Der Umgang mit dem eigenen Kind als außergewöhnliche Belastung

Aufwendungen eines auch sorgeberechtigten Elternteils, mit denen der Kontakt zum gemeinsamen Kind, das im Haushalt des anderen Elternteils lebt, aufrecht erhalten wird, sind auch dann keine außergewöhnlichen Belastungen nach § 33 Abs. 1 EStG, wenn der Kontakt wegen eines schwebenden Prozesses über das Sorgerecht intensiv erfolgen muss und erheblich über den durchschnittlichen Aufwendungen anderer vom Kind getrennt lebender Elternteile liegt.

Der Umgang mit dem eigenen Kind als außergewöhnliche Belastung

Nach § 33 c Abs. 1 Satz 1 EStG 2002 gelten Aufwendungen für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt gehörenden Kindes, das das 14 Lebensjahr noch nicht vollendet hat, als außergewöhnliche Belastung, wenn der Steuerpflichtige erwerbstätig ist.

Haushaltszugehörigkeit bedeutet nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, der sich das Gericht anschließt, dass das Kind in einheitlicher Wirtschaftsführung unter Leitung des Steuerpflichtigen dessen Wohnung teilt oder sich mit Einwilligung des Steuerpflichtigen vorübergehend außerhalb der Wohnung aufhält. Bei getrennt lebenden Eltern wird das Kind in der Regel zum Haushalt des Elternteils gehören, dem das Sorgerecht zusteht und der das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat. Besuche des Kindes bei dem zum Barunterhalt verpflichteten Elternteil begründen keine auf Dauer angelegte Haushaltszugehörigkeit. Auch wenn das Sorgerecht den Eltern gemeinsam zusteht, ist das Kind im Regelfall dem Haushalt zuzuordnen, in dem es sich überwiegend aufhält und wo sich der Mittelpunkt seines Lebens befindet. In Ausnahmefällen kann jedoch auch eine gleichzeitige Zugehörigkeit zu den Haushalten beider Elternteile bestehen, wenn das Kind tatsächlich zeitweise beim Vater und zeitweise bei der Mutter lebt und nach den tatsächlichen Umständen des einzelnen Falles als in beide Haushalte eingegliedert anzusehen ist1.

Der Kläger des hier vom Niedersächsischen Finanzgerichts entschiedenen Rechtssteits hat in der mündlichen Verhandlung hierzu angegeben, er habe seine Tochter im Streitjahr 2002 über die Wochenenden zu sich nach O geholt. Das Kind habe während des Streitjahres vielleicht einmal den vorgehaltenen Kindergartenplatz in Anspruch genommen, genaueres könne er hierzu aber nicht mehr sagen. Ihren Lebensmittelpunkt habe L aber bei ihrer Mutter gehabt, dort sie sie auch melderechtlich gemeldet gewesen. Nach dieser Schilderung ist das Gericht nicht davon überzeugt, dass sich L nicht nur vorübergehend und besuchsweise in der Wohnung des Klägers in O aufgehalten hat, auch wenn für sie für die Besuchstage ein eigenes Zimmer vorgehalten wurde. Auch nach der in R 195 Abs. 1 Satz 3 EStR geregelten Vermutungsregel ist daher davon auszugehen, dass L ausschließlich dem Haushalt ihrer Mutter in K zugehört hat.

Die geltend gemachten Aufwendungen stellen im Ergebnis auch keine außergewöhnlichen Belastungen nach § 33 Abs. 1 EStG dar. Soweit der Kläger hinsichtlich der Gebühren für den in O vorgehaltenen Kindergartenplatz Kinderbetreuungskosten i. S. d. § 33 c Abs. 1 Satz 1 EStG geltend macht, folgt dieses Ergebnis bereits aus dem Umstand, dass die Spezialregelung des § 33 c Abs. 1 Satz 1 EStG eine Anwendung der allgemeinen Vorschrift über die Berücksichtigung von Aufwendungen als außergewöhnliche Belastungen nach § 33 Abs. 1 EStG ausschließt. Dies gilt auch dann, wenn einzelne Voraussetzungen der Spezialvorschrift – wie im Streitfall die Zugehörigkeit des betreuten Kindes zum Haushalt des Steuerpflichtigen – nicht erfüllt sind2.

