Der Schei­dungs­pro­zess als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung

Die Kos­ten des Schei­dungs­pro­zes­ses sind auch nach der ab dem Jahr 2013 gel­ten­den gesetz­li­chen Neu­re­ge­lung wei­ter­hin als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen abzieh­bar.

Der Schei­dungs­pro­zess als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung

In dem hier vom Finanz­ge­richt Müns­ter ent­schie­de­nen Fall ließ sich die Klä­ge­rin im Jahr 2013 von ihrem Ehe­mann schei­den und mach­te sodann die Kos­ten des Schei­dungs­pro­zes­ses, die Kos­ten einer im Vor­feld der Schei­dung getrof­fe­nen Schei­dungs­fol­gen­ver­ein­ba­rung sowie eine Aus­gleichs­zah­lung an ihren Ehe­mann als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen gel­tend. Das Finanz­amt ver­sag­te den Abzug voll­stän­dig und wies auf die ab 2013 gel­ten­de Rege­lung in § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG hin, nach der Pro­zess­kos­ten und damit auch Schei­dungs­kos­ten grund­sätz­lich nicht mehr zu berück­sich­ti­gen sei­en. Das Finanz­ge­richt Müns­ter gab dage­gen der Kla­ge teil­wei­se statt:

Die Gerichts- und Anwalts­kos­ten des Schei­dungs­pro­zes­ses sind auch nach der gesetz­li­chen Neu­re­ge­lung als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen abzieh­bar, befand das Finanz­ge­richt Müns­ter. Die Kos­ten sei­en zwangs­läu­fig ent­stan­den, weil eine Ehe nur durch ein Gerichts­ver­fah­ren auf­ge­löst wer­den kön­ne. Dem ste­he die Neu­re­ge­lung in § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG nicht ent­ge­gen, denn ohne den Schei­dungs­pro­zess und die dadurch ent­stan­de­nen Pro­zess­kos­ten lie­fe die Klä­ge­rin Gefahr, ihre Exis­tenz­grund­la­ge zu ver­lie­ren und ihre lebens­not­wen­di­gen Bedürf­nis­se in dem übli­chen Rah­men nicht mehr befrie­di­gen zu kön­nen. Der Begriff der Exis­tenz­grund­la­ge sei nicht rein mate­ri­ell zu ver­ste­hen, son­dern umfas­se auch den Bereich des bür­ger­li­chen Lebens und der gesell­schaft­li­chen Stel­lung. Dies erfor­de­re die Mög­lich­keit, sich aus einer zer­rüt­te­ten Ehe lösen zu kön­nen. Für ein solch wei­tes Ver­ständ­nis des Begriffs spre­che auch die Absicht des Gesetz­ge­bers, ledig­lich die umfas­sen­de Aus­wei­tung der Abzugs­fä­hig­keit von Pro­zess­kos­ten durch die seit dem Jahr 2011 gel­ten­de Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs wie­der ein­zu­schrän­ken. Zwangs­läu­fig ent­stan­de­ne Schei­dungs­kos­ten sei­en aber schon seit frü­he­rer lang­jäh­ri­ger Recht­spre­chung als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen aner­kannt gewe­sen. Die­se Abzugs­mög­lich­keit habe der Gesetz­ge­ber nicht ein­schrän­ken wol­len.

Aller­dings sei­en die Kos­ten für die Schei­dungs­fol­gen­ver­ein­ba­rung nicht abzugs­fä­hig, da die­se Auf­wen­dun­gen nicht zwangs­läu­fig ent­stan­den und auch nach der frü­he­ren Recht­spre­chung nicht abzugs­fä­hig gewe­sen sei­en. Die Aus­gleichs­zah­lung selbst stel­le bereits kei­ne außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung dar, son­dern viel­mehr eine Gegen­leis­tung der Klä­ge­rin für den Erwerb des Mit­ei­gen­tums am Grund­stück und für die Abgel­tung wei­te­rer Ansprü­che.

Erwach­sen einem Steu­er­pflich­ti­gen zwangs­läu­fig grö­ße­re Auf­wen­dun­gen als der über­wie­gen­den Mehr­zahl der Steu­er­pflich­ti­gen glei­cher Ein­kom­mens­ver­hält­nis­se, glei­cher Ver­mö­gens­ver­hält­nis­se und glei­chen Fami­li­en­stands (außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung), so wird auf Antrag die Ein­kom­men­steu­er dadurch ermä­ßigt, dass der Teil der Auf­wen­dun­gen, der die dem Steu­er­pflich­ti­gen zumut­ba­re Belas­tung über­steigt; vom Gesamt­be­trag der Ein­künf­te abge­zo­gen wird (§ 33 Abs. 1 EStG).

Gemäß § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG erwach­sen Auf­wen­dun­gen zwangs­läu­fig, wenn sich der Steu­er­pflich­ti­ge ihnen aus recht­li­chen, tat­säch­li­chen oder sitt­li­chen Grün­den nicht ent­zie­hen kann und soweit die Auf­wen­dun­gen den Umstän­den nach not­wen­dig sind und einen ange­mes­se­nen Betrag nicht über­stei­gen. Für die Beur­tei­lung der Zwangs­läu­fig­keit ist auf die wesent­li­che Ursa­che abzu­stel­len, die zu den Auf­wen­dun­gen geführt hat. Liegt die­se in der vom Ein­zel­nen gestalt­ba­ren Lebens­füh­rung, kommt ein Abzug nicht in Betracht. Durch Ehe­schei­dungs­kos­ten ent­stan­de­ne Pro­zess­kos­ten sind aus tat­säch­li­chen Grün­den zwangs­läu­fig, weil bei einer Schei­dung davon aus­zu­ge­hen ist, dass die Ehe zer­rüt­tet ist. Als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen aner­kannt sind aus die­sem Grund nach der bis­he­ri­gen BFH-Recht­spre­chung, der sich das Finanz­ge­richt anschließt, alle unver­meid­bar durch die pro­zes­sua­le Durch­füh­rung des Schei­dungs­ver­fah­rens ent­stan­de­nen Kos­ten, nicht hin­ge­gen sol­che Kos­ten, die nicht zum Zwangs­ver­bund nach § 137 Abs. 2 Satz 3 des Geset­zes über das Ver­fah­ren in Fami­li­en­sa­chen und in den Ange­le­gen­hei­ten der frei­wil­li­gen Gerichts­bar­keit (FamFG; frü­her in § 623 Abs. 1 Satz 3 ZPO gere­gelt) gehö­ren 1.b. Dem Abzug von zwangs­läu­fig ent­stan­de­nen Schei­dungs­kos­ten als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen steht § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG nicht ent­ge­gen. Nach die­ser Vor­schrift, die ab dem Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2013 gilt, sind Auf­wen­dun­gen für die Füh­rung eines Rechts­streits (Pro­zess­kos­ten) vom Abzug aus­ge­schlos­sen, es sei denn, es han­delt sich um Auf­wen­dun­gen ohne die der Steu­er­pflich­ti­ge Gefahr lie­fe, sei­ne Exis­tenz­grund­la­ge zu ver­lie­ren und sei­ne lebens­not­wen­di­gen Bedürf­nis­se in dem übli­chen Rah­men nicht mehr befrie­di­gen zu kön­nen.

Zwangs­läu­fig ent­stan­de­ne Schei­dungs­kos­ten gehö­ren zu den Auf­wen­dun­gen, ohne die der Steu­er­pflich­ti­ge Gefahr lie­fe, sei­ne Exis­tenz­grund­la­ge zu ver­lie­ren und sei­ne lebens­not­wen­di­gen Bedürf­nis­se in dem übli­chen Rah­men nicht mehr befrie­di­gen zu kön­nen.

Was unter dem Begriff der "Exis­tenz­grund­la­ge" zu ver­ste­hen ist, ist im Gesetz nicht näher gere­gelt.

In Betracht kommt ein rein mate­ri­el­les Ver­ständ­nis die­ses Begriffs 2. Nach die­ser Ansicht schließt § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG Schei­dungs­pro­zess­kos­ten grund­sätz­lich vom Abzug als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung aus. Ein Abzug käme nur dann in Betracht, wenn im Ein­zel­fall ohne Schei­dung die mate­ri­el­le Exis­tenz­grund­la­ge bedroht wäre.

Die wohl herr­schen­de Gegen­auf­fas­sung geht davon aus, dass Ehe­schei­dungs­kos­ten trotz der Neu­re­ge­lung in dem ursprüng­lich von der Recht­spre­chung aner­kann­ten Umfang wei­ter­hin abzugs­fä­hig sein sol­len. Dabei wird der Begriff der Exis­tenz­grund­la­ge über ein blo­ßes mate­ri­el­les Ver­ständ­nis hin­aus weit aus­ge­legt 3.

Der Wort­laut des Geset­zes ist aus­le­gungs­be­dürf­tig und aus­le­gungs­fä­hig, da er kei­ne Ein­schrän­kung auf den mate­ri­el­len Bereich ent­hält. Bei­de genann­ten Ansich­ten wären daher mit dem Wort­laut ver­ein­bar.

Das Finanz­ge­richt legt die Vor­schrift dahin­ge­hend aus, dass wei­ter­hin typi­sie­rend die Schei­dungs­kos­ten, die unmit­tel­bar durch den Schei­dungs­pro­zess ver­an­lasst sind, nicht vom Aus­schluss erfasst wer­den, ohne dass es im Ein­zel­fall auf eine Prü­fung der mate­ri­el­len Exis­tenz­grund­la­ge ankä­me.

Dies ergibt sich aus der Ent­ste­hungs­ge­schich­te und dem Zweck der Norm. § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG wur­de durch das Amts­hil­fe­richt­li­ni­en-Umset­zungs­ge­setz vom 26.06.2013 ein­ge­führt. Die Rege­lung stellt eine Reak­ti­on des Gesetz­ge­bers auf die geän­der­te Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs dar, nach der Zivil­pro­zess­kos­ten unab­hän­gig vom Gegen­stand des Pro­zes­ses als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen abzieh­bar sind, wenn die beab­sich­tig­te Rechts­ver­fol­gung oder Rechts­ver­tei­di­gung hin­rei­chen­de Aus­sicht auf Erfolg bie­tet, nicht mut­wil­lig erscheint und soweit die Kos­ten not­wen­dig sind und einen ange­mes­se­nen Betrag nicht über­schrei­ten 4. Durch die Ein­füh­rung des § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG soll­te die vor Erge­hen die­ses Urteils gel­ten­de Rechts­la­ge hin­sicht­lich der Abzieh­bar­keit von Pro­zess­kos­ten wie­der her­ge­stellt wer­den. Dies hat die Bun­des­re­gie­rung in ihrem Ent­wurf zum Jah­res­steu­er­ge­setz 2013 aus­drück­lich unter Bezug­nah­me auf die Ent­schei­dung deut­lich gemacht 5. Dem­entspre­chend ist die For­mu­lie­rung des § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG an die frü­he­re BFH-Recht­spre­chung zu all­ge­mei­nen Zivil­pro­zess­kos­ten ange­lehnt, nach der sol­che Auf­wen­dun­gen nur abzugs­fä­hig waren, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge, ohne sich auf den Rechts­streit ein­zu­las­sen, Gefahr lie­fe, sei­ne Exis­tenz­grund­la­ge zu ver­lie­ren und sei­ne lebens­not­wen­di­gen Bedürf­nis­se in dem übli­chen Rah­men nicht mehr befrie­di­gen zu kön­nen 6. In die­ser Ent­schei­dung hat der Bun­des­fi­nanz­hof zunächst klar­ge­stellt, dass Schei­dungs­kos­ten unab­hän­gig hier­von als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen anzu­er­ken­nen sei­en. Hin­sicht­lich der Aner­ken­nung ande­rer Zivil­pro­zess­kos­ten hat er dar­auf abge­stellt, dass ein für den Steu­er­pflich­ti­gen exis­ten­zi­el­ler Bereich betrof­fen sein müs­se.

Ein frü­he­rer Geset­zes­ent­wurf der Bun­des­re­gie­rung zum Jah­res­steu­er­ge­setz 2013 7 ent­hielt als § 33 Abs. 3a EStG bereits die spä­ter als § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG beschlos­se­ne Fas­sung. Aller­dings war im Ent­wurf noch ein Zusatz ent­hal­ten, nach dem Schei­dungs­kos­ten aus­drück­lich unter die Abzugs­be­schrän­kung für Pro­zess­kos­ten gefasst wer­den. Zur Begrün­dung wur­de eben­falls aus­drück­lich auf die oben genann­te BFH, Ent­schei­dung Bezug genom­men und aus­ge­führt, dass es ange­zeigt sei, "die Abzugs­fä­hig­keit von Zivil­pro­zess­kos­ten auf den bis­he­ri­gen engen Rah­men zu beschrän­ken". Nach­dem die­ser Ent­wurf an der Zustim­mung des Bun­des­rats geschei­tert war, wur­de die Rege­lung in das Gesetz­ge­bungs­ver­fah­ren durch Beschluss des Ver­mitt­lungs­aus­schus­ses 8 in das Gesetz­ge­bungs­ver­fah­ren ein­ge­führt. Dass der end­gül­ti­ge Geset­zes­wort­laut kei­ne Bezug­nah­me auf Schei­dungs­kos­ten mehr ent­hält, spricht für die gesetz­ge­be­ri­sche Absicht, sol­che Auf­wen­dun­gen nicht grund­sätz­lich vom Abzug aus­zu­schlie­ßen.

Aus dem Gesetz­ge­bungs­ver­fah­ren und dem Anlass der Ein­füh­rung der ein­schrän­ken­den Vor­schrift wird deut­lich, dass der Gesetz­ge­ber kei­ne wei­ter­ge­hen­de Ein­schrän­kung des Abzugs von außer­ge­wöhn­li­chen Belas­tun­gen ein­füh­ren woll­te, als vor der Recht­spre­chungs­än­de­rung bestan­den hat­te.

Vor die­sem Hin­ter­grund ist der Begriff der Exis­tenz­grund­la­ge auch im imma­te­ri­el­len Sin­ne zu ver­ste­hen. Die Ehe gehört zu den Grund­la­gen der bür­ger­li­chen Exis­tenz. Sich aus einer zer­rüt­te­ten Ehe lösen zu kön­nen, hat für den Steu­er­pflich­ti­gen nicht nur hin­sicht­lich der finan­zi­el­len Fol­gen (Zuge­winn­aus­gleich, Erbrecht) son­dern auch in Bezug auf sei­ne gesell­schaft­li­che Stel­lung und sei­nen Ruf exis­ten­zi­el­le Bedeu­tung.

Dem­entspre­chend erfasst die Schei­dung einer zer­rüt­te­ten Ehe auch die lebens­not­wen­di­gen Bedürf­nis­se eines Steu­er­pflich­ti­gen. Zu die­sen Bedürf­nis­sen gehört es, nicht mit einem Part­ner ver­hei­ra­tet blei­ben zu müs­sen, von dem man sich aus­ein­an­der­ge­lebt hat. Außer­dem wäre die Ein­ge­hung einer neu­en Ehe nur nach einer vor­an­ge­gan­ge­nen Schei­dung der bis­he­ri­gen Ehe mög­lich.

Zu den zwangs­läu­fig ange­fal­le­nen Auf­wen­dun­gen gehö­ren im Streit­fall die Gerichts- und Anwalts­kos­ten des Schei­dungs­ver­fah­rens.

Die "Geschäfts­ge­bühr Tren­nung", die Rechts­an­walt K gemäß Zif­fer 2300 des Ver­gü­tungs­ver­zeich­nis­ses zum Rechts­an­walts­ver­gü­tungs­ge­setz (VV RVG) in Höhe von 1,3 in Rech­nung gestellt hat, ist ledig­lich zur Hälf­te abzugs­fä­hig. Die­se Gebühr bezieht sich nicht unmit­tel­bar auf die gericht­li­che Durch­set­zung der Schei­dung, son­dern auf die Bera­tung im Zusam­men­hang mit der Tren­nung. Kos­ten, die ledig­lich mit der Tren­nung im Zusam­men­hang ste­hen, gehö­ren nicht zu den als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung berück­sich­ti­gungs­fä­hi­gen Ehe­schei­dungs­kos­ten 9. Aller­dings ist die­se Geschäfts­ge­bühr zur Hälf­te auf die im Schei­dungs­ver­fah­ren ent­ste­hen­de Ver­fah­rens­ge­bühr gemäß Zif­fer 3100 VV RVG anzu­rech­nen (Vor­be­mer­kung 4 zu Teil 3 VV RVG). Dem­entspre­chend hat Rechts­an­walt K die Ver­fah­rens­ge­bühr des Gerichts­ver­fah­rens nach Zif­fer 3100 VV RVG nicht im vol­len Umfang (1,3), son­dern ledig­lich mit 0,65 abge­rech­net. Da ohne eine vor­he­ri­ge Bera­tung eine ent­spre­chend höhe­re Gebühr für das Schei­dungs­ver­fah­ren ange­fal­len wäre, steht die Hälf­te der auf die vor­an­ge­gan­ge­ne Bera­tung ent­fal­len­den Gebühr im Zusam­men­hang mit dem gericht­li­chen Schei­dungs­ver­fah­ren.

Der Zwangs­läu­fig­keit steht nicht der Umstand ent­ge­gen, dass sich die Klä­ge­rin (frei­wil­lig) zur hälf­ti­gen Über­nah­me der Kos­ten des von ihrem Ehe­mann beauf­trag­ten Rechts­an­walts bereit erklärt hat. Da für Ehe­sa­chen vor dem Fami­li­en­ge­richt nach § 114 Abs. 1 des Geset­zes über das Ver­fah­ren in Fami­li­en­sa­chen und in den Ange­le­gen­hei­ten der frei­wil­li­gen Gerichts­bar­keit (FamFG) ein Ver­tre­tungs­zwang besteht, hät­te die Klä­ge­rin ansons­ten einen eige­nen Rechts­an­walt beauf­tra­gen müs­sen, wodurch noch höhe­re Kos­ten ent­stan­den wären.

Die übri­gen Kos­ten, die von der Klä­ge­rin gel­tend gemacht wur­den, sind nicht abzugs­fä­hig.

Die Kos­ten für die Ver­mö­gens­aus­ein­an­der­set­zung als Schei­dungs­fol­ge­sa­che sind bereits nicht zwangs­läu­fig ent­stan­den. Die­se Kos­ten umfas­sen im Streit­fall die Eini­gungs­ge­bühr für den Abschluss der Fol­ge­ver­ein­ba­rung und der hälf­ti­gen Geschäfts­ge­bühr des Rechts­an­walts, die Notar­kos­ten für den Abschluss und den Voll­zug der Fol­ge­ver­ein­ba­rung sowie die Kos­ten für die Regis­trie­rung der Schei­dungs­fol­ge­ver­ein­ba­rung beim zen­tra­len Tes­ta­ments­re­gis­ter. Die­se Kos­ten waren auch vor der Recht­spre­chungs­än­de­rung des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 12.05.2011 nicht als außer­ge­wöhn­li­che Kos­ten berück­sich­ti­gungs­fä­hig, da es sich hier­bei zwar um Fol­ge­sa­chen im Sin­ne des § 137 Abs. 2 Satz 1 FamFG han­delt, die jedoch nicht zum Zwangs­ver­bund nach § 137 Abs. 2 Satz 3 FamFG gehö­ren.

Die Aus­le­gung des § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG in Bezug auf Schei­dungs­kos­ten ändert an die­ser Beur­tei­lung nichts, da die­se Auf­wen­dun­gen bereits nach der frü­he­ren BFH-Recht­spre­chung nicht abzugs­fä­hig waren.

Die Zah­lung an den geschie­de­nen Ehe­mann der Klä­ge­rin in Höhe von 5.000,- EUR ist nicht abzieh­bar, denn die Klä­ge­rin hat die­se zur Abgel­tung aller bestehen­den und even­tu­el­len Ansprü­che geleis­tet und damit eine Befrei­ung von etwai­gen Ansprü­chen sowie das Allein­ei­gen­tum am bis­her im Mit­ei­gen­tum der Ehe­leu­te ste­hen­den Grund­stück erhal­ten. Die Gewäh­rung eines sol­chen Gegen­wer­tes schließt die Aner­ken­nung als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung aus 10. Die hier­mit im Zusam­men­hang ste­hen­den Kos­ten und Gebüh­ren sind eben­falls nicht als außer­ge­wöhn­li­che Kos­ten berück­sich­ti­gungs­fä­hig, da die­se als Finan­zie­rungs­kos­ten eben­falls mit der Befrei­ung von Ansprü­chen bzw. mit der Anschaf­fung des Grund­stücks im Zusam­men­hang ste­hen.

Finanz­ge­richt Müns­ter, Urteil vom 21. Novem­ber 2014 – 4 K 1829/​14 E

  1. BFH, Urteil vom 30.06.2005 – III R 27/​04, BSt­Bl II 2006, 492 m.w.N.[]
  2. Kanz­ler, FR 2014, 209, 214; ders. in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 33 EStG, Anm. 213[]
  3. FG Rhein­land-Pfalz, Urteil vom 16.10.2014 – 4 K 1976/​14; Loschel­der in Schmidt: EStG, 33. Aufl.2014, § 33 Rz. 35; Nieu­wen­huis, DStR 2014, 1701, 1702; Ble­schick, FR 2013, 932, 936; ähn­lich Liebl, Juris-PR-Steu­erR 10/​2014, Anm. 1[]
  4. BFH, Urteil vom 12.05.2011 – VI R 42/​10, BSt­Bl II 2011, 1015[]
  5. BT-Drs. 17/​13033, S. 66 f; so auch BRat-Drs. 139/​13, S. 128[]
  6. BFH, Urteil vom 09.05.1996 – III R 224/​94, BSt­Bl II 1996, 596[]
  7. BT-Drs. 17/​10604[]
  8. BT-Drs. 17/​13722[]
  9. BFH, Urteil vom 08.11.1974 – VI R 22/​72, BSt­Bl II 1975, 111; FG Bre­men, Urteil vom 23.04.1980, EFG 1980, 443[]
  10. BFH, Urteil vom 15.12.2005 – III R 10/​04, BFH/​NV 2006, 931[]