Baukostenzuschuss für öffentliche Mischwasserleitung – und die steuerbegünstigte Handwerkerleistung

14. Juni 2018 | Einkommensteuer (privat)
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Der von § 35a Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 4 Satz 1 EStG vorausgesetzte räumlich-funktionale Zusammenhang zum Haushalt des Steuerpflichtigen ist nicht gegeben, wenn für die Neuverlegung einer öffentlichen Mischwasserleitung als Teil des öffentlichen Sammelnetzes ein Baukostenzuschuss erhoben wird.

Steuerpflichtige sind mithin nicht berechtigt, bei der Neuverlegung einer öffentlichen Mischwasserleitung als Teil des öffentlichen Sammelnetzes die Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen in Anspruch zu nehmen.

In dem hier vom Bundesfinanzhof zu § 35a Abs. 3 EStG entschiedenen Streitfall wurden die Kläger im Jahr 2011 an die öffentliche Abwasserentsorgungsanlage (zentrale Kläranlage) angeschlossen. Zuvor wurde das Abwasser über eine Sickergrube auf ihrem Grundstück entsorgt. Für die Herstellung der hierfür erforderlichen Mischwasserleitung als Teil des öffentlichen Sammelnetzes erhob der Abwasserzweckverband im Streitjahr (2012) einen als Baukostenzuschuss bezeichneten Betrag in Höhe von 3.896, 60 €, von dem die Kläger einen geschätzten Lohnanteil in Höhe von 2.338 € als Handwerkerleistung geltend machten. Das Sächsische Finanzgericht gab diesem Begehren statt1. Dem ist der Bundesfinanzhof entgegengetreten und hat die Klage abgewiesen:

Die tarifliche Einkommensteuer ermäßigt sich nach § 35a Abs. 3 EStG um 20 % (maximal 1.200 €) der Arbeitskosten für bestimmte in Anspruch genommene Handwerkerleistungen. Dies gilt nach einer früheren Entscheidung des Bundesfinanzhofs auch für Handwerkerleistungen, die jenseits der Grundstücksgrenze auf öffentlichem Grund erbracht werden2. Die Handwerkerleistung muss dabei aber in unmittelbarem räumlichen Zusammenhang zum Haushalt durchgeführt werden und dem Haushalt des Steuerpflichtigen dienen.

In Abgrenzung zu seinem Urteil aus dem Jahr 20143 hat der Bundesfinanzhof nun klargestellt, dass der von § 35a Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 4 Satz 1 EStG vorausgesetzte räumlich-funktionale Zusammenhang zum Haushalt des Steuerpflichtigen nicht gegeben ist, wenn für die Neuverlegung einer öffentlichen Mischwasserleitung als Teil des öffentlichen Sammelnetzes ein Baukostenzuschuss erhoben wird. Denn im Unterschied zum Hausanschluss kommt der Ausbau des allgemeinen Versorgungsnetzes nicht nur einzelnen Grundstückseigentümern, sondern vielmehr allen Nutzern des Versorgungsnetzes zugute. Er wird damit nicht “im Haushalt” erbracht. Unerheblich ist, wenn der Baukostenzuschuss -wie im Streitfall- beim erstmaligen Grundstücksanschluss an die öffentliche Abwasserentsorgungsanlage erhoben wird.

Entscheidend ist somit allein, ob es sich um eine das öffentliche Sammelnetz betreffende Maßnahme handelt oder es um den eigentlichen Haus- oder Grundstücksanschluss und damit die Verbindung des öffentlichen Verteilungs- oder Sammelnetzes mit der Grundstücksanlage geht.

Gemäß § 35a Abs. 3 Satz 1 EStG ermäßigt sich auf Antrag die tarifliche Einkommensteuer für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen um 20 %, höchstens um 1.200 EUR. Nach § 35a Abs. 5 Satz 2 EStG gilt die Ermäßigung nur für Arbeitskosten.

Handwerkerleistungen sind einfache wie qualifizierte handwerkliche Tätigkeiten, unabhängig davon, ob es sich um regelmäßig vorzunehmende Renovierungsarbeiten oder um Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen handelt4. Begünstigt werden handwerkliche Tätigkeiten, die von Mietern und Eigentümern für die zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung in Auftrag gegeben werden5.

