Dop­pel­te