § 33a Abs. 2 EStG zu prüfen. Die Prüfung der Verfassungskonformität ist vielmehr unter Zusammenrechnung der Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG sowie des Freibetrags nach § 33a Abs. 2 EStG vorzunehmen¹.

In dem jetzt vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall machte ein Ehepaar, dessen Tochter auswärts an einer Universität studierte, in einem finanzgerichtlichen Verfahren gegen den Einkommensteuerbescheid 2003 erfolglos verfassungsrechtliche Bedenken geltend gegen die Höhe des in § 33a Abs. 2 EStG vorgesehenen Freibetrags von 924 €, der den Sonderbedarf für auswärts studierende Kinder abgelten soll.

Nach Auffassung des Bundesfinanzhofs darf der Ausbildungsfreibetrag jedoch nicht isoliert betrachtet werden; vielmehr sind bei Prüfung einer ausreichenden steuerlichen Entlastung auch der Kinderfreibetrag sowie der ebenso für Kinder zu gewährende Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf nach § 32 Abs. 6 EStG einzubeziehen. Die Summe dieser für ein Ehepaar anzusetzenden Freibeträge belief sich im Jahr 2003 einschließlich des Ausbildungsfreibetrags auf 6.732 €. Dies ist nach Ansicht des BFH ausreichend, wie auch ein Vergleich mit den nach dem BAföG vorgesehenen Sätzen zeigt. Die BAföG-Förderung für einen auswärts studierenden Studenten betrug im Jahr 2003 monatlich 433 €, somit jährlich 5.592 €, und lag damit unter den steuerlich anzusetzenden Beträgen. Die Rechtslage entspricht nach Ansicht des BFH den Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts², wonach dass als Vergleichsregelung, zu der die zur verfassungsrechtlichen Prüfung gestellten steuerlichen Höchstbeträge in Beziehung zu setzen sind, auch die Sätze nach dem BAföG in Betracht kommen.

Nach § 32 Abs. 6 Satz 1 EStG wird bei der Veranlagung zur Einkommensteuer für jedes zu berücksichtigende Kind ein Freibetrag von 1.824 € für das sächliche Existenzminimum des Kindes (Kinderfreibetrag) sowie ein Freibetrag von 1.080 € für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes vom Einkommen abgezogen. Bei Ehegatten, die –wie die Kläger– zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, verdoppeln sich die Beträge, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht (§ 32 Abs. 6 Satz 2 EStG).

Zur Abgeltung des Sonderbedarfs eines sich in Berufsausbildung befindenden, auswärtig untergebrachten, volljährigen Kindes, für das Anspruch auf einen Kinderfreibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG oder Kindergeld besteht, können Eltern einen Freibetrag von maximal 924 € je Kalenderjahr vom Gesamtbetrag der Einkünfte abziehen (§ 33a Abs. 2 EStG). Die Summe der (doppelten) Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG sowie des Freibetrags nach § 33a Abs. 2 EStG für ein Kind belief sich im Streitjahr 2003 auf 6.732 €. Damit ist der Bedarf der Tochter einschließlich des Sonderbedarfs für ihre auswärtige Unterbringung in ausreichendem Maße abgedeckt. Der Umstand, dass die Kläger aufgrund der Vergleichsrechnung nach § 31 EStG nicht den Abzug der Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG beanspruchen können, weil für sie das Kindergeld günstiger ist als die Steuerminderung, die sich bei Ansatz der Freibeträge ergäbe, ändert hieran nichts.

Es ist verfassungsrechtlich nicht geboten, den Aufwand, der wegen der auswärtigen Unterbringung ihrer Tochter erwachsen ist, weitergehend steuerlich zu entlasten. Die Beschränkung des Abzugs nach § 33a Abs. 2 EStG auf 924 EUR ist verfassungskonform.

Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts müssen Aufwendungen für die Berufsausbildung von Kindern, insbesondere für deren auswärtige Unterbringung, von Verfassungs wegen nicht genauso behandelt werden wie Aufwendungen für die Sicherung des Existenzminimums³. Wählt der Gesetzgeber den Weg der einkommensteuerlichen Absetzbarkeit solcher Aufwendungen (§ 33a Abs. 2 EStG), so liegt ein Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) jedenfalls dann nicht vor, wenn er die Absetzbarkeit auf die Hälfte der üblicherweise anfallenden Kosten begrenzt. Eine solche Begrenzung ist verfassungskonform, da es sich nicht um Aufwendungen für die Sicherung des Existenzminimums im engeren Sinne handelt, die der Gesetzgeber in realitätsgerechter Höhe zum Abzug zulassen muss⁴.

In der späteren Entscheidung⁵ gab das Bundesverfassungsgericht dem Gesetzgeber auf, den finanziellen Bedarf, der Eltern für die Betreuung ihrer Kinder entsteht, zusätzlich zum Freibetrag für das sächliche Existenzminimum zu berücksichtigen und bis zum Jahr 2000 eine entsprechende gesetzliche Regelung zu treffen.

