Das volljährige geistig behinderte Person als Pflegekind

Die für die Annahme eines Pflegekindschaftsverhältnisses im Sinne von § 32 Abs. 1 Nr. 2 EStG erforderliche Voraussetzung, dass der Steuerpflichtige mit der Person „durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist“, lässt sich bei einer bereits volljährigen Person nur unter engen Voraussetzungen und bei Vorliegen ganz besonderer Umstände begründen. Handelt es sich um eine geistig oder seelisch behinderte Person, muss die Behinderung so schwer sein, dass der geistige Zustand des Behinderten dem typischen Entwicklungsstand einer noch minderjährigen Person entspricht.

Das volljährige geistig behinderte Person als Pflegekind

Die Wohn- und Lebensverhältnisse der behinderten Person müssen den Verhältnissen leiblicher Kinder vergleichbar sein und eine Zugehörigkeit der behinderten Person zur Familie widerspiegeln. Der Steuerpflichtige muss zu der behinderten Person in einem dem Eltern-Kind-Verhältnis vergleichbaren Erziehungsverhältnis stehen, das sich auf eine durch den Steuerpflichtigen gegenüber der behinderten Person eingenommene Autoritätsstellung stützt. Damit die behinderte Person mit dem Steuerpflichtigen durch ein familienähnliches Band „verbunden ist“, muss die ideelle Beziehung zwischen den beiden Personen bereits über einen längeren Zeitraum bestanden haben, bevor von einer ideellen Bindung ausgegangen werden kann. Ein „auf längere Dauer berechnetes Band“ liegt vor, wenn aus Sicht des Steuerpflichtigen beabsichtigt ist, die bereits entstandene familiäre Bindung auch zukünftig langjährig aufrecht zu erhalten. Insoweit ist eine beabsichtigte Dauer von zwei Jahren in der Regel als ausreichend anzusehen.

Mit dieser Entscheidung hat der Bundesfinanzhof die Voraussetzungen präzisiert, unter denen eine nach Eintritt der Volljährigkeit in den Haushalt aufgenommene geistig behinderte Person als Pflegekind angesehen werden kann – mit der Folge, dass für sie ein Anspruch auf Kindergeld besteht.

Nach der gesetzlichen Definition sind Pflegekinder Personen, mit denen der Steuerpflichtige u.a. durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist. Das erstinstanzlich mit der Klage befasste Finanzgericht hatte diese Voraussetzung im Streitfall bejaht und insbesondere ausgeführt, es sei nicht erforderlich, dass die betreute Person behinderungsbedingt in ihrer geistigen Entwicklung einem Kind gleich stehe. Es genüge vielmehr, dass sie nicht selbständig leben könne und ohne die Aufnahme in die Familienpflege in einem Heim untergebracht werden müsse.

Dieser Ansicht ist der Bundesfinanzhof nun jedoch nicht gefolgt: Die betreute Person muss, um Pflegekind sein zu können, wie zur Familie gehörend angesehen und behandelt werden. Dies setzt ein Aufsichts-, Betreuungs- und Erziehungsverhältnis wie zwischen Eltern und ihren leiblichen Kindern voraus. Da die körperliche Versorgung und die Erziehung bei einem nicht behinderten Volljährigen in der Regel keine entscheidende Rolle mehr spielt, kann ein behinderter Volljähriger nur dann Pflegekind sein, wenn die Behinderung so schwer ist, dass der geistige Zustand des Behinderten dem typischen Entwicklungsstand einer minderjährigen Person entspricht. Aus weiteren Umständen wie der Einbindung in die familiäre Lebensgestaltung, dem Bestehen erzieherischer Einwirkungsmöglichkeiten und einer über längere Zeit bestehenden und auf längere Zeit angelegten ideellen Beziehung muss auf eine Bindung wie zwischen Eltern und ihren leiblichen Kindern geschlossen werden können.

