Das von bei­den Ehe­gat­ten benutz­te häus­li­che Arbeits­zim­mer

Nach Ansicht des Finanz­ge­richts Baden-Würt­tem­berg ist der Höchst­be­trag von 1.250 EUR für häus­li­che Arbeits­zim­mer objekt­be­zo­gen, so dass auch bei einer Nut­zung durch bei­de Ehe­gat­ten bei­den Ehe­gat­ten beim Wer­bungs­kos­ten­ab­zug für die­ses Arbeits­zim­mer nur der hälf­ti­ge Höchst­be­trag zusteht.

Das von bei­den Ehe­gat­ten benutz­te häus­li­che Arbeits­zim­mer

Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG in der Fas­sung des Jah­res­steu­er­ge­set­zes 2010 [1] dür­fen Auf­wen­dun­gen für ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer sowie die Kos­ten der Aus­stat­tung den Gewinn nicht min­dern. Dies gilt nicht, wenn für die betrieb­li­che oder beruf­li­che Tätig­keit kein ande­rer Arbeits­platz zur Ver­fü­gung steht; in die­sem Fall wird die Höhe der abzieh­ba­ren Auf­wen­dun­gen auf 1.250 € begrenzt (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 und 3 Halb­satz 1 EStG). Der Gesetz­ge­ber stell­te dadurch die bis zur Ände­rung durch das Steu­er­än­de­rungs­ge­setz 2007 gel­ten­de frü­he­re Rechts­la­ge inso­weit wie­der her, als in den Fäl­len, in denen kein ande­rer Arbeits­platz zur Ver­fü­gung steht, ein Betriebs­aus­ga­ben- bzw. Wer­bungs­kos­ten­ab­zug bis zu einer Höhe von 1.250 € der Auf­wen­dun­gen für ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer zuge­las­sen wur­de [2].

Die­se Vor­schrift ist nach § 52 Abs. 12 Satz 9 EStG rück­wir­kend ab dem Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2007 anzu­wen­den. Der Gesetz­ge­ber ist damit sei­ner Ver­pflich­tung aus dem Beschluss des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts vom 6. Juli 2010 [3] nach­ge­kom­men, den zuvor bestehen­den ver­fas­sungs­wid­ri­gen Zustand rück­wir­kend auf den 1. Janu­ar 2007, den Beginn des Anwen­dungs­zeit­raums des Steu­er­än­de­rungs­ge­set­zes 2007, durch Neu­fas­sung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG zu besei­ti­gen. Die­sen hat das BVerfG für unver­ein­bar mit Art. 3 Abs. 1 GG erklärt, soweit danach der Abzug von Auf­wen­dun­gen für ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer auch dann aus­ge­schlos­sen war, wenn für die betrieb­li­che oder beruf­li­che Tätig­keit kein ande­rer Arbeits­platz zur Ver­fü­gung steht. Dem­ge­gen­über ist die Begren­zung des Abzugs auf 1.250 € ver­fas­sungs­ge­mäß [4].

Für den im Streit­fall maß­geb­li­chen Bereich der sog. „Über­schuss­ein­künf­te“ (§ 2 Abs. 1 Nr. 4 bis 7 EStG), bei denen nach § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EStG der Über­schuss der Ein­nah­men über die Wer­bungs­kos­ten (§§ 8 bis 9a EStG) die Ein­künf­te sind, gilt u.a. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG sinn­ge­mäß (§ 9 Abs. 5 Satz 1 EStG).

