Die Unter­kunfts­kos­ten eines Stu­den­ten

Kos­ten der Unter­kunft eines Stu­den­ten am Stu­di­en­ort kön­nen als vor­ab ent­stan­de­ne Wer­bungs­kos­ten nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG in Abzug gebracht wer­den, wenn der Stu­di­en­ort nicht der Lebens­mit­tel­punkt des Steu­er­pflich­ti­gen ist. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG kommt schon des­halb nicht zur Anwen­dung, weil eine Hoch­schu­le kein Beschäf­ti­gungs­ort im Sin­ne der Vor­schrift ist 1. Ein Stu­dent, der sei­nen Lebens­mit­tel­punkt an den Stu­di­en­ort ver­la­gert hat, ist dage­gen regel­mä­ßig nicht aus­wärts unter­ge­bracht i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 7 Satz 3 EStG.

Die Unter­kunfts­kos­ten eines Stu­den­ten

Wer­bungs­kos­ten, näm­lich Auf­wen­dun­gen zur Erwer­bung, Siche­rung und Erhal­tung der Ein­nah­men i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG lie­gen vor, wenn sie durch den Beruf oder durch die Erzie­lung steu­er­pflich­ti­ger Ein­nah­men ver­an­lasst sind. Sie sind beruf­lich ver­an­lasst, wenn ein objek­ti­ver Zusam­men­hang mit dem Beruf besteht und die Auf­wen­dun­gen sub­jek­tiv zur För­de­rung des Berufs getä­tigt wer­den. Dies gilt grund­sätz­lich auch dann, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge gegen­wär­tig noch kei­ne Ein­nah­men erzielt. Dann sind die Auf­wen­dun­gen als vor­ab ent­stan­de­ne Wer­bungs­kos­ten abzieh­bar, wenn sie in einem hin­rei­chend kon­kre­ten, objek­tiv fest­stell­ba­ren Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang mit spä­te­ren Ein­nah­men ste­hen. Das kann auch bei einer berufs­be­zo­ge­nen Bil­dungs­maß­nah­me der Fall sein 2.

Die­se Vor­aus­set­zun­gen sind hier nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt erfüllt. § 9 Abs. 6 EStG 3 steht dem nicht ent­ge­gen, weil der Klä­ger vor Beginn sei­nes Stu­di­ums eine (ers­te) Berufs­aus­bil­dung im Sin­ne die­ser Vor­schrift absol­viert hat 4.

Als Wer­bungs­kos­ten abzieh­bar sind sämt­li­che Auf­wen­dun­gen, die im Zusam­men­hang mit der beruf­li­chen Bil­dungs­maß­nah­me ste­hen, also i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG beruf­lich ver­an­lasst sind. Hier­zu gehö­ren bei­spiels­wei­se Fahrt- bzw. Mobi­li­täts­kos­ten 5. Da die Kos­ten für beruf­lich ver­an­lass­te aus­wär­ti­ge Über­nach­tun­gen zu den im Rah­men des objek­ti­ven Net­to­prin­zips abzieh­ba­ren beruf­li­chen Auf­wen­dun­gen gehö­ren, kön­nen –wie bei einer Aus­wärts­tä­tig­keit 6– grund­sätz­lich auch die durch eine Bil­dungs­maß­nah­me ver­an­lass­ten Unter­kunfts­kos­ten Wer­bungs­kos­ten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sein.

Dabei kommt § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG nicht zur Anwen­dung. Eine dop­pel­te Haus­halts­füh­rung setzt vor­aus, dass der Arbeit­neh­mer außer­halb des Ortes, an dem er einen eige­nen Haus­stand unter­hält, beschäf­tigt ist und auch wohnt. Das ist typi­scher­wei­se dann der Fall, wenn sich der Arbeit­neh­mer am Ort einer Arbeits­stät­te i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG eine Unter­kunft nimmt. Beschäf­ti­gungs­ort i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG ist somit der Ort der regel­mä­ßi­gen Arbeits­stät­te 7. Unter regel­mä­ßi­ger Arbeits­stät­te i.S. von § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ver­steht der BFH nach neue­rer Recht­spre­chung nur eine orts­fes­te dau­er­haf­te betrieb­li­che Ein­rich­tung des Arbeit­ge­bers und damit regel­mä­ßig den Betrieb des Arbeit­ge­bers. Eine arbeit­ge­ber­frem­de Bil­dungs­ein­rich­tung, wie eine Uni­ver­si­tät, ist nicht als regel­mä­ßi­ge Arbeits­stät­te anzu­se­hen 8. Sucht ein Steu­er­pflich­ti­ger, wie im Streit­fall, eine sol­che Ein­rich­tung auf, kommt § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG eben­so wenig wie bei der Aus­wärts­tä­tig­keit eines Arbeit­neh­mers in Betracht.