Nach § 62 Abs. 1 i.V.m. § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG besteht ein Kindergeldanspruch für Kinder i.S. des § 32 Abs. 1 EStG. Kinder sind nach § 32 Abs. 1 Nr. 2 EStG auch Pflegekinder. Ein Pflegekind ist nach dem in § 32 Abs. 1 Nr. 2 EStG1 enthaltenen Klammerzusatz eine Person, mit der der Steuerpflichtige durch ein familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band verbunden ist, sofern er sie nicht zu Erwerbszwecken in seinen Haushalt aufgenommen hat und das Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den Eltern nicht mehr besteht. Die Neufassung des § 32 Abs. 1 Nr. 2 EStG ist dem Streitfall zugrunde zu legen. Denn gemäß § 52 Abs. 40 Satz 1 EStG i.d.F. des StÄndG 2003 ist die geänderte Fassung in allen Fällen anzuwenden, in denen die Einkommensteuer noch nicht bestandskräftig festgesetzt ist. Diese Rückwirkung gilt auch für das Kindergeld, wenn dieses noch nicht bestandskräftig festgesetzt bzw. die Festsetzung noch nicht bestandskräftig abgelehnt ist2.

Der Klammerzusatz stellt eine Legaldefinition dar3, d.h. die hierin enthaltenen Umstände sind echte Tatbestandsvoraussetzungen und nicht nur erläuternde Nebenbestimmungen4.

Ein familienähnliches Band liegt vor, wenn das Kind wie zur Familie angehörig angesehen und behandelt wird. Dies setzt voraus, dass zwischen dem Steuerpflichtigen und dem Kind ein Aufsichts, Betreuungs- und Erziehungsverhältnis wie zwischen Eltern und leiblichen Kindern besteht5. Da das Gesetz Pflegekinder über § 32 Abs. 1, Abs. 6 Satz 7 EStG und § 63 Abs. 1 Satz 1 EStG in eine Reihe mit leiblichen Kindern, Adoptivkindern, Stief- und Enkelkindern stellt und das Pflegekindschaftsverhältnis steuerrechtlich unter Umständen über das 27. Lebensjahr bzw. nach Absenkung der Altersgrenze durch das Steueränderungsgesetz 20076- über das 25. Lebensjahr hinauswirken und weiterhin zur Gewährung von Kinderfreibeträgen und Kindergeld führen kann, ist ein besonders enges Band erforderlich7.

Nach der Rechtsprechung des Bundessozialgerichts ist erforderlich, dass das Aufsichts, Erziehungs- und Betreuungsverhältnis seine Grundlage in einer ideellen Dauerbindung findet; dabei ist nicht allein auf die äußeren Lebensumstände, sondern auch darauf abzustellen, ob das Pflegekind in der Familie eine natürliche Einheit von Versorgung, Erziehung und „Heimat“ findet – also nicht nur Kostgänger ist, sondern wie zur Familie gehörig angesehen und behandelt wird8. Aus der Parallele zum Eltern-Kind-Verhältnis ergibt sich zudem, dass auch zwischen dem Pflegelternteil und dem Pflegekind ein Autoritätsverhältnis bestehen muss, aufgrund dessen sich das Pflegekind der Aufsichts, Erziehungs- und Betreuungsmacht des Pflegeelternteils unterwirft9. Dieser Auffassung schließt sich der Bundesfinanzhof an.

Vor dem Hintergrund des Umstands, dass die körperliche Versorgung und die Erziehung des Pflegekindes, die Voraussetzung für die Annahme eines familienähnlichen Bandes sind, bei einem gesunden Volljährigen in der Regel keine entscheidende Rolle mehr spielen, hat der Bundesfinanzhof bereits entschieden, dass sich ein familienähnliches Band mit einem bereits Volljährigen nur bei Vorliegen besonderer Umstände begründen lässt10.

Insoweit ist zum einen der psychischen Verfassung der zu pflegenden Person, insbesondere einer eventuellen Unfähigkeit zu eigener Lebensgestaltung, im Einzelfall Bedeutung beizumessen.

