Beerdigungskosten als dauernde Last

Hat sich der Vermögensübernehmer gegenüber den Vermögensübergebern (Eltern) in einem Vermögensübergabevertrag verpflichtet, die Kosten einer standesgemäßen Beerdigung zu tragen, so sind die dadurch nach dem Tod des Letztverstorbenen entstandenen angemessenen Aufwendungen als dauernde Last i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG abziehbar, soweit nicht der Vermögensübernehmer, sondern ein Dritter Erbe ist.

Beerdigungskosten als dauernde Last

Als Sonderausgaben abziehbar sind die auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhenden Renten und dauernden Lasten, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben (§ 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG). Handelt es sich steuerrechtlich um eine dem Vertragstypus des “Versorgungsvertrags”/”Altenteilsvertrags” vergleichbare Vermögensübergabe, sind die –grundsätzlich schon aufgrund der Rechtsnatur des Vertrags abänderbaren– wiederkehrenden Leistungen in der Regel als “dauernde Last” abziehbar1.

Dabei ist, so der Bundesfinanzhof, davon auszugehen, dass das bürgerlich-rechtliche Altenteil Versorgungsleistungen verschiedener Art umfasst, die durch die gemeinsame Zweckbestimmung, den Berechtigten ganz oder teilweise zu versorgen, zu einer rechtlichen Einheit verbunden sind, und dass auch die Kosten für die Beerdigung des Altenteilers Bestandteil dieser Leistungen sind2, wobei die generelle Abziehbarkeit der Beerdigungskosten als Sonderausgaben –obwohl nicht wiederkehrend– aus deren Zugehörigkeit zum “Inbegriff der Versorgungsleistungen” zu folgern ist.

Die aufgrund der getroffenen vertraglichen Verpflichtung geschuldeten und erbrachten Aufwendungen für die Beerdigungskosten des letztversterbenden Altenteilers sind im Streitfall als dauernde Last abziehbar, weil nicht der Kläger, sondern seine Schwester Erbin der Mutter ist3.

Nach ständiger Rechtsprechung des Senats kennzeichnet die Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen, dass sich der Vermögensübergeber Teile der nunmehr vom Vermögensübernehmer zu erwirtschaftenden Nettoerträge vorbehält. Der Vorbehalt der Erträge stellt sich dar als ein “Transfer steuerlicher Leistungsfähigkeit”. Dieser wird in der Weise rechtstechnisch verwirklicht, dass die Aufwendungen beim Übernehmer nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG abziehbar und die entsprechenden Zuflüsse beim Übergeber nach § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG steuerbar sind, und bedingt eine materiell-rechtliche Korrespondenz zwischen Abzugs- und Besteuerungstatbestand4. Die materiell-rechtliche Korrespondenz von Abziehbarkeit und Steuerbarkeit ist dem Rechtsprinzip des Vorbehalts der Vermögenserträge immanent.

Da im Streitfall eine Korrespondenz zwischen Abziehbarkeit und Steuerbarkeit gegeben ist, können die Beerdigungskosten als dauernde Last qualifiziert werden. Für die Abziehbarkeit der dauernden Last ist maßgeblich, dass der Übergeber “das Vermögen –ähnlich wie beim Nießbrauchsvorbehalt– ohne die vorbehaltenen Erträge, die ihm nunmehr als Versorgungsleistungen zufließen, übertragen hat”5. Die Versorgungsleistungen sind somit als vorbehaltene Vermögenserträge zu charakterisieren. Deshalb kommt eine Abziehbarkeit von wiederkehrenden Leistungen als Sonderausgaben nur dann in Betracht, wenn andererseits vorbehaltene Erträge in Gestalt der Beerdigungskosten einem Empfänger als wiederkehrende Einkünfte (§ 22 Nr. 1 Satz 1 EStG) zugerechnet werden können.

Diese Voraussetzung ist im Streitfall erfüllt. Der Kläger war aufgrund des Übergabevertrags verpflichtet, die Beerdigungskosten für die Letztversterbende zu tragen; diese vertragliche Regelung geht der gesetzlichen Regelung in § 1968 des Bürgerlichen Gesetzbuchs vor. Da die Erbin damit im Innenverhältnis von der Verpflichtung zur Tragung der Beerdigungskosten entbunden war, ist von einem Vertrag zugunsten Dritter, der Erbin, auszugehen. Ihr und nicht der verstorbenen Mutter, der Erblasserin, sind die Einnahmen in Höhe der ersparten Beerdigungskosten zugeflossen und deshalb können ihr die vorbehaltenen Erträge in Gestalt der Beerdigungskosten als wiederkehrende Einkünfte (§ 24 Nr. 2, § 22 Nr. 1 Satz 1 EStG) zugerechnet werden. Der Grundsatz der materiell-rechtlichen Korrespondenz ist gewahrt.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 19. Januar 2010 – X R 17/09

  1. ausführlich hierzu BFH (GrS), Beschluss vom 05.07.1990 – GrS 4-6/89, BFHE 161, 317, 328, BStBl II 1990, 847; zusammenfassend BFH, Urteil vom 25.08.1999 – X R 38/95, BFHE 190, 302, BStBl II 2000, 21, mit weiteren Rechtsprechungsnachweisen []
  2. vgl. BFH, Urteil in BFHE 212, 450, BStBl II 2007, 160, m.w.N. []
  3. so auch Schönfelder, ZErb 2006, 233; Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 10 EStG Rz 79; Söhn, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 10 Rz D 196; Kanzler, Finanz-Rundschau 2006, 743; anderer Ansicht Stöcker in Bordewin/ Brandt, § 10 EStG Rz 225, sowie Blümich/Hutter, § 10 EStG Rz 152, die beide darauf abstellen, dass Beerdigungskosten nicht laufend gezahlt werden, sondern nur einmalig entstehen können []
  4. vgl. z.B. BFH, Urteil in BFHE 219, 160, BStBl II 2008, 123 []
  5. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95 []