Bau­auf­wen­dun­gen im Sanie­rungs­ge­biet – und die Bin­dungs­wir­kung der gemeind­li­chen Beschei­ni­gung

Die Bin­dungs­wir­kung des Grund­la­gen­be­schei­des gemäß § 7h Abs. 2 EStG erstreckt sich auf die in § 7h Abs. 1 EStG benann­ten Tat­be­stands­merk­ma­le. Daher prüft – anders als bis­her vom Bun­des­fi­nanz­hof ange­nom­men – allein die Gemein­de, ob Moder­ni­sie­rungs- und Instand­set­zungs­maß­nah­men i.S. des § 177 Bau­GB durch­ge­führt wur­den.

Bau­auf­wen­dun­gen im Sanie­rungs­ge­biet – und die Bin­dungs­wir­kung der gemeind­li­chen Beschei­ni­gung

Kei­ne Bin­dungs­wir­kung besteht dem­ge­gen­über in Bezug auf die Höhe der begüns­tig­ten Her­stel­lungs­kos­ten, da bei Maß­nah­men i.S. des § 7h EStG nicht gesetz­lich vor­ge­schrie­ben ist, dass sich aus der Beschei­ni­gung auch die Höhe der begüns­tig­ten Auf­wen­dun­gen für Moder­ni­sie­rungs- und Instand­set­zungs­maß­nah­men erge­ben muss.

Nach § 10f Abs. 1 EStG kann der Steu­er­pflich­ti­ge bei Stel­lung des Bau­an­trags vor dem 31. Dezem­ber 2003 (argu­men­tum aus § 52 Abs. 27 Satz 2 EStG) Auf­wen­dun­gen "an einem eige­nen Gebäu­de" im Kalen­der­jahr des Abschlus­ses der Bau­maß­nah­me und in den neun fol­gen­den Kalen­der­jah­ren jeweils bis zu 10 % wie Son­der­aus­ga­ben abzie­hen, wenn die Vor­aus­set­zun­gen des ‑hier rele­van­ten- § 7h EStG oder des § 7i EStG vor­lie­gen. Die Auf­wen­dun­gen sind nur begüns­tigt, soweit der Steu­er­pflich­ti­ge das Gebäu­de in dem jewei­li­gen Kalen­der­jahr zu eige­nen Wohn­zwe­cken nutzt und die Auf­wen­dun­gen nicht in die Bemes­sungs­grund­la­ge nach § 10e EStG oder dem Eigen­heim­zu­la­gen­ge­setz ein­be­zo­gen hat (§ 10f Abs. 1 Satz 2 EStG). Nach § 10f Abs. 5 EStG ist Abs. 1 "auf Eigen­tums­woh­nun­gen" ent­spre­chend anzu­wen­den.

Nach Maß­ga­be des § 7h Abs. 1 Satz 1 EStG kann der Steu­er­pflich­ti­ge ‑abwei­chend von § 7 Abs. 4 und 5 EStG- bei einem im Inland bele­ge­nen Gebäu­de in einem förm­lich fest­ge­leg­ten Sanie­rungs­ge­biet oder städ­te­bau­li­chen Ent­wick­lungs­be­reich im Jahr der Her­stel­lung und in den fol­gen­den neun Jah­ren jeweils bis zu 10 % der Her­stel­lungs­kos­ten für Moder­ni­sie­rungs- und Instand­set­zungs­maß­nah­men i.S. des § 177 des Bau­ge­setz­buchs (Bau­GB) abset­zen. § 7h Abs. 1 Satz 1 EStG ist ent­spre­chend anzu­wen­den auf Her­stel­lungs­kos­ten für Maß­nah­men, die der Erhal­tung, Erneue­rung und funk­ti­ons­ge­rech­ten Ver­wen­dung eines Gebäu­des im Sin­ne des Sat­zes 1 die­nen, das wegen sei­ner geschicht­li­chen, künst­le­ri­schen oder städ­te­bau­li­chen Bedeu­tung erhal­ten blei­ben soll, und zu deren Durch­füh­rung sich der Eigen­tü­mer neben bestimm­ten Moder­ni­sie­rungs­maß­nah­men gegen­über der Gemein­de ver­pflich­tet hat (§ 7h Abs. 1 Satz 2 EStG). Der Steu­er­pflich­ti­ge kann die erhöh­ten Abset­zun­gen eben­falls für Anschaf­fungs­kos­ten in Anspruch neh­men, die auf Maß­nah­men im Sin­ne der Sät­ze 1 und 2 ent­fal­len, soweit die­se nach dem rechts­wirk­sa­men Abschluss eines obli­ga­to­ri­schen Erwerbs­ver­tra­ges oder eines gleich­ste­hen­den Rechts­akts durch­ge­führt wor­den sind (§ 7h Abs. 1 Satz 3 EStG).