Während bei Bestehen einer körperlichen Behinderung, einer Sinnesbehinderung (z.B. Blindheit, Gehörlosigkeit) oder einer Sprachbehinderung die Entstehung eines familienähnlichen Bandes zu einem Volljährigen in der Regel bereits am Fehlen eines Erziehungsverhältnisses scheitern wird, kommt bei Behinderungen im Bereich der geistigen Fähigkeiten oder der seelischen Gesundheit die Entstehung eines familienähnlichen Bandes grundsätzlich auch bei einem Volljährigen in Betracht. Dies bedeutet jedoch nicht, dass die Erbringung umfänglicher Pflege- und Unterstützungsleistungen und ein damit verbundenes hohes Maß an persönlicher Zuwendung gegenüber einem geistig oder seelisch behinderten Menschen zugleich auch ein familienähnliches Band begründet11. Denn dies hätte zur Folge, dass jedes Pflegeverhältnis zwischen einer Person und einem in dieser Form Behinderten zugleich auch ein Pflegekindschaftsverhältnis begründen würde12. Zwar reicht nach § 2 Abs. 1 Satz 1 SB IX für die Annahme einer Behinderung aus, dass die geistige Fähigkeit oder die seelische Gesundheit von dem für das Lebensalter typischen Zustand abweichen. Um den Behinderten aber in ein Aufsichts, Betreuungs- und vor allem Erziehungsverhältnis wie zwischen Eltern und leiblichen Kindern stellen zu können, muss die Behinderung so schwer sein, dass der geistige Zustand des Behinderten dem typischen Entwicklungsstand einer noch minderjährigen Person entspricht13.

Weiter ist erforderlich, dass trotz der Beeinträchtigung der geistigen Fähigkeiten Möglichkeiten und die Bereitschaft zu einer erzieherischen Einwirkung gegeben sein müssen. Ist eine erzieherische Einwirkungsmöglichkeit der pflegenden Person auf die zu pflegende Person als ausgeschlossen zu betrachten, ähnelt ein solches Pflegeverhältnis mehr dem zu einem Kostgänger als dem zwischen Eltern und ihren leiblichen Kindern. Daher ist die Entstehung eines familienähnlichen Bandes zu einem Volljährigen in einem solchen Fall in der Regel ausgeschlossen.

Aus diesen Einschränkungen ergibt sich weder, dass der Kindergeldbezug für behinderte Pflegekinder über das 27. Lebensjahr hinaus nur bei geistiger Behinderung in Betracht kommt, noch folgt hieraus eine Ungleichbehandlung gegenüber behinderten leiblichen Kindern oder Adoptivkindern. Ist das familienähnliche Band zwischen dem allein körperlich behinderten Pflegekind bereits vor Eintritt der Volljährigkeit entstanden, scheitert ein Kindergeldbezug weder über das 18. Lebensjahr noch über das 25. bzw. 27. Lebensjahr hinaus an der mangelnden Pflegekindeigenschaft, sofern nicht das familienähnliche Band später aufgrund anderer Umstände wieder gelöst wurde. Dass die Entstehung eines familienähnlichen Bandes zu einem bereits volljährigen Behinderten eine Behinderung voraussetzt, aufgrund derer der geistige Zustand des Behinderten dem typischen Entwicklungsstand einer noch minderjährigen Person entspricht, stellt auch keine ungerechtfertigte Ungleichbehandlung gegenüber den Eltern von allein körperlich behinderten leiblichen Kindern oder Adoptivkindern dar. Vielmehr dient dieses Erfordernis gerade der Gleichbehandlung, weil bei leiblichen Kindern und Adoptivkindern das familiäre Band zu den kindergeldberechtigten Elternteilen bereits besteht. Die Auffassung der Klägerin, wonach es für die Begründung eines Pflegekindschaftsverhältnisses ausreichend sei, wenn das Kind die Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 3 EStG erfüllt, würde hingegen bei behinderten Kindern zu einem Leerlaufen der Tatbestandsvoraussetzung „familienähnliches, auf längere Dauer berechnetes Band“ führen, da ein Pflegekindschaftsverhältnis dann immer schon bei nicht zu Erwerbszwecken erfolgter Haushaltsaufnahme des behinderten Kindes und Ausscheiden aus dem Obhuts- und Pflegeverhältnis zu den leiblichen Eltern anzunehmen wäre.