Nut­zen –wie vor­lie­gend– Ehe­gat­ten gemein­sam ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer, steht nach der Recht­spre­chung des BFH [5] einem Ehe­gat­ten, der sei­ne Auf­wen­dun­gen für das häus­li­che Arbeits­zim­mer nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 Halb­satz 1 EStG beschränkt abzie­hen kann, der Höchst­be­trag nach die­ser Vor­schrift nur antei­lig zu. Die Abzugs­be­schrän­kung ist objekt­be­zo­gen; die abzieh­ba­ren Auf­wen­dun­gen für ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer sind damit unab­hän­gig von der Zahl der nut­zen­den Per­so­nen auf 1.250 € begrenzt [6]. Die­se Auf­fas­sung wird von der Finanz­ver­wal­tung [7] voll­um­fäng­lich, in der Lite­ra­tur hin­ge­gen nur teil­wei­se geteilt [8]. Das Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg schließt sich der Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs eben­falls an.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat sei­ne Auf­fas­sung damit begrün­det, dass für die objekt­be­zo­ge­ne Abzugs­be­schrän­kung zunächst der Wort­laut spre­che. Die Rege­lung knüp­fe nur an das Vor­han­den­sein des Arbeits­zim­mers, nicht jedoch an den Auf­wand des ein­zel­nen Steu­er­pflich­ti­gen oder an die Zahl der dar­in täti­gen Per­so­nen an. Die Objekt­be­zo­gen­heit der Rege­lung wer­de zudem durch die Gegen­über­stel­lung mit der unbe­grenz­ten Abzugs­mög­lich­keit deut­lich. Der Gesetz­ge­ber habe dar­in zum Aus­druck gebracht, dass er in Aus­nah­me­fäl­len den Abzug der Auf­wen­dun­gen der Höhe nach begrenzt bis zu 1.250 €, in eng umgrenz­ten wei­te­ren Aus­nah­me­fäl­len aber unbe­grenzt zulas­sen will. Durch eine Ver­dop­pe­lung oder gar Ver­viel­fa­chung des begrenz­ten Abzugs­be­tra­ges wür­de die vom Gesetz­ge­ber für den Regel­fall beab­sich­tig­te Decke­lung der tat­säch­li­chen Auf­wen­dun­gen einem unbe­grenz­ten Abzug nahe kom­men und damit die Unter­schei­dung der bei­den Tat­be­stand­s­al­ter­na­ti­ven fak­tisch wie­der auf­ge­ho­ben. Gegen eine Ver­dop­pe­lung oder Ver­viel­fa­chung des Begren­zungs­be­tra­ges spre­che zudem, dass die Raum­auf­wen­dun­gen bei Mehr­fach­nut­zung weit­ge­hend iden­tisch sind mit den Raum­auf­wen­dun­gen bei der Nut­zung durch nur eine Per­son. Höhe­re Auf­wen­dun­gen ent­ste­hen bei der Mehr­fach­nut­zung eines Arbeits­zim­mers vor allem für die Ein­rich­tung. Auf die­se Auf­wen­dun­gen erstre­cke sich § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG jedoch ohne­hin nicht.