Der Steu­er­pflich­ti­ge muss gemäß § 7h Abs. 2 Satz 1 EStG die Vor­aus­set­zun­gen des Abs. 1 für das Gebäu­de und die Maß­nah­men durch eine Beschei­ni­gung der zustän­di­gen Gemein­de­be­hör­de nach­wei­sen. Die Beschei­ni­gung ist mate­ri­ell-recht­li­che Abzugs­vor­aus­set­zung für die Begüns­ti­gung des § 7h EStG und Grund­la­gen­be­scheid i.S. des § 171 Abs. 10, § 175 Abs. 1 Nr. 1 der Abga­ben­ord­nung 1. Dies folgt aus dem Zweck des § 7h Abs. 2 EStG. Denn man­gels eige­ner Sach­kun­de ist es den Finanz­be­hör­den nicht mög­lich zu über­prü­fen, ob Maß­nah­men i.S. des § 7h Abs. 1 EStG durch­ge­führt wor­den sind.

Die Bin­dungs­wir­kung der Beschei­ni­gung erstreckt sich auf die in § 7h Abs. 1 EStG benann­ten Tat­be­stands­merk­ma­le, näm­lich auf die Fest­stel­lung, ob das Gebäu­de in einem Sanie­rungs­ge­biet bele­gen ist, ob Moder­ni­sie­rungs- und Instand­set­zungs­maß­nah­men i.S. des § 177 Bau­GB bzw. Maß­nah­men i.S. des § 7h Abs. 1 Satz 2 EStG durch­ge­führt und ob Zuschüs­se aus Sanie­rungs- oder Ent­wick­lungs­för­de­rungs­mit­teln gewährt wor­den sind. Nach die­sen Grund­sät­zen prüft allein die Gemein­de, ob Moder­ni­sie­rungs- und Instand­set­zungs­maß­nah­men i.S. des § 177 Bau­GB durch­ge­führt wur­den. Auf­grund der Wer­tun­gen des Bau­ge­setz­buchs muss ent­schie­den wer­den, wie die Begrif­fe "Moder­ni­sie­rung" und "Instand­set­zung" zu ver­ste­hen sind und ob dar­un­ter auch ein Neu­bau in bau­tech­ni­schem Sin­ne zu sub­su­mie­ren ist.

Ver­tritt das Finanz­amt eine von der beschei­ni­gen­den Gemein­de abwei­chen­de Auf­fas­sung und hält es den Grund­la­gen­be­scheid für rechts­wid­rig, so hat es nur die Mög­lich­keit, bei der Gemein­de dar­auf hin­zu­wir­ken, dass sie ihre Beschei­ni­gung zurück­nimmt oder ändert 2 und ist nach Remons­tra­ti­on auf den Ver­wal­tungs­rechts­weg ver­wie­sen 3. Soll­te sich die­ser Weg in der Pra­xis als unge­eig­net erwei­sen, um etwai­gen offen­sicht­lich unrich­ti­gen Beschei­ni­gun­gen wirk­sam ent­ge­gen­zu­tre­ten, wäre es die Auf­ga­be des Gesetz­ge­bers, die gege­be­ne Kom­pe­tenz­ver­tei­lung im Inter­es­se der Gesetz­mä­ßig­keit der Besteue­rung zu über­prü­fen und ggf. zu kor­ri­gie­ren.

Der Bun­des­fi­nanz­hof schließt sich damit für die Fra­ge der Bin­dungs­wir­kung der gemeind­li­chen Beschei­ni­gung gemäß § 7h Abs. 2 EStG der Recht­spre­chung des IX. Bun­des­fi­nanz­hofs des BFH an.

Der Bun­des­fi­nanz­hof weist jedoch aus­drück­lich dar­auf hin, dass sich die Bin­dungs­wir­kung der Beschei­ni­gung gemäß § 7h Abs. 2 EStG ledig­lich auf die in § 7h Abs. 1 EStG benann­ten Tat­be­stands­merk­ma­le erstreckt, näm­lich auf die Fest­stel­lung, ob das Gebäu­de in einem Sanie­rungs­ge­biet bele­gen ist, ob Moder­ni­sie­rungs- und Instand­set­zungs­maß­nah­men i.S. des § 177 Bau­GB bzw. Maß­nah­men i.S. des § 7h Abs. 1 Satz 2 EStG durch­ge­führt und ob Zuschüs­se aus Sanie­rungs- oder Ent­wick­lungs­för­de­rungs­mit­teln gewährt wor­den sind.

Kei­ne Bin­dungs­wir­kung besteht dem­ge­gen­über in Bezug auf die Höhe der begüns­tig­ten Her­stel­lungs­auf­wen­dun­gen. Bei Maß­nah­men i.S. des § 7h EStG ist näm­lich ‑anders als bei den nach § 7i EStG geför­der­ten Bau­maß­nah­men an Bau­denk­mä­lern- nicht gesetz­lich vor­ge­schrie­ben, dass sich aus der Beschei­ni­gung selbst auch die Höhe der begüns­tig­ten Her­stel­lungs­kos­ten erge­ben muss 4.

Dies folgt aus dem Wort­laut des § 7h Abs. 2 EStG, in dem ledig­lich gefor­dert wird, dass der Steu­er­pflich­ti­ge durch die Beschei­ni­gung die Vor­aus­set­zun­gen des Abs. 1 für das Gebäu­de und die Maß­nah­men nach­weist; die Höhe der Her­stel­lungs­kos­ten ist dage­gen nicht genannt. Dem­ge­gen­über sind in § 7i Abs. 2 EStG die Vor­aus­set­zun­gen des § 7i Abs. 1 EStG für das Gebäu­de und die Erfor­der­lich­keit der Auf­wen­dun­gen nach­zu­wei­sen, so dass die­se Beschei­ni­gung auch die Höhe der Auf­wen­dun­gen ent­hal­ten muss 5.

Ist aber die Höhe der Auf­wen­dun­gen kein not­wen­di­ger Bestand­teil der Beschei­ni­gung gemäß § 7h Abs. 2 EStG, kann die beschei­nig­te Höhe auch nicht für die Finanz­ver­wal­tung bin­dend sein. Infol­ge­des­sen hat die Finanz­be­hör­de nicht nur die Mög­lich­keit, son­dern auch die Ver­pflich­tung, die Höhe der gel­tend gemach­ten Auf­wen­dun­gen zu über­prü­fen.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 22. Okto­ber 2014 – X R 15/​13

  1. BFH, Urteil vom 22.09.2005 – IX R 13/​04, BFHE 215, 158, BSt­Bl II 2007, 373, m.w.N.[]
  2. vgl. dazu auch BFH, Urteil vom 17.12 1996 – IX R 91/​94, BFHE 182, 175, BSt­Bl II 1997, 398[]
  3. vgl. zu dem Vor­ste­hen­den BFH, Urtei­le vom 21.08.2001 – IX R 20/​99, BFHE 196, 191, BSt­Bl II 2003, 910; in BFHE 215, 158, BSt­Bl II 2007, 373, und jüngst vom 06.05.2014 – IX R 15/​13, BFHE 246, 61; – IX R 16/​13, BFH/​NV 2014, 1729, und – IX R 17/​13, BFH/​NV 2014, 1731[]
  4. so BFH, Urteil vom 04.05.2004 – XI R 38/​01, BFHE 207, 100, BSt­Bl II 2005, 171 zur Vor­gän­ger­vor­schrift des § 82g ESt­DV; eben­so Clau­sen in Herrmann/​Heuer/​Raupach ‑HHR‑, § 7h EStG Rz 21; Schmidt/​Kulosa, EStG, 33. Aufl., § 7h Rz 7; Kali­gin in Lade­mann, EStG, § 7h EStG Rz 26; der­sel­be, Deut­sches Steu­er­recht ‑DStR- 2008, 1763; Beck, DStR 2009, 1412; Hand­zik in Littmann/​Bitz/​Pust, Das Ein­kom­men­steu­er­recht, Kom­men­tar, § 7h Rz 11a; a.A. R 7h Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 des Amt­li­chen Ein­kom­men­steu­er-Hand­buchs 2013; wohl auch FG Baden-Würt­tem­berg, Urteil vom 26.06.1996 – 5 K 269/​95, EFG 1996, 1209[]
  5. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 31.05.2001 – IX R 23/​97, BFH/​NV 2001, 1397; Schmidt/​Kulosa, a.a.O., § 7i EStG Rz 7[]