Auch wenn die geistig behinderte oder seelisch kranke Person umfangreicher Überwachung, Anweisung und Unterstützung bedarf, folgt daraus allein noch nicht, dass sie wie zur Familie gehörig anzusehen wäre. Vielmehr müssen weitere Umstände hinzukommen, aus denen sich eine Vergleichbarkeit zu den Verhältnissen leiblicher Kinder und eine Zugehörigkeit zur Familie ergeben14. Insoweit ist insbesondere von Bedeutung, wie sich die Wohn- und Lebensverhältnisse der zu pflegenden Person innerhalb der Familie darstellen (welche Räume stehen den einzelnen Familienangehörigen allein oder zur Mitbenutzung zur Verfügung?), in welchem Verhältnis die zu pflegende Person zu den anderen Familienangehörigen steht (Eingliederung in die Rolle eines Kindes gegenüber „Pflegeeltern“ und etwaigen „Pflegegeschwistern“) und ob sie in die familiäre Lebensgestaltung eingebunden ist (z.B. Teilnahme an gemeinsamen Mahlzeiten, Freizeit- und Urlaubsaktivitäten etc.). Ferner ist in die Gesamtwürdigung einzubeziehen, ob und inwieweit die Aufsichts, Betreuungs- und Erziehungsaufgaben in familienähnlicher Weise von der pflegenden Person selbst wahrgenommen werden bzw. ob und inwieweit in nicht familienähnlicher Weise andere, insbesondere nicht haushaltszugehörige „familienfremde“ Personen (z.B. Betreuungsfachkräfte des Trägers der Familienpflege), solche Aufgaben erfüllen.

Da insbesondere die erzieherische Einwirkungsmöglichkeit sich im Eltern-Kind-Verhältnis aus einem Autoritätsverhältnis ableitet, ist eine solche Autoritätsstellung der pflegenden Person gegenüber der zu pflegenden Person auch Voraussetzung für das Vorliegen eines familienähnlichen Bandes. Diese leitet sich im Verhältnis zwischen Eltern und ihren leiblichen Kindern im Regelfall bereits daraus ab, dass die Eltern wesentlich älter sind als das Kind15 und über das ihnen zustehende Erziehungsrecht (§ 1631 BGB) langjährig auf die Entwicklung des Kindes Einfluss nehmen können bzw. schon genommen haben. Erfüllt die pflegende Person diese Voraussetzungen nicht, müssen andere besondere Umstände vorliegen, aus denen sich im Einzelfall die Entstehung eines Autoritätsverhältnisses zwischen der pflegenden und der gepflegten Person ergibt (z.B. langjährige Übernahme der Elternrolle für ein minderjähriges behindertes Geschwisterteil bei Vollwaisen). Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht daraus, dass das Bundessozialgericht16 auf das Erfordernis eines Altersunterschieds verzichtet. Denn insoweit ist zu berücksichtigen, dass das Bundessozialgericht zum einen den Pflegekindbegriff aus seiner spezifischen sozialrechtlichen Funktion heraus interpretiert hat. Dagegen hat der Begriff des Pflegekindes in dem System der Einkommensteuer eine andere Funktion; insbesondere schließt eine engere Auslegung des steuerrechtlichen Pflegekindbegriffs anderweitige Steuerermäßigungen (z.B. §§ 33, 33a EStG) nicht aus17. Zum anderen lagen auch in dem der BSG-Entscheidung zugrundeliegenden Sachverhalt besondere Umstände vor, aus denen das Bundessozialgericht eine Erziehungsfunktion ableitete (Behinderte stand in ihrer Entwicklung einem zehnjährigen Kind gleich und wurde von ihrer zur Pflegerin bestellten Nichte betreut).

Da der Pflegekindbegriff nach der Legaldefinition des § 32 Abs. 1 Nr. 2 EStG voraussetzt, dass der Steuerpflichtige mit dem Pflegekind durch ein familienähnliches Band „verbunden ist“, muss die ideelle Beziehung zwischen dem Steuerpflichtigen und dem Pflegekind bereits über einen längeren Zeitraum bestanden haben, bevor von einer ideellen Bindung ausgegangen werden kann. Dies entspricht auch dem typischen Eltern-Kind-Verhältnis, das sich gegenüber einem bereits Volljährigen in der Regel schon über viele Jahre entwickelt hat.

