Die fal­sche Moder­ni­sie­rungs­be­schei­ni­gung

Liegt ein Gebäu­de in einem Sanie­rungs­ge­biet oder einem städ­te­bau­li­chen Ent­wick­lungs­be­reich, so kann der Eigen­tü­mer unter bestimm­ten wei­te­ren Vor­aus­set­zun­gen für Moder­ni­sie­rungs- und Instand­set­zungs­maß­nah­men an die­sem Grund­stück gemäß § 7h EStG erhöh­te Abset­zun­gen in Anspruch neh­men.

Die fal­sche Moder­ni­sie­rungs­be­schei­ni­gung

Der Steu­er­pflich­ti­ge kann die erhöh­ten Abset­zun­gen gemäß § 7h Abs. 2 EStG jedoch nur in Anspruch neh­men, wenn er durch eine Beschei­ni­gung der zustän­di­gen Gemein­de­be­hör­de die Vor­aus­set­zun­gen für das Gebäu­de und die Maß­nah­men nach­weist. Sind ihm Zuschüs­se aus Sanie­rungs- oder Ent­wick­lungs­för­de­rungs­mit­teln gewährt wor­den, so hat die Beschei­ni­gung auch deren Höhe zu ent­hal­ten.

Was aber, wenn die­se Beschei­ni­gung unrich­tig ist und – zumin­dest in der erteil­ten Form – nicht hät­te erteilt wer­den dür­fen? Nach einem Urteil des Ver­wal­tungs­ge­richts­hofs Baden-Würt­tem­berg kann in die­sem Fall die unrich­ti­ge Beschei­ni­gung zurück genom­men wer­den:

Rechts­grund­la­ge für die Rück­nah­me einer rechts­wid­ri­gen Beschei­ni­gung nach § 7h Abs. 2 Satz 1 und Satz 2 Halb­satz 1 EStG ist § 48 LVwVfG. Die Ände­rungs­be­fug­nis der Gemein­de­be­hör­de nach § 7h Abs. 2 Satz 2 Halb­satz 2 EStG betrifft nur den Fall, dass Zuschüs­se aus Sanie­rungs- oder Ent­wick­lungs­för­de­rungs­mit­teln – erst­mals – nach Aus­stel­lung der Beschei­ni­gung nach § 7h Abs. 2 Satz 1 EStG gewährt wur­den.

Bei der Rück­nah­me einer rechts­wid­ri­gen Beschei­ni­gung nach § 7h Abs. 2 Satz 1 und Satz 2 Halb­satz 1 EStG ist regel­mä­ßig von einer Redu­zie­rung des Rück­nah­me­er­mes­sens auf Null aus­zu­ge­hen. Maß­geb­lich hier­für sind ins­be­son­de­re die der Beschei­ni­gung als Grund­la­gen­be­scheid zukom­men­de Bin­dungs­wir­kung und das in § 7h EStG vor­ge­se­he­ne arbeits­tei­li­ge Beschei­ni­gungs­ver­fah­ren zwi­schen zwei Ver­wal­tungs­trä­gern.

Die aus­ge­stell­ten Beschei­ni­gun­gen sind Ver­wal­tungs­ak­te im Sin­ne von § 35 Satz 1 LVwVfG. Bei der Beschei­ni­gung nach § 7h Abs. 2 Satz 1 EStG han­delt es sich um einen außer­steu­er­li­chen Ver­wal­tungs­akt in Form eines Grund­la­gen­be­scheids nach § 171 Abs. 10 und § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO1. Der Rege­lungs­cha­rak­ter einer Beschei­ni­gung nach § 7h Abs. 2 EStG besteht dar­in, dass sie das Vor­lie­gen der in § 7h Abs. 1 EStG auf­ge­führ­ten Umstän­de fest­stel­lend beschei­nigt und inso­weit auf Her­bei­füh­rung einer unmit­tel­ba­ren Rechts­fol­ge gerich­tet ist, als sie als Grund­la­gen­be­scheid gegen­über den Finanz­be­hör­den grund­sätz­lich Bin­dungs­wir­kung ent­fal­tet2. Der Umfang der Bin­dungs­wir­kung rich­tet sich im Ein­zel­fall nach dem jewei­li­gen kon­kre­ten Inhalt der Beschei­ni­gung, d.h. wel­che Sach­ver­halts­ele­men­te des § 7h Abs. 1 EStG die Gemein­de­be­hör­de der städ­te­bau­li­chen Beur­tei­lung unter­zo­gen hat. Ihr Rege­lungs­in­halt ist erfor­der­li­chen­falls im Wege der Aus­le­gung zu ermit­teln3.