Da nach allgemeiner Meinung nicht erforderlich ist, dass der Leistungserbringer in die Handwerksrolle eingetragen ist, kann auch die öffentliche Hand steuerbegünstigte Handwerkerleistungen erbringen6; insbesondere dadurch, dass eine juristische Person des öffentlichen Rechts (beispielsweise ein Zweckverband) mit dem Verlegen der Hausanschlussleitungen gegen Kostenerstattung im Rahmen eines Betriebs gewerblicher Art unternehmerisch tätig geworden ist7. Auf welcher Rechtsgrundlage die öffentliche Hand die Kosten (Heranziehungsbescheid, öffentlich-rechtlicher Vertrag) für den Hausanschluss erhebt, ist insoweit ebenso unerheblich8 wie der Umstand, ob diese Leistung “eigenhändig” oder durch einen von ihr beauftragten bauausführenden Dritten erbracht wird. Denn auch insoweit nimmt der Steuerpflichtige eine, wenn auch durch eine juristische Person vermittelte, Handwerkerleistung in Anspruch.

Die Handwerkerleistung muss ferner “in” einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht werden (§ 35a Abs. 4 Satz 1 EStG). Dabei legt der Bundesfinanzhof den Begriff “im Haushalt” in Übereinstimmung mit der Literatur räumlich-funktional aus9.

Deshalb werden die Grenzen des Haushalts i.S. des § 35a Abs. 4 Satz 1 EStG nicht ausnahmslos -unabhängig von den Eigentumsverhältnissen- durch die Grundstücksgrenzen abgesteckt10. Vielmehr kann auch die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen, die jenseits der Grundstücksgrenze auf fremdem, beispielsweise öffentlichem Grund erbracht werden, nach § 35a Abs. 3 Satz 1 EStG begünstigt sein. Es muss sich dabei allerdings um Leistungen handeln, die in unmittelbarem räumlichen Zusammenhang zum Haushalt durchgeführt werden und dem Haushalt dienen11. Hiervon ist insbesondere auszugehen, wenn der Haushalt des Steuerpflichtigen an das öffentliche Versorgungsnetz angeschlossen wird12.

Bei Heranziehung dieser Grundsätze ist das Finanzgericht zu Unrecht davon ausgegangen, der für die Neuverlegung der öffentlichen Mischwasserleitung erhobene Baukostenzuschuss sei nach § 35a Abs. 3 Satz 1 EStG begünstigt.

Im vorliegenden Fall wurde der Baukostenzuschuss, der von den Klägern anteilig als Steuerermäßigung i.S. des § 35a Abs. 3 Satz 1 EStG begehrt wird, für die “Neuverlegung der öffentlichen Mischwasserleitung (zwischen der unteren und oberen Bebauung)” -und nicht etwa für den eigentlichen Haus- bzw. Grundstücksanschluss- erhoben.

Rechtsgrundlage hierfür ist § 10 Abs. 1 der Allgemeinen Entsorgungsbedingungen (AEB) des AZV für die öffentliche Abwasserbeseitigung einschließlich der Entsorgung der Inhalte von Grundstückskläranlagen vom 01.01.2009. Danach ist der AZV berechtigt, von den Grundstückseigentümern bei erstmaligem Anschluss des Grundstücks an die öffentliche Abwasserentsorgungsanlage einen angemessenen Baukostenzuschuss zur teilweisen Abdeckung der bei wirtschaftlicher Betriebsführung notwendigen Kosten für die Herstellung oder, soweit durch den erstmaligen Anschluss veranlasst und über den Herstellungskosten liegend, die Veränderung der öffentlichen Abwasserentsorgungsanlage, an die das Grundstück angeschlossen wird, zu verlangen, soweit sie sich ausschließlich einem Entsorgungsbereich zuordnen lassen, in dem der Anschluss erfolgt. Hierdurch soll der durch die Möglichkeit der Inanspruchnahme gebotene besondere wirtschaftliche Vorteil abgegolten werden, soweit der Aufwand nicht auf andere Weise gedeckt wird (vgl. I.1. der Regelung der Kostenerstattung für die öffentliche Abwasserbeseitigung des AZV vom 01.01.2009). Insoweit werden nur die Kosten für neu herzustellende örtliche Teile des öffentlichen Sammelnetzes berücksichtigt, soweit sie sich dem Entsorgungsbereich zuordnen lassen (vgl. I.2. der Kostenerstattungsregelung). Demgegenüber sind die Aufwendungen für die bei wirtschaftlicher Betriebsführung notwendigen Kosten für die Herstellung und -soweit vom Grundstückseigentümer veranlasst- die Veränderung des Grundstücksanschlusses dem AZV vom Grundstückseigentümer als Grundstücksanschlusskosten nach § 11 Abs. 1 AEB zu erstatten.