Kos­ten der Unter­kunft sind jedoch nur dann durch die Bil­dungs­maß­nah­me und damit beruf­lich ver­an­lasst, wenn es sich dabei um not­wen­di­ge Mehr­auf­wen­dun­gen han­delt. Das ist nur dann der Fall, wenn der Ort der Bil­dungs­maß­nah­me, hier der Stu­di­en­ort, nicht der Lebens­mit­tel­punkt des Steu­er­pflich­ti­gen ist und die Unter­kunft dort zur Woh­nung am Ort des Lebens­mit­tel­punkts hin­zu­kommt. Ob die außer­halb des Stu­di­en­orts bele­ge­ne Woh­nung als Mit­tel­punkt sei­ner Lebens­in­ter­es­sen anzu­se­hen ist, ist anhand einer Gesamt­wür­di­gung aller Umstän­de des Ein­zel­falls fest­zu­stel­len 9.

Aller­dings ist, so der Bun­des­fi­nanz­hof, zu prü­fen, ob sich der Lebens­mit­tel­punkt des (ledi­gen) Stu­den­ten auch wei­ter­hin in sei­nem Hei­mat­ort befand. Zwar ist die Vor­in­stanz zu dem Ergeb­nis gekom­men, dass der Stu­dent dort kei­nen eige­nen Haus­stand i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG unter­hal­ten habe 10. Auch gehört zum Unter­hal­ten eines eige­nen Haus­stands inso­weit, dass die­ser der Lebens­mit­tel­punkt des Arbeit­neh­mers geblie­ben ist 11. Den­noch ist damit kei­ne aus­rei­chen­den Fest­stel­lun­gen zur Fra­ge des Lebens­mit­tel­punkts getrof­fen. Denn die Füh­rung eines eige­nen Haus­stands durch den Stu­den­ten war schon des­halb zu ver­nei­nen, weil die­ser in den elter­li­chen Haus­halt ein­ge­glie­dert war. Dies ist jedoch für die Abzieh­bar­keit von Unter­kunfts­kos­ten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG kein Kri­te­ri­um. Ein Stu­dent kann, wie ein Arbeit­neh­mer im Rah­men einer Aus­wärts­tä­tig­keit, sei­nen Lebens­mit­tel­punkt auch dann wei­ter­hin in sei­nem Hei­mat­ort haben, wenn er dort über kei­nen eige­nen Haus­stand i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG ver­fügt.

Kommt ein Abzug der Unter­kunfts­kos­ten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG nicht in Betracht, schei­det auch eine steu­er­li­che Berück­sich­ti­gung nach § 10 Abs. 1 Nr. 7 Satz 3 EStG aus. Zwar ist, wie der Ein­lei­tungs­satz des § 10 Abs. 1 EStG deut­lich macht, ein Son­der­aus­ga­ben­ab­zug grund­sätz­lich zuläs­sig, wenn kon­kre­te Bil­dungs­kos­ten die Vor­aus­set­zun­gen des § 9 EStG nicht erfül­len und damit kei­ne Wer­bungs­kos­ten sind. Unter­kunfts­kos­ten sind jedoch nur unter den Vor­aus­set­zun­gen des § 10 Abs. 1 Nr. 7 Satz 3 EStG –also bei einer aus­wär­ti­gen Unter­brin­gung– abzieh­bar. Bei einem steu­er­pflich­ti­gen Stu­den­ten, der sei­nen Lebens­mit­tel­punkt an den Stu­di­en­ort ver­la­gert hat, kann regel­mä­ßig nicht von einer aus­wär­ti­gen "Unter­brin­gung" aus­ge­gan­gen wer­den.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 19. Sep­tem­ber 2012 – VI R 78/​10

  1. Anschluss an BFH, Urteil vom 09.02.2012 – VI R 44/​10, BFHE 236, 431, und VI R 42/​11, BFHE 236, 439[]
  2. stän­di­ge Recht­spre­chung, s. etwa BFH, Urteil vom 27.10.2011 – VI R 52/​10, BFHE 235, 444[]
  3. i.d.F. des Bei­trei­bungs­richt­li­nie-Umset­zungs­ge­set­zes vom 07.12.2011, BGBl I 2011, 2592[]
  4. BFH, Urteil vom 09.02.2012 – VI R 42/​11, BFHE 236, 439; s. auch BFH, Urteil vom 18.06.2009 – VI R 79/​06[]
  5. s. dazu BFH, Urtei­le in BFHE 236, 439; und vom 09.02.2012 – VI R 44/​10, BFHE 236, 431[]
  6. s. dazu BFH, Urteil vom 11.05.2005 – VI R 7/​02, BFHE 209, 502, BSt­Bl II 2005, 782[]
  7. BFH, Ent­schei­dun­gen in BFHE 209, 502, BSt­Bl II 2005, 782; vom 11.05.2005 – VI R 34/​04, BFHE 209, 527, BSt­Bl II 2005, 793[]
  8. BFH, Urteil in BFHE 236, 439[]
  9. vgl. im Ein­zel­nen BFH, Ent­schei­dun­gen vom 09.08.2007 – VI R 10/​06, BFHE 218, 380, BSt­Bl II 2007, 820; vom 09.07.2008 – VI B 4/​08, BFH/​NV 2008, 2000; jeweils m.w.N.[]
  10. s. dazu BFH, Urteil vom 28.03.2012 – VI R 87/​10, BFHE 236, 553[]
  11. BFH, Urteil in BFHE 218, 380, BSt­Bl II 2007, 820[]