Da der auf § 48 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. Abs. 2 bis 4 LVwVfG gestütz­te Teil-Auf­he­bungs­be­scheid der Gemein­de die Beschei­ni­gung der Beklag­ten vom 26.03.2003 inso­weit auf­hebt, als die dor­ti­ge Fest­stel­lung, es wür­den für die (in der Beschei­ni­gung ange­führ­ten) Maß­nah­men kei­ne Zuschüs­se aus öffent­li­chen Mit­teln gewährt wer­den, zurück­ge­nom­men wird, stellt er sei­ner­seits, wor­auf das Ver­wal­tungs­ge­richt zutref­fend hin­weist, als actus con­tra­ri­us einen Ver­wal­tungs­akt dar, ohne dass dies einer wei­te­ren Erör­te­rung bedürf­te.

Soweit die Beschei­ni­gung in Rede steht, kommt ihr nach den obi­gen Maß­ga­ben als Grund­la­gen­be­scheid mit grund­sätz­li­cher Bin­dungs­wir­kung gegen­über den Finanz­be­hör­den gleich­falls Ver­wal­tungs­akt­cha­rak­ter zu. Die Bin­dungs­wir­kung umfasst auch die in einer Beschei­ni­gung – gege­be­nen­falls – getrof­fe­nen Fest­stel­lun­gen nach § 7h Abs. 2 Satz 2 i.V.m. Abs. 1 Satz 4 EStG, also Anga­ben über die Art der Zuschüs­se und deren Höhe4. Dies folgt aus dem Wort­laut und der Sys­te­ma­tik des § 7h Abs. 2 EStG . Denn die Vor­schrift des § 7h Abs. 2 Satz 2 EStG erwei­tert ersicht­lich – ledig­lich – den Inhalt der Beschei­ni­gung nach § 7h Abs. 2 Satz 1 EStG über das Vor­lie­gen der Vor­aus­set­zun­gen des § 7h Abs. 1 EStG für das Gebäu­de und die durch­ge­führ­ten Maß­nah­men. Die Anga­be über die Höhe von öffent­li­chen Zuschüs­sen wirkt sich unmit­tel­bar auf die Höhe der nach § 7h Abs. 1 EStG – erhöht – abschrei­bungs­fä­hi­gen Auf­wen­dun­gen aus. Dies ergibt sich auch aus § 7h Abs. 1 Satz 4 EStG, wonach die erhöh­ten Abset­zun­gen nur in Anspruch genom­men wer­den kön­nen, soweit die Her­stel­lungs- oder Anschaf­fungs­kos­ten durch Zuschüs­se aus Sanie­rungs- oder Ent­wick­lungs­för­de­rungs­mit­teln nicht gedeckt sind. Hier­in wird der inne­re Zusam­men­hang zwi­schen § 7h Abs. 1 Satz 4 EStG und § 7h Abs. 2 Satz 2 EStG deut­lich. Dem § 7h Abs. 1 Satz 4 EStG ent­spricht die erwei­ter­te Beschei­ni­gungs­pflicht der Gemein­de­be­hör­de mit der allein not­wen­di­gen Fol­ge, dass auch die Anga­ben über die Art der Zuschüs­se und deren Höhe an der Bin­dungs­wir­kung des Grund­la­gen­be­scheids teil­ha­ben.

