Die Abfin­dungs­zah­lung als Ent­schä­di­gung – und ihre ermä­ßig­te Besteue­rung

Zahlt der Arbeit­ge­ber einem Arbeit­neh­mer im Zuge der (ein­ver­nehm­li­chen) Auf­lö­sung des Arbeits­ver­hält­nis­ses eine Abfin­dung, sind tat­säch­li­che Fest­stel­lun­gen zu der Fra­ge, ob der Arbeit­neh­mer dabei unter tat­säch­li­chem Druck stand, regel­mä­ßig ent­behr­lich.

Die Abfin­dungs­zah­lung als Ent­schä­di­gung – und ihre ermä­ßig­te Besteue­rung

Die ver­ein­nahm­te Abfin­dung ist daher gemäß § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 EStG ermä­ßigt zu besteu­ern, da sie zu außer­or­dent­li­chen Ein­künf­ten i.S. des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG führt.

Eine Ent­schä­di­gung i.S. von § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG ist eine Leis­tung, die "als Ersatz für ent­gan­ge­ne oder ent­ge­hen­de Ein­nah­men" gewährt wird, d.h. an die Stel­le weg­ge­fal­le­ner oder weg­fal­len­der Ein­nah­men tritt. Sie muss unmit­tel­bar durch den Ver­lust von steu­er­ba­ren Ein­nah­men bedingt sowie dazu bestimmt sein, die­sen Scha­den aus­zu­glei­chen und auf einer neu­en Rechts- oder Bil­lig­keits­grund­la­ge beru­hen 1. Eine Ent­schä­di­gung i.S. von § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG i.V.m. § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 EStG setzt fer­ner vor­aus, dass der Aus­fall der Ein­nah­men ent­we­der von drit­ter Sei­te ver­an­lasst wur­de oder, soweit er vom Steu­er­pflich­ti­gen selbst oder mit des­sen Zustim­mung her­bei­ge­führt wor­den ist, dass die­ser unter recht­li­chem, wirt­schaft­li­chem oder tat­säch­li­chem Druck stand; der Steu­er­pflich­ti­ge darf das scha­den­stif­ten­de Ereig­nis nicht aus eige­nem Antrieb her­bei­ge­führt haben 2.

Eine Ent­schä­di­gung i.S. des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG gehört zu den tarif­be­güns­tig­ten außer­or­dent­li­chen Ein­künf­ten i.S. von § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 EStG, wenn sie in einem Ver­an­la­gungs­zeit­raum zu erfas­sen ist und wenn durch die Zusam­men­bal­lung von Ein­künf­ten eine erhöh­te steu­er­li­che Belas­tung ent­steht 3. Eine Zusam­men­bal­lung von Ein­künf­ten ist nur gege­ben, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge unter Ein­schluss der Ent­schä­di­gung infol­ge der Been­di­gung des Arbeits­ver­hält­nis­ses in dem jewei­li­gen Ver­an­la­gungs­zeit­raum ins­ge­samt mehr erhält, als er bei unge­stör­ter Fort­set­zung des Arbeits­ver­hält­nis­ses, also bei nor­ma­lem Ablauf der Din­ge, erhal­ten hät­te 4.