Der Gesetzgeber schuf daraufhin zunächst durch das Gesetz zur Familienförderung vom 22. Dezember 1999⁶ einen Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungsbedarf von 1.512 DM für unter 16 Jahre alte Kinder, der durch das Zweite Gesetz zur Familienförderung vom 16. August 2001⁷ ab dem Veranlagungszeitraum 2002 durch einen einheitlichen Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf von 1.080 € abgelöst wurde; die Beschränkung auf Kinder unter 16 Jahren wurde aufgehoben. Gleichzeitig wurde der Ausbildungsfreibetrag nach § 33a Abs. 2 EStG auf die Fälle beschränkt, in denen ein volljähriges Kind, das sich in Berufsausbildung befindet und für das ein Anspruch auf einen Kinderfreibetrag oder auf Kindergeld besteht, auswärtig untergebracht ist. Der frühere Freibetrag von 4.200 DM wurde auf 924 € abgesenkt.

Der Sonderbedarf für eine auswärtige Unterbringung nach § 33a Abs. 2 EStG ist demnach seit 2002 nur noch eine (einzelne) Komponente der steuerlichen Entlastung von Eltern, deren Kinder sich in Ausbildung befinden. Bei Beurteilung der Frage, ob die steuerliche Entlastung von Eltern mit volljährigen, zu Ausbildungszwecken auswärtig untergebrachten Kindern ausreichend hoch ist, sind alle Bestandteile des Familienleistungsausgleichs einzubeziehen. Eine isolierte Betrachtung des Freibetrags nach § 33a Abs. 2 EStG ist nicht zulässig⁸. Wird eine verfassungswidrig zu niedrige Berücksichtigung der Leistungsfähigkeit aufgrund von Unterhaltszahlungen geltend gemacht, so ist das gesamte betroffene Normengeflecht in den Blick zu nehmen⁹. Bei der Prüfung einer ausreichenden steuerlichen Entlastung von Eltern mit auswärts studierenden Kindern ist somit von einem Gesamtbetrag von 6.732 € (Streitjahr 2003) auszugehen, der sich aus einer Addition der (doppelten) Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG und des Freibetrags nach § 33a Abs. 2 EStG ergibt.

Der Hinweis auf die nach dem BAföG vorgesehenen Förderbeträge führt zu keiner abweichenden rechtlichen Beurteilung. Das Bundesverfassungsgericht hatte in einem Beschluss⁴, der zu einer Rechtslage ergangen war, in der noch kein Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsfreibetrag gesetzlich vorgesehen war, ausgeführt, dass als Vergleichsregelung, zu der die zur verfassungsrechtlichen Prüfung gestellten steuerlichen Höchstbeträge in Beziehung zu setzen sind, auch die Sätze nach dem BAföG in Betracht kommen. Bei einer Addition der (doppelten) Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG und des Freibetrags nach § 33a Abs. 2 EStG übersteigen diese die im Streitjahr nach dem BAföG anzusetzenden Beträge: Im Jahr 2003 belief sich der Bedarf für Studierende an einer Hochschule auf 333 €; der Betrag erhöhte sich um 133 € auf 466 €, wenn der Studierende nicht bei den Eltern wohnte (§ 13 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 2 Nr. 2 BAföG a.F.). Der sich hieraus ergebende Jahresbetrag von 5.592 € liegt unter der Summe der (doppelten) Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG und des Freibetrags nach § 33a Abs. 2 EStG, die sich auf 6.732 € beläuft. Auch hieraus ist zu ersehen, dass die steuerliche Entlastung ausreichend ist.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 25. November 2010 – III R 111/07

1. Anschluss an BFH, Urteil vom 17.12.2009 – VI R 63/08, BFHE 227, 487, BStBl II 2010, 341[↩]
2. BVerfG, Beschluss vom 26.01.1994 – 1 BvL 12/86[↩]
3. BVerfG, Beschluss vom 26.01.1994 – 1 BvL 12/86, BVerfGE 89, 346, BStBl II 1994, 307[↩]
4. BVerfG, Beschluss in BVerfGE 89, 346, BStBl II 1994, 307[↩][↩]
5. BVerfG, Beschluss vom 10.11.1998 – 2 BvR 1057/91, 2 BvR 1226/91, 2 BvR 980/91, BVerfGE 99, 216, BStBl II 1999, 182[↩]
6. BGBl I 1999, 2552, BStBl I 2000, 4[↩]
7. BGBl I 2001, 2074, BStBl I 2001, 533[↩]
8. BFH, Urteil vom 17.12.2009 – VI R 63/08, BFHE 227, 487, BStBl II 2010, 341; ebenso Hufeld, in: Kirchhof/ Söhn/Mellinghoff, EStG, § 33a Rz C 2[↩]
9. BVerfG, Beschluss vom 07.07.2009 – 2 BvR 1966/04, HFR 2010, 173[↩]