Zwar wird der Baukostenzuschuss danach beim erstmaligen Grundstücksanschluss an die öffentliche Abwasserentsorgungsanlage erhoben; der Sache nach betrifft er jedoch die teilweise Abdeckung der notwendigen Kosten für die Herstellung bzw. Veränderung der öffentlichen Abwasserentsorgungsanlage, an die das Grundstück angeschlossen wird, d.h. das öffentliche Sammelnetz. Damit unterscheidet sich der Baukostenzuschuss von den Kosten für den eigentlichen Grundstücksanschluss (= die Verbindung des öffentlichen Sammelnetzes mit der Grundstücksentwässerungsanlage, beginnend an der Abzweigstelle von der jeweiligen Sammelleitung und endend mit dem Grundstücksanschlussschacht an der Grundstücksgrenze des Anschlussgrundstücks, vgl. § 2 Abs. 6 AEB), deren Erstattung eigenständig in § 11 AEB geregelt ist. Dementsprechend hat sich das Finanzgericht zu Unrecht auf das BFH, Urteil in BFHE 245, 49, BStBl II 2014, 882 berufen, das die Aufwendungen für den Hausanschluss i.S. der Verbindung des Wasser-Verteilungsnetzes mit der Anlage des Grundstückseigentümers als steuerbegünstigte Handwerkerleistung bejaht. Anders als der Haus- oder Grundstücksanschluss ist das öffentliche Wasser-Verteilungs- oder Sammelnetz nicht mehr zum Haushalt i.S. des § 35a Abs. 4 Satz 1 EStG zu zählen. Insoweit fehlt es an einem räumlich-funktionalen Zusammenhang der Leistung mit dem Haushalt des einzelnen Grundstückseigentümers, da die Zahlung für den Ausbau des allgemeinen Versorgungsnetzes erfolgt, das -im Unterschied zum Hausanschluss- nicht nur einzelnen Grundstückseigentümern, sondern vielmehr allen Nutzern des Versorgungsnetzes zugutekommt.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 21. Februar 2018 – VI R 18/16

  1. Sächs. FG, Urteil vom 12.11.2015 – 8 K 194/15
  2. BFH, Urteil vom 20.03.2014 – VI R 56/12, BFHE 245, 49, BStBl II 2014, 882, für die Verbindung des Wasser-Verteilungsnetzes mit der Anlage des Grundstückseigentümers
  3. BFH, Urteil vom 20.03.2014 – VI R 56/12, BFHE 245, 49, BStBl II 2014, 882
  4. vgl. BFH, Urteil vom 06.05.2010 – VI R 4/09, BFHE 229, 534, BStBl II 2011, 909
  5. zu Beispielen s. BFH, Urteil vom 20.03.2014 – VI R 56/12, BFHE 245, 49, BStBl II 2014, 882, Rz 11
  6. BFH, Urteil in BFHE 245, 49, BStBl II 2014, 882, Rz 12
  7. BFH, Urteil in BFHE 245, 49, BStBl II 2014, 882, für die Verbindung des Wasser-Verteilungsnetzes mit der Anlage des Grundstückseigentümers i.S. des § 10 Abs. 1 der Verordnung über Allgemeine Bedingungen für die Versorgung mit Wasser vom 20.06.1980, BGBl I 1980, 750, m.w.N.
  8. a.A. BMF, Schreiben vom 09.11.2016 – IV C 8-S 2296-b/07/10003:008, BStBl I 2016, 1213, Rz 22 Satz 3
  9. BFH, Urteile in BFHE 245, 49, BStBl II 2014, 882, Rz 14 f.; vom 20.03.2014 – VI R 55/12, BFHE 245, 45, BStBl II 2014, 880; vom 03.09.2015 – VI R 18/14, BFHE 251, 435, BStBl II 2016, 272; BFH, Beschluss vom 25.09.2017 – VI B 25/17, BFH/NV 2018, 39; Kratzsch in Frotscher, EStG, Freiburg 2011, § 35a Rz 77; Eversloh in Lademann, EStG, § 35a EStG Rz 93; Bode, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 35a Rz D 7, E 7; Schmidt/Krüger, EStG, 36. Aufl., § 35a Rz 21; Wüllenkemper, EFG 2013, 52
  10. BFH, Urteil in BFHE 245, 45, BStBl II 2014, 880
  11. BFH, Urteile in BFHE 245, 45, BStBl II 2014, 880, und in BFHE 245, 49, BStBl II 2014, 882; BMF, Schreiben in BStBl I 2016, 1213, Rz 2
  12. BFH, Urteil in BFHE 245, 49, BStBl II 2014, 882; BMF, Schreiben in BStBl I 2016, 1213, Anlage 1 “Hausanschlüsse an Ver- und Entsorgungsnetze”

 
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