Der Bun­des­fi­nanz­hof kann hier­bei offen­las­sen, ob an dem Erfor­der­nis der Druck-/Zwangs­si­tua­ti­on bei Zah­lung einer Abfin­dung im Rah­men eines Über-/Un­ter­ord­nungs­ver­hält­nis­ses fest­zu­hal­ten ist 5. Zahlt der Arbeit­ge­ber dem Arbeit­neh­mer ‑wie vor­lie­gend- im Zuge der (ein­ver­nehm­li­chen) Auf­lö­sung des Arbeits­ver­hält­nis­ses eine Abfin­dung, ist jeden­falls in der Regel davon aus­zu­ge­hen, dass der Arbeit­neh­mer die Auf­lö­sung des Arbeits­ver­hält­nis­ses nicht allein aus eige­nem Antrieb her­bei­ge­führt hat. Wäre das der Fall, hät­te der Arbeit­ge­ber kei­ne Ver­an­las­sung, eine Abfin­dung zu leis­ten. Stimmt der Arbeit­ge­ber dem gegen­über einer Abfin­dungs­zah­lung an den Arbeit­neh­mer zu, kann im Regel­fall ange­nom­men wer­den, dass dazu auch eine recht­li­che Ver­an­las­sung bestand. Inso­fern kann ohne Wei­te­res auch ange­nom­men wer­den, dass der Arbeit­ge­ber zumin­dest auch ein erheb­li­ches eige­nes Inter­es­se an der Auf­lö­sung des Arbeits­ver­hält­nis­ses hat­te. Dass der Arbeit­neh­mer unter sol­chen Umstän­den bei Abschluss des Ver­trags über die Auf­lö­sung sei­nes Arbeits­ver­hält­nis­ses unter einem nicht uner­heb­li­chen tat­säch­li­chem Druck stand, bedarf dann kei­ner wei­te­ren tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen mehr.

Im hier ent­schie­de­nen Fall erga­ben sich für den Bun­des­fi­nanz­hof auch kei­ne Anhalts­punk­te, die im Streit­fall aus­nahms­wei­se eine abwei­chen­de Beur­tei­lung recht­fer­ti­gen wür­den. Viel­mehr at die Stadt A durch den ange­kün­dig­ten Per­so­nal­ab­bau alle in Betracht kom­men­den Beschäf­tig­ten unter tat­säch­li­chen Druck gesetzt, da die­se sich in der Fol­ge mit einer mög­li­chen vor­zei­ti­gen Been­di­gung ihres Arbeits­ver­hält­nis­ses und den damit ver­bun­de­nen Kon­se­quen­zen aus­ein­an­der­set­zen muss­ten. Anders als das Finanz­amt meint, ist inso­weit uner­heb­lich, ob der Arbeit­neh­mer bereits von Beginn an unmit­tel­bar von den geplan­ten Per­so­nal­maß­nah­men der Stadt A betrof­fen war. Nach dem unwi­der­spro­che­nen Vor­trag des Arbeit­neh­mers war die Früh­ver­ren­tung ren­ten­na­her Mit­ar­bei­ter gegen Abfin­dung Bestand­teil der Ein­spa­rungs­maß­nah­men, so dass der Arbeit­neh­mer zumin­dest zu der Ziel­grup­pe und damit zu den von den Ein­spa­rungs­maß­nah­men poten­zi­ell Betrof­fe­nen gehör­te. Der Arbeit­neh­mer muss­te sich daher mit einer mög­li­chen Been­di­gung sei­nes Dienst­ver­hält­nis­ses aus­ein­an­der­set­zen; dass er für die Stadt A auch nicht unab­kömm­lich war, ver­deut­licht ihr Ange­bot auf Abschluss eines Auf­lö­sungs­ver­trags. Etwas ande­res ergibt sich auch nicht dar­aus, dass zwi­schen dem Arbeit­neh­mer und der Stadt A bereits seit meh­re­ren Jah­ren ein Kon­flikt über des­sen tarif­li­che Ein­grup­pie­rung bestand. Der Umstand, dass die Stadt A bereit war, dem Arbeit­neh­mer im Rah­men der vor­zei­ti­gen Auf­lö­sung des Dienst­ver­hält­nis­ses eine Abfin­dung unter des­sen Ver­zicht auf wei­te­re Höher­grup­pie­rungs- und Gleich­be­hand­lungs­be­geh­ren zu zah­len, spricht viel­mehr dafür, dass die Stadt A kein Inter­es­se an einer Fort­set­zung des Dienst­ver­hält­nis­ses mit dem Arbeit­neh­mer hat­te.

Der vor­lie­gen­de Streit­fall ist schließ­lich auch nicht des­halb aus­nahms­wei­se abwei­chend zu beur­tei­len, weil der Arbeit­neh­mer auf die Stadt A zuge­gan­gen war, um ein Ange­bot auf Abschluss eines Auf­lö­sungs­ver­trags gegen Abfin­dung zu erhal­ten, da der Arbeit­neh­mer inso­weit nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt zur Ver­mei­dung wei­te­rer Strei­tig­kei­ten über sei­ne tarif­li­che Ein­grup­pie­rung und der wei­te­ren Fort­set­zung sei­nes Dienst­ver­hält­nis­ses gehan­delt hat. Der Arbeit­neh­mer hat somit unter dem Ein­druck der gesam­ten Ver­hält­nis­se dem Druck der Stadt A nach­ge­ge­ben und sei­nen Arbeits­platz gegen eine Abfin­dungs­zah­lung auf­ge­ge­ben.

Der Bun­des­fi­nanz­hof bejah­te hier auch auch eine Zusam­men­bal­lung von Ein­künf­ten i.S. von § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 2 EStG. Der Arbeit­neh­mer hat im Streit­jahr ein­schließ­lich der Abfin­dung ins­ge­samt mehr erhal­ten, als er bei unge­stör­ter Fort­set­zung sei­nes Arbeits­ver­hält­nis­ses erhal­ten hät­te. Das Finanz­ge­richt hat inso­weit zutref­fend auch die Ren­ten­ein­künf­te des Arbeit­neh­mers im Streit­jahr berück­sich­tigt, da im Rah­men der Ver­gleichs­be­rech­nung zur Ermitt­lung der Ist-Grö­ße nicht die Art der Tätig­keit des Steu­er­pflich­ti­gen nach der Been­di­gung des Arbeits­ver­hält­nis­ses oder die Art der ver­ein­nahm­ten Ein­künf­te im Streit­jahr maß­ge­bend sind, son­dern die poten­zi­ell pro­gres­si­ons­stei­gern­de Wir­kung der tat­säch­lich bezo­ge­nen Ein­künf­te 6. Zwar hät­te das Finanz­ge­richt man­gels pro­gres­si­ons­stei­gern­der Wir­kung nicht auch den steu­er­frei­en Teil der Ren­ten des Arbeit­neh­mers in die Ver­gleichs­be­rech­nung ein­be­zie­hen dür­fen; dies ist vor­lie­gend aber unschäd­lich, da der Arbeit­neh­mer im Streit­jahr auch ohne Berück­sich­ti­gung der steu­er­frei­en Ren­ten­an­tei­le ins­ge­samt mehr erhal­ten hat, als er bei unge­stör­ter Fort­set­zung sei­nes Arbeits­ver­hält­nis­ses erhal­ten hät­te.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 13. März 2018 – IX R 16/​17

  1. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 10.07.2008 – IX R 84/​07, BFH/​NV 2009, 130, unter II. 2., m.w.N.; und vom 25.08.2009 – IX R 3/​09, BFHE 226, 261, BSt­Bl II 2010, 1030, unter II. 1.a[]
  2. z.B. BFH, Urteil vom 27.07.2004 – IX R 64/​01, BFH/​NV 2005, 191, unter II. 2.a, m.w.N.[]
  3. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 08.04.2014 – IX R 28/​13, BFH/​NV 2014, 1514, Rz 12, m.w.N.[]
  4. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 09.10.2008 – IX R 85/​07, BFH/​NV 2009, 558, unter II. 1., m.w.N.[]
  5. grund­sätz­lich zwei­felnd BFH, Urteil vom 23.11.2016 – X R 48/​14, BFHE 256, 290, BSt­Bl II 2017, 383, Rz 26[]
  6. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 08.04.2014 – IX R 33/​13, BFH/​NV 2014, 1358, Rz 13, m.w.N.[]