Demgegenüber zielt das Tatbestandsmerkmal, wonach es sich um ein „auf längere Dauer berechnetes“ Band handeln muss, darauf ab, wie sich die zukünftige Entwicklung des Verhältnisses zwischen der pflegenden Person und der gepflegten Person darstellt. Insoweit muss aus Sicht der pflegenden Person beabsichtigt sein, die bereits entstandene familiäre Bindung auch zukünftig langjährig aufrecht zu erhalten. Dabei bestehen keine Bedenken, wenn im Regelfall eine beabsichtigte Dauer von zwei Jahren als ausreichend angesehen wird18. Da es nur auf die beabsichtigte Dauer ankommt, ist dagegen nicht entscheidend, dass die tatsächliche Dauer im Rückblick kürzer oder länger ausfällt.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 9. Februar 2012 – III R 15/09

  1. i.d.F. des Zweiten Gesetzes zur Änderung steuerlicher Vorschriften (StÄndG 2003) vom 15.12.2003, BGBl – I 2003, 2645, BStBl I 2003, 710[↩]
  2. vgl. BFH, Urteil vom 21.04.2005 – III R 53/02, BFH/NV 2005, 1547[↩]
  3. vgl. hierzu BFH, Urteil vom 05.10.2004 – VIII R 69/02, BFH/NV 2005, 524[↩]
  4. ebenso Grönke-Reimann in Herrmann/Heuer/Raupach, § 32 EStG Rz 44[↩]
  5. BFH, Urteil in BFH/NV 2005, 524, m.w.N.[↩]
  6. vom 19.07.2006, BGBl – I 2006, 1652, BStBl I 2006, 432[↩]
  7. vgl. hierzu bereits BFH, Beschluss des Großen Senats vom 25.01.1971 – GrS 6/70, BFHE 101, 247, BStBl II 1971, 274[↩]
  8. BSG, Urteile vom 22.09.1993 – 10 RKg 6/92, SozR 35870 § 2 Nr.20; und vom 19.11.1997 – 14/10 RKg 18/96, Fürsorgerechtliche Entscheidungen der Verwaltungs- und Sozialgerichte 48, 188[↩]
  9. ebenso BSG, Urteil vom 29.08.1962 – 7 RKg 7/61, BSGE 17, 265; Felix, Kindergeldrecht, § 63 EStG Rz 31; Helmke in Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, Kommentar, Fach A, I. Kommentierung, § 32 EStG Rz 9[↩]
  10. vgl. BFH, Urteil in BFH/NV 2005, 524[↩]
  11. vgl. hierzu BSG, Urteil in SozR 35870 § 2 Nr.20[↩]
  12. vgl. hierzu BFH, Urteil vom 04.04.1975 – VI R 218/72, BFHE 115, 477, BStBl II 1975, 636[↩]
  13. ebenso die Verwaltung, vgl. Abschn. 63.02.2.3 Abs. 3 Satz 6 der Dienstanweisung zur Durchführung des Familienleistungsausgleichs nach dem X. Abschnitt des Einkommensteuergesetzes DAFamEStG, Stand 2011, BStBl I 2009, 1033, BStBl I 2011, 21, 716[↩]
  14. ebenso BSG, Urteil in SozR 35870 § 2 Nr.20[↩]
  15. vgl. hierzu bereits BFH, Urteile in BFHE 115, 477, BStBl II 1975, 636, und vom 05.08.1977 – VI R 187/74, BFHE 123, 380, BStBl II 1977, 832; BSG, Urteil vom 14.11.1961 – 11 RV 20/61, BSGE 15, 239[↩]
  16. BSG, Urteil vom 07.08.1991 – 10 RKg 15/91, SozR 35870 § 2 Nr. 16[↩]
  17. siehe hierzu BFH, Beschluss des Großen Senats in BFHE 101, 247, BStBl II 1971, 274[↩]
  18. ebenso Abschn. 63.02.2.3 Abs. 2 Sätze 1 bis 3 DAFamEStG[↩]

Das dürfte Sie auch interessieren: