Dienst­wa­gen­be­steue­rung – der Wech­sel zur Fahr­ten­buch­me­tho­de

Die Fahr­ten­buch­me­tho­de bestimmt den Wert der Pri­vat­nut­zung als Anteil an den gesam­ten Fahr­zeug­auf­wen­dun­gen und an der gesam­ten Fahr­leis­tung des Fahr­zeugs. Die Fahr­ten­buch­me­tho­de ist nur dann zu Grun­de zu legen, wenn der Arbeit­neh­mer das Fahr­ten­buch für den gesam­ten Ver­an­la­gungs­zeit­raum führt, in dem er das Fahr­zeug nutzt; ein unter­jäh­ri­ger Wech­sel von der 1%-Regelung zur Fahr­ten­buch­me­tho­de für das­sel­be Fahr­zeug ist nicht zuläs­sig.

Dienst­wa­gen­be­steue­rung – der Wech­sel zur Fahr­ten­buch­me­tho­de

Über­lässt der Arbeit­ge­ber einem Arbeit­neh­mer unent­gelt­lich oder ver­bil­ligt einen Dienst­wa­gen auch zur pri­va­ten Nut­zung, führt das nach der stän­di­gen Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs zu einem als Lohn­zu­fluss nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes in der im Streit­jahr 2008 gel­ten­den Fas­sung (EStG) zu erfas­sen­den steu­er­ba­ren Nut­zungs­vor­teil des Arbeit­neh­mers. Denn der Arbeit­neh­mer ist um den Betrag berei­chert, den er für eine ver­gleich­ba­re Nut­zung auf­wen­den müss­te und den er sich durch die Über­las­sung des Fahr­zeugs durch den Arbeit­ge­ber erspart 1.

Der Wert der pri­va­ten Nut­zung ist nach § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG ent­spre­chend § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG mit­tels der 1 %-Rege­lung zu ermit­teln. Nach § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG kann der Wert nach den Sät­zen 2 und 3, näm­lich der Wert der pri­va­ten Nut­zung eines betrieb­li­chen Kraft­fahr­zeugs zu pri­va­ten Fahr­ten, statt mit der 1 %-Rege­lung aber auch mit dem auf die pri­va­te Nut­zung und die Nut­zung zu Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te ent­fal­len­den Teil der "gesam­ten Kraft­fahr­zeug­auf­wen­dun­gen" ange­setzt wer­den, wenn die durch das Kraft­fahr­zeug "ins­ge­samt ent­ste­hen­den Auf­wen­dun­gen" durch Bele­ge und das Ver­hält­nis der pri­va­ten Fahr­ten und der Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te zu den übri­gen Fahr­ten durch ein ord­nungs­ge­mä­ßes Fahr­ten­buch nach­ge­wie­sen wer­den.

Der Begriff des ord­nungs­ge­mä­ßen Fahr­ten­buchs i.S. des § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG ist zwar gesetz­lich nicht wei­ter bestimmt. Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs hat ein ord­nungs­ge­mä­ßes Fahr­ten­buch aber sicher­zu­stel­len, dass der Nach­weis des zu ver­steu­ern­den Pri­vat­an­teils an der Gesamt­fahr­leis­tung eine hin­rei­chen­de Gewähr für des­sen Voll­stän­dig­keit und Rich­tig­keit bie­tet und mit ver­tret­ba­rem Auf­wand auf sei­ne mate­ri­el­le Rich­tig­keit hin über­prüf­bar ist. Des­halb muss ein ord­nungs­ge­mä­ßes Fahr­ten­buch zeit­nah und in geschlos­se­ner Form geführt wer­den, um so nach­träg­li­che Ein­fü­gun­gen oder Ände­run­gen aus­zu­schlie­ßen oder als sol­che erkenn­bar zu machen sowie Datum, Fahrt­zie­le und grund­sätz­lich auch die jeweils auf­ge­such­ten Kun­den oder Geschäfts­part­ner oder jeden­falls den kon­kre­ten Gegen­stand der dienst­li­chen Ver­rich­tung auf­füh­ren 2.

Die Fahr­ten­buch­me­tho­de ist indes­sen nicht allein schon dann anzu­wen­den, wenn ein ord­nungs­ge­mä­ßes Fahr­ten­buch vor­ge­legt wird, wel­ches das Ver­hält­nis der pri­va­ten Fahr­ten und der Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te zu den übri­gen Fahr­ten nach­weist. Denn § 8 Abs. 2 Satz 4 EStG setzt wei­ter vor­aus, dass zum einen der Wert der Pri­vat­nut­zung als Teil der gesam­ten Kraft­fahr­zeug­auf­wen­dun­gen ange­setzt wird und zum ande­ren, dass die durch Bele­ge nach­zu­wei­sen­den Kos­ten die durch das Kraft­fahr­zeug ins­ge­samt ent­ste­hen­den Auf­wen­dun­gen umfas­sen. Die Fahr­ten­buch­me­tho­de grün­det damit auf dem Zusam­men­spiel der Gesamt­fahr­leis­tung durch die im Fahr­ten­buch selbst voll­stän­dig doku­men­tier­ten Stre­cken einer­seits und einer voll­stän­di­gen Bemes­sungs­grund­la­ge dafür ande­rer­seits, näm­lich dem Ansatz der gesam­ten Kraft­fahr­zeug­auf­wen­dun­gen mit­tels beleg­mä­ßi­ger Erfas­sung der durch das Kraft­fahr­zeug ins­ge­samt ent­ste­hen­den Auf­wen­dun­gen.

Ange­sichts die­ser tat­be­stand­lich vor­aus­ge­setz­ten Berück­sich­ti­gung der gesam­ten Fahr­zeug­auf­wen­dun­gen sowie der aus der Ord­nungs­mä­ßig­keit des Fahr­ten­buchs fol­gen­den Berück­sich­ti­gung der Gesamt­fahr­leis­tung des Fahr­zeugs kann der Steu­er­pflich­ti­ge nur dann statt der 1 %-Rege­lung die Fahr­ten­buch­me­tho­de wäh­len, wenn er das Fahr­ten­buch min­des­tens für den gesam­ten Ver­an­la­gungs­zeit­raum führt, in dem er das Fahr­zeug nutzt. Dies ent­spricht auch der von der Lite­ra­tur soweit ersicht­lich über­wie­gend ver­tre­te­nen Auf­fas­sung 3, die sich im Wesent­li­chen dar­auf stützt, dass allein schon aus Prak­ti­ka­bi­li­täts­ge­sichts­punk­ten ein unter­jäh­ri­ger Metho­den­wech­sel ange­sichts der auf­zu­tei­len­den Fix­kos­ten aus­schei­det. Im Ergeb­nis lässt sich nur mit einer min­des­tens den gesam­ten Ver­an­la­gungs­zeit­raum ein­be­zie­hen­den Betrach­tungs­wei­se der zu ver­steu­ern­de Pri­vat­an­teil an der Gesamt­fahr­leis­tung nach Maß­ga­be der ins­ge­samt ent­ste­hen­den Auf­wen­dun­gen für das Kraft­fahr­zeug bele­gen.

Die­ser Auf­fas­sung ste­hen § 8 Abs. 2 Sät­ze 2 bis 4 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG nicht ent­ge­gen, auch wenn dort jeweils auf den Kalen­der­mo­nat bezo­ge­ne Wer­te zu Grun­de gelegt wer­den, indem die 1 %-Rege­lung für jeden Kalen­der­mo­nat 1 % des inlän­di­schen Lis­ten­prei­ses ansetzt und die 0,03 %-Rege­lung jeweils einen auf den Kalen­der­mo­nat bezo­ge­nen Wert­zu­schlag nor­miert. Denn der Monats­be­zug regelt ledig­lich den Zufluss­zeit­punkt des Nut­zungs­vor­teils. Der Nut­zungs­vor­teil, der schon in der Über­las­sung des Kraft­fahr­zeugs selbst begrün­det ist 4, wird damit nicht ein­ma­lig mit dem gesam­ten Wert im Zeit­punkt der Über­las­sung des Kraft­fahr­zeugs, son­dern zeit­an­tei­lig erfasst. Der Vor­teil ist für Zwe­cke des Lohn­steu­er­ab­zugs monat­lich mit 1 % und nicht jähr­lich mit 12 % oder dem noch höhe­ren Wert des gesam­ten Zeit­raums der vor­aus­sicht­li­chen Nut­zungs­über­las­sung anzu­set­zen.

Der Bun­des­fi­nanz­hof ver­kennt dabei nicht, dass die 1 %-Rege­lung eine nur grob typi­sie­ren­de Rege­lung dar­stellt, die alter­na­tiv zur Fahr­ten­buch­me­tho­de hin­zu­tritt. Sie ist jedoch gera­de im Hin­blick auf die­ses Wahl­recht trotz die­ser grob typi­sie­ren­den Form als ver­fas­sungs­recht­lich unbe­denk­lich zu beur­tei­len 5. Denn einem Steu­er­pflich­ti­gen bleibt es unbe­nom­men, statt der grob typi­sie­ren­den 1 %-Rege­lung die Fahr­ten­buch­me­tho­de von vorn­her­ein zu wäh­len oder für den fol­gen­den Ver­an­la­gungs­zeit­raum dazu über­zu­ge­hen.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 20. März 2014 – VI R 35/​12

  1. vgl. zuletzt BFH, Urtei­le vom 13.12 2012 – VI R 51/​11, BFHE 240,69, BSt­Bl II 2013, 385; vom 21.03.2013 – VI R 31/​10,BFHE 241, 167, BSt­Bl II 2013, 700; – VI R 42/​12, BFHE 241, 180,BSt­Bl II 2013, 918; jeweils m.w.N.[]
  2. stän­di­ge Bun­des­fi­nanz­hofs­recht­spre­chung, zuletzt Urtei­le vom 01.03.2012 – VI R 33/​10,BFHE 236, 497, BSt­Bl II 2012, 505; vom 13.11.2012 – VI R 3/​12, BFH/​NV 2013, 526; Schnei­der, Neue Wirt­schafts-Brie­fe 2012, 1892; jeweils m.w.N.[]
  3. vgl. Blümich/​Glenk, § 8 EStG Rz 136 f.; Pust in Littmann/​Bitz/​Pust, Das Ein­kom­men­steu­er­recht, Kom­men­tar, § 8 Rz 448; Kis­ter in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 8 EStG Rz 107; für den gesam­ten Nut­zungs­zeit­raum Schmidt/​Krüger, EStG, 33. Aufl., § 8 Rz 54; a.A.: Paus, Steu­er­war­te 1996, 113; Stei­ner in Lade­mann, EStG, § 8 EStG Rz 123[]
  4. BFH, Urtei­le in BFHE 241, 167, BSt­Bl II 2013, 700; in BFHE 241, 180,BSt­Bl II 2013, 918; jeweils m.w.N.[]
  5. BFH, Urteil in BFHE 240,69, BSt­Bl II 2013, 385, m.w.N.[]