Hinsichtlich der übrigen Aufwendungen für die durchgeführten Besuchsfahrten, das vorgehaltene Kinderzimmer in der Wohnung des Klägers in O und die möglicherweise gezahlten Gebühren für Sachleistungen des Kindergartens kommt eine Anerkennung als außergewöhnliche Belastungen nicht in Betracht, weil die entstandenen Aufwendungen wegen der in § 1684 Abs. 1 BGB statuierten Verpflichtung des Klägers zum Umgang mit seinem Kind dem Grunde nach zwar zwangsläufig, jedoch nicht außergewöhnlich sind.

Nach § 33 Abs. 1 EStG wird auf Antrag die Einkommensteuer ermäßigt, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommens- und Vermögensverhältnisse sowie gleichen Familienstandes erwachsen. Die Aufwendungen entstehen zwangsläufig, wenn der Steuerpflichtige sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann (Zwangsläufigkeit dem Grunde nach) und soweit sie den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen (Zwangsläufigkeit der Höhe nach). Sie sind außergewöhnlich, wenn sich nicht nur ihrer Höhe, sondern auch ihrer Art und dem Grunde nach außerhalb des Üblichen liegen. Die typischen Aufwendungen der Lebensführung sind dagegen ungeachtet ihrer Höhe im Einzelfall aus dem Anwendungsbereich des § 33 EStG ausgeschlossen. Sie werden durch den Grundfreibetrag (§ 32 a EStG) berücksichtigt. Familienbedingte Aufwendungen sind dagegen durch die Regelungen des Kinderlastenausgleichs (Kinderfreibetrag und Freibetrag für den Betreuungs-, Erziehungs- oder Ausbildungsbetrag oder Kindergeld nach § 32 Abs. 6 Satz 1 bzw. § 31 EStG) abgegolten3.

In Konkretisierung dieser Grundsätze vertritt der Bundesfinanzhof in ständiger Rechtsprechung die Auffassung, dass zu den nicht außergewöhnlichen, bei typisierender Betrachtungsweise abgegoltenen Aufwendungen in der Regel die Kosten für Fahrten gehören, um nahe Angehörige zu besuchen, es sei denn, die Fahrten werden ausschließlich zum Zwecke der Heilung oder Linderung einer Krankheit unternommen oder dienen dem Zweck, die Krankheit oder das Leiden des Besuchten erträglicher zu machen4. Durch die Regelungen des Familienlastenausgleichs sind auch die Kosten eines alleinstehenden Elternteils für Wochenendfahrten zu einem von ihm getrennt lebenden Kind in Erfüllung der elterlichen Pflicht zur Personensorge abgegolten5. Schließlich führen die Aufwendungen eines geschiedenen, nicht sorgeberechtigten Vaters für Fahrten zu seinem Kind aufgrund seines Besuchsrechts bzw. seiner Umgangsverpflichtung nach § 1684 Abs. 1 02. Halbs. BGB zu typischen, nicht nach § 33 EStG steuermindernd zu berücksichtigenden Kosten der Lebensführung. Weder ist es als außergewöhnlich anzusehen, dass ein Elternteil von seinen Kindern getrennt lebt, weil zwischen den Eltern keine eheliche oder eheähnliche Lebensgemeinschaft mehr besteht, noch sind die aufgrund der Trennung der Eltern entstehenden Kosten für den Umgang mit den Kindern außergewöhnlich. Denn eine räumliche Trennung zwischen Eltern und Kindern ist auch bei zusammenlebenden Eltern nicht unüblich, etwa wenn Kinder eine Schule im Ausland besuchen, auswärtig für einen Beruf ausgebildet werden, in einem Heim, einem Krankenhaus oder einer Rehabilitationseinrichtung untergebracht sind, oder im Rahmen eines Schüleraustauschs längere Zeit im Ausland leben6.

Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze, denen sich das Gericht anschließt, können die geltend gemachten Kosten für die Besuchsfahrten des Klägers nach K zu seiner Tochter und die dort entstandenen pauschalen Unterbringungskosten wegen fehlender Außergewöhnlichkeit nicht zu außergewöhnlichen Belastungen führen. Soweit der Kläger gegen die Anwendung dieser Grundsätze auf seinen Fall Einwände erhebt, kann er damit nicht durchdringen.

Der Kläger hat dabei zunächst zu Recht darauf verwiesen, dass der BFH seine Rechtsprechung aus dem Jahr 2007 für die Fälle entwickelt hat, dass ein nichtsorgeberechtigtes Elternteil Besuchsfahrten zu seinem Kind unternimmt. Diese Rechtsprechung ist aber auch auf seinen Fall übertragbar, obwohl er mit der Mutter seines Kindes im Streitjahr zusammen sorgeberechtigt gewesen ist. Mit den angegebenen Entscheidungen baut der BFH zum Einen auf seiner bisherigen Rechtsprechung, nach der Kosten eines alleinstehenden Elternteils für Wochenendfahrten zu einem von ihm getrennt lebenden Kind in Erfüllung der elterlichen Pflicht zur Personensorge mit den Regelungen des Familienausgleichs abgegolten sind, auf und entwickelt sie fort. Die bisherigen vom BFH entwickelten Grundsätze werden somit von ihm bestätigt und gelten damit auch für den hier zu entscheidenden Fall. Zum Zweiten unterscheidet die zivilrechtliche Grundlage des § 1684 Abs. 1 2. Halbs. BGB hinsichtlich der Verpflichtung jedes Elternteils zum Umgang mit dem minderjährigen Kind nicht danach, ob dieses Elternteil das alleinige, zusammen mit dem anderen Elternteil das gemeinsame oder gar kein Sorgerecht für das Kind innehat7. Die vom Bundesfinanzhof getroffenen Erwägungen für sein Ergebnis, die entsprechenden Aufwendungen nicht als außergewöhnlich zu betrachten, gelten daher auch im Streitfall.

Wenn der Kläger weiterhin auf die besonderen Konstellationen in seinem Fall abstellt, die im Vergleich zu den üblicherweise zu beurteilenden Lebensumständen zu berücksichtigen seien, kann er hiermit im Ergebnis nicht durchdringen. In der mündlichen Verhandlung hat er hierzu ausgeführt, er sei damals nach Beendigung der Abordnung beim Bundesverfassungsgericht zur Rückkehr nach O gezwungen gewesen, um seine Stelle beim dortigen Verwaltungsgericht anzutreten. Die Kindesmutter habe sich seinerzeit grundlos geweigert, ebenfalls nach O zu verziehen. Er habe durchaus überlegt, sich an das Verwaltungsgericht K versetzen zu lassen. Letztlich habe er davon Abstand genommen, weil die Kindesmutter erklärt habe, dann ihrerseits zu verziehen, um ihm den Kontakt zu seinem Kind zu erschweren. Bei der Beurteilung müsse daher berücksichtigt werden, dass die Höhe der Aufwendungen vom Verhalten der Mutter abhängig gewesen sei, auf das er keinerlei Einfluss gehabt habe.

In dem Urteil vom 27. September 20078 hat sich der Bundesfinanzhof mit einer vergleichbaren Fallkonstellation auseinander gesetzt. Dort hatte der Steuerpflichtige geltend gemacht, er habe den Entschluss der Kindesmutter, mit den gemeinsamen Kindern in die Vereinigten Staaten von Amerika auszuwandern, nicht beeinflussen können. Aufgrund dieses Entschlusses seien ihm im Vergleich mit den normalen Lebensverhältnissen weit überhöhte Aufwendungen für entsprechende Flugreisen zur Wahrnehmung seines Umgangs- und Besuchsrechts entstanden, die er im Interesse der Entwicklung und Gesundheit seiner Kinder auf sich genommen habe. Hierzu stellt der BFH fest, dass trotz der individuellen Höhe diese Kosten als typische Lebensführungskosten mit dem gewährten Freibetrag nach § 32 Abs. 6 Satz 1 EStG abgegolten seien. Dieser Auffassung schließt sich das Gericht an. Dass die Besuchskontakte erforderlich gewesen wären, um eine Krankheit oder ein Leiden seiner Tochter zumindest zu lindern, hat der Kläger während des gesamten Verfahrens nicht vorgetragen und ist nach Aktenlage auch nicht ersichtlich. Der dem Kläger zuzugebende Umstand, dass sein regelmäßiger Kontakt zu seinem Kinde für dessen geistig-seelische Entwicklung sicherlich von großer Wichtigkeit gewesen ist, reicht für die Anerkennung der geltend gemachten Kosten dagegen nicht aus9.

Schließlich kann der Kläger auch nicht mit dem Einwand durchdringen, mit der Pauschalierung der steuerlich zu berücksichtigenden Betreuungskosten durch den Kinderfreibetrag nach § 32 Abs. 6 Satz 1 EStG bzw. der Gewährung von Kindergeld wurden die Besonderheiten, die in manchen Konstellationen entstehen könnten, in verfassungswidriger Weise nicht berücksichtigt. Gerade sein Fall zeige, dass durch hohe zwangsläufige Kosten sogar das Existenzminimum tangiert werden könne. Die Entscheidung des Gesetzgebers, dass Kosten des getrennt lebenden Elternteils für Besuche des Kindes durch den Familienlastenausgleich abgegolten sind, ist nach der Rechtsprechung de BFH nicht zu beanstanden. Der Kläger ist in seinen Grundrechten nicht dadurch verletzt, dass diese Kosten nicht nach § 33 EStG steuerlich berücksichtigt werden. Der Gesetzgeber darf auch im Bereich des subjektiven Nettoprinzips generalisierende, typisierende und pauschalierende Regelungen treffen, ohne wegen der damit unvermeidlich verbundenen Härten gegen den allgemeinen Gleichheitsgrundsatz zu verstoßen. Indem dem Kläger der Freibetrag nach § 32 Abs. 6 Satz 1 EStG gewährt wurde, wurde bei ihm in verfassungsrechtlich zulässiger Weise das sächliche Existenzminimum seines Kindes steuerlich freigestellt. Wegen der näheren Begründung dieses Ergebnisses wird zur Vermeidung von Wiederholungen auf die entsprechenden Ausführungen des Bundesfinanzhofs10 verwiesen11. Der in § 32 Abs. 6 Satz 1 EStG für das Streitjahr 2002 geregelte Freibetrag in Höhe von insgesamt 02.904 €, der dem Kläger bei der Einkommensteuerveranlagung vom Beklagten auch gewährt wurde, genügt den verfassungsrechtlichen Vorgaben an die Freistellung des sächlichen Existenzminimums des Kindes des Klägers12. Sofern – was der Kläger allerdings nicht vorgetragen hat – ihn die Zahlung der Einkommensteuer tatsächlich überfordert haben sollte, hätten ihm dagegen möglicherweise Billigkeitsmaßnahmen nach §§ 163, 227 oder 222 Abgabenordnung zugestanden, nicht dagegen eine generelle steuerliche Entlastung durch Berücksichtigung der geltend gemachten Aufwendungen als außergewöhnliche Belastungen13.

Der Kläger kann schließlich auch nicht mit seinem Einwand vordringen, die geltend gemachten Aufwendungen seien von ihm auch deshalb getätigt worden, um die Erfolgsaussichten der angestrengten Gerichtsverfahren mit dem Ziel der Übertragung des alleinigen Sorgerechts zu wahren. Nach dem Urteil des BFH vom 4. Dezember 200114 können allerdings abweichend von der Grundregel, dass Kosten zur Führung eines Zivilprozesses mangels Zwangsläufigkeit nicht zu außergewöhnlichen Belastungen führen15, Kosten eines Prozesses steuermindernd berücksichtigt werden, mit dem ein Steuerpflichtiger sein Umgangsrecht für sein Kind durchzusetzen versucht, wenn ihm der Umgang völlig versagt wird, obwohl er sich ihnen gegenüber nichts hat zu Schulden kommen lassen. Das Gericht hat allerdings Zweifel, ob diese Ausnahme im Streitfall für das Streitjahr 2002 gegeben war, weil der Kläger auch nach seinen eigenen Angaben in nicht unerheblichem Umfang offenbar mit Billigung der Mutter seine Tochter besucht hat. Selbst wenn aber ein solcher Ausnahmefall gegeben wäre, wären nur die mit dem Prozess verbundenen unmittelbar und unvermeidbar entstehenden Kosten, also die Gerichts- und ggf. Anwaltskosten zu berücksichtigen, nicht dagegen andere Kosten, die im Vorfeld oder während des Prozesses entstanden sind16. Die Aufwendungen des Klägers zur Aufrechterhaltung seines Umgangs mit seiner Tochter stehen – wenn überhaupt – nur in einem solchen mittelbaren Zusammenhang mit der Durchsetzung seines Sorgerechts gegenüber der Kindesmutter und sind deshalb nicht außergewöhnlich17.