Aus dem BVerfG-Beschluss [9] ergibt sich eben­so wenig etwas ande­res wie aus dem Gleich­heits­satz. Den Klä­gern ist zwar zuzu­ge­ben, dass ihnen der Höchst­be­trag von 1.250 € zwei­mal gewährt wer­den wür­de, wenn sie zwei steu­er­recht­lich anzu­er­ken­nen­de Arbeits­zim­mer statt einem nutz­ten. Das BVerfG hat jedoch aus­drück­lich betont, dass ange­sichts der mög­li­chen viel­fäl­ti­gen Fak­to­ren, von denen die Ent­schei­dun­gen der Steu­er­pflich­ti­gen über Lage, Grö­ße und Qua­li­tät ihrer Woh­nung ein­schließ­lich eines Arbeits­zim­mers abhän­gen, der Ansatz einer grob pau­scha­lie­ren­den Höchst­gren­ze, wie sie nach der Vor­gän­ger­re­ge­lung bestimmt war, ver­fas­sungs­recht­lich unbe­denk­lich ist. So liegt es letzt­lich auch hier: Ob z.B. die Klä­ger die –eben­falls im Dach­ge­schoss lie­gen­den– zwei klei­ne­ren Zim­mer jeweils ein­zeln (Höchst­be­trag 2 x 1.250 €) oder das grö­ße­re Zim­mer gemein­sam (Höchst­be­trag 1 x 1.250 €) als Arbeits­zim­mer nut­zen, war (und ist) letzt­lich ihre (in ganz erheb­li­chem Umfang „pri­vat“ moti­vier­te) Ent­schei­dung, zumal sie damals noch kei­ne zwei Kin­der hat­ten. Hät­ten sich die Klä­ger als drit­te Mög­lich­keit z.B. dafür ent­schie­den, ihre Büro­ar­bei­ten statt in einem (oder zwei) sepa­ra­ten Arbeitszimmer(n) lie­ber in einem (25,89 m² grö­ße­ren) Wohn­zim­mer mit zu erle­di­gen, wäre mög­li­cher­wei­se gar kein Abzug zu gewäh­ren gewe­sen. Die­se unter­schied­li­chen Rechts­fol­gen –je nach Dis­po­si­ti­on des Steu­er­pflich­ti­gen– sind jedoch –ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Klä­ger– kei­ne ver­fas­sungs­wid­ri­ge Ungleich­be­hand­lung, son­dern die Fol­ge unter­schied­li­cher Sach­ver­hal­te. Die ver­fas­sungs­recht­lich zuläs­si­ge Typi­sie­rung knüpft ledig­lich an die bewuss­te Wil­lens­ent­schei­dung der Steu­er­pflich­ti­gen an. Auf die gel­ten­de Rechts­la­ge (und Recht­spre­chungs­la­ge) konn­ten (und kön­nen) sich die Klä­ger bei ihren Dis­po­si­tio­nen ein­rich­ten. Ein Anspruch dar­auf, dass der Gesetz­ge­ber alle mög­li­chen Hand­lungs­al­ter­na­ti­ven eines Steu­er­pflich­ti­gen voll­kom­men gleich behan­delt, besteht von Ver­fas­sungs wegen nicht.

Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg, Urteil vom 12. Juli 2012 – 3 K 447/​12

  1. vom 08.12.2010, BGBl – I 2010, 1768[]
  2. BT-Drs. 17/​3549, S. 15, zu Nr. 6 Buchst. b[]
  3. BVerfG, Beschluss vom 06.07.2010 – 2 BvL 13/​09, BVerfGE 126, 268, BFH/​NV 2010, 1767[]
  4. so bereits BVerfG, Beschluss vom 07.12.1999 – 2 BvR 301/​98, BVerfGE 101, 297, BStBl II 2000, 162[]
  5. zuletzt BFH, Urteil vom 23.09.2009 – IV R 21/​08, BFHE 227, 31, BStBl II 2010, 337[]
  6. BFH, Urteil vom 20.11.2003 – IV R 30/​03, BFHE 204, 176, BStBl II 2004, 775[]
  7. z.B. BMF vom 02.03.2011, BStBl I 2011, 195, Tz. 21[]
  8. zustim­mend z.B. Schmidt/​Krüger, EStG, 31. Auf­la­ge, § 19 Rz. 60; Hartz/​Meeßen/​Wolff, ABC-Füh­rer Lohn­steu­er, Stich­wort „Arbeits­zim­mer“, Rz. 74; Nacke in Littmann/​Bitz/​Pust, Das Ein­kom­men­steu­er­recht, § 4 EStG Rz. 1796; wohl auch Kirchhof/​Bode, EStG, 11. Auf­la­ge, § 4 Rz. 218b; a.A. z.B. Bergkem­per, juris­PR-Steu­er­recht 17/​2011, Anm. 1, unter II.07.; Heuermann/​Wagner, Lohn­steu­er, F 509; Blümich/​Wied, EStG/​KStG/​GewStG, § 4 EStG Rz. 849; Paul in Herrmann/​Heuer/​Raupach, EStG/​KStG, § 4 EStG Rz. 1563[]
  9. BVerfG, Beschluss in BVerfGE 126, 268, BFH/​NV 2010, 1767[]