Als Rechts­grund­la­ge für die Auf­he­bung fin­det § 48 LVwVfG Anwen­dung. § 7 Abs. 2 Satz 2, 2. Halb­satz EStG steht dem nicht ent­ge­gen. Denn die Vor­aus­set­zun­gen die­ser der (all­ge­mei­nen) Vor­schrift des § 48 LVwVfG als Spe­zi­al­vor­schrift vor­ge­hen­den Bestim­mung lie­gen nicht vor. Nach § 7h Abs. 2, 1. Halb­satz EStG hat die Beschei­ni­gung, wenn dem Steu­er­pflich­ti­gen Zuschüs­se aus Sanie­rungs- oder Ent­wick­lungs­för­de­rungs­mit­tel gewährt wor­den sind, auch deren Höhe zu ent­hal­ten. Der 2. Halb­satz die­ser Vor­schrift bestimmt, dass die­se Beschei­ni­gung ent­spre­chend zu ändern ist, wenn dem Steu­er­pflich­ti­gen sol­che Zuschüs­se nach Aus­stel­lung der Beschei­ni­gung gewährt wer­den. Das Ver­wal­tungs­ge­richt hat zutref­fend aus­ge­führt, dass § 7h Abs. 2 Satz 2, 2. Halb­satz EStG nach dem inso­weit ein­deu­ti­gen Wort­laut nur den Fall erfasst, dass Zuschüs­se nach Aus­stel­lung der Beschei­ni­gung gewährt wer­den; im Übri­gen gel­ten die Bestim­mun­gen des Ver­wal­tungs­ver­fah­rens­rechts5.

Die eigen­stän­di­ge Kor­rek­tur­vor­schrift des § 7h Abs. 2 Satz 2, 2. Halb­satz EStG ist vor­lie­gend nicht anwend­bar, weil die Zuschüs­se nicht nach, son­dern vor der Aus­stel­lung der Beschei­ni­gung gewährt wur­den.

Ver­wal­tungs­ge­richts­hof Baden-Würt­tem­berg, Urteil vom 25. Juni 2010 – 3 S 2856/​08

  1. vgl. BFH, Urteil vom 21.08.2001 – IX R 20/​99, BFHE 196, 191 = BSt­Bl II 2003, 910; Säch­si­sches FG, Urteil vom 07.02.2007 – 6 K 2076/​06, EFG 2007, 1150
  2. vgl. BFH, Urteil vom 02.09.2008 – X R 7/​07, BFHE 224, 484 = DStR 2009, 1305; Beschluss vom 22.10.2008 – X B 91/​08, BFH/​NV 2009, 155; Urteil vom 22.09.2005 – IX R 13/​04, BFH/​NV 2006, 284; Urteil vom 04.05.2004 – XI R 38/​01, BFHE 207, 100; Urteil vom 21.08.2001 – IX R 20/​99, BFH/​NV 2002, 105; BVerwG, Beschluss vom 08.06.2005 – 10 B 29.05 u.a.; Erhard, in: Blü­mich, EStG-KStG-GewStG, § 7h EStG Rn. 41; Kulosa, in: Schmidt, EStG, § 7h Rn. 5; FG Bad.-Württ., Urteil vom 24.10.1996 – 2 K 44/​95, EFG 1997, 338; Urteil vom 24.02.1999 – 10 K 350/​96, EFG 1999, 426; Säch­si­sches FG, Urteil vom 07.02.2007 – 6 K 2076/​06, EFG 2007, 1150; VGH Bad.-Württ., Urteil vom 05.04.2007 – 8 S 2090/​06, VBlBW 2007, 347 = DSt­RE 2007, 1430; [BVerwG, Beschluss vom 07.05.2008 – 9 B 35.07 -, Buch­holz 310 § 108 Abs. 2 VwGO Nr. 75Beschwer­de gegen die Nicht­zu­las­sung der Revi­si­on zurück­ge­wie­sen]
  3. BFH, Urteil vom 14.01.2004 – X R 19/​02, BFHE 205, 87
  4. BFH, Urteil vom 02.09.2008 – X R 7/​07, DStR 2009, 1305
  5. VGH Bad.-Württ., Urteil vom 05.04.2007 – 8 S 2090/​06, VBlBW 2007, 347 [BVerwG, Beschluss vom 07.05.2008 – 9 B 35.07, Buch­holz 310 § 108 Abs. 2 VwGO Nr. 75 ‑Beschwer­de gegen die Nicht­zu­las­sung der Revi­si­on zurück­ge­wie­sen]; Erhardt, in: Blü­mich, EStG/​KStG/​GewStG, § 7h Rn. 43; Lam­brecht, in: Kirch­hof, EStG, § 7h Rn. 6; Drens­eck, in: Schmidt, EStG, § 7h Rn. 4