Unter Berücksichtigung der dargestellten Erwägungen können auch die vom Kläger geltend gemachten Aufwendungen für das in seiner Wohnung eingerichtete Kinderzimmer und die Gebühren für den Kindergarten, soweit mit ihnen Sachleistungen abgegolten worden sind, nicht als außergewöhnliche Belastungen anerkannt werden. Sie betreffen Kosten, die auch dann angefallen wären, wenn das Kind im Haushalt des Klägers gelebt hätte, und sind deshalb ihrer Art nach durch den Familienlastenausgleich abgegolten18.

Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 19. März 2010 – 15 K 440/09

  1. BFH, Urteil vom 14.04.1999 X R 11/97, BStBl. II 1999, 594 []
  2. BFH, Urteile vom 12.07.1991 III R 23/88, BFH/NV 1992, 172; vom 31.07.1997 – III R 31/90, BFH/NV 1998, 439; Beschluss vom 05.12.1996 – III B 59/96, BFH/NV 1997, 491 []
  3. BFH, Urteile vom 27.09.2007 – III R 28/05, BFH/NV 2008, 148; III R 30/06, BFH/NV 2008, 539; III R 71/06, III R 55/05 und III R 41/04 []
  4. vgl. zuletzt BFH, Beschluss vom 25.02.2009 – VI B 147/08, BFH/NV 2009, 930 []
  5. BFH, Urteile vom 29.08.1986 – III R 209/82, BStBl. II 1987, 167 und vom 12.07.1991 – III R 23/98, BFH/NV 1992, 172, bestätigt durch Urteile vom 27.09. 2007, a. a. O. []
  6. BFH, Urteile vom 27.09.2007 – III R 71/06, III R 55/05, III R 41/04 []
  7. vgl. Finger, in: Münchner Kommentar zum BGB, Band 8, Familienrecht II 4. Aufl. 2002, § 1684 Rdnr. 5 []
  8. BFH, Urteil vom 27.09.2007 – III R 28/05, BFH/NV 2008, 148 []
  9. vgl. BFH, Urteil vom 12.07.1991 – III R 23/88, BFH/NV 1992, 172 []
  10. BFH, Urteile vom 27.09.2007 – III R 28/05, III R 30/06, III R 71/06, III R 55/05, III R 41/04 []
  11. vgl. auch BFH, Beschluss vom 25.02.2009 – VI B 147/08, BFH/NV 2009, 930 []
  12. BFH, Urteil vom 29.05.2008 – III R 108/07, BFH/NV 2008, 1822 []
  13. vgl. BFH, Urteil vom 18.03.2004 – III R 24/03, BStBl. II 2004, 726, 727 []
  14. BFH, Urteil vom 04.12.2001 – III R 31/00, BStBl. II 2002, 382, 384 []
  15. vgl. BFH, Urteil vom 18.03.2004 – III R 24/03, BStBl. II 2004, 726 []
  16. BFH, Urteil vom 21.02.1992 – III R 88/90, BStBl. II 1992, 795, 796 []
  17. BFH, Urteil vom 27.09.2007 – III R 41/04 []
  18. BFH, Beschluss vom 30.03.2004 – III S 16/03 [PKH], BFH/NV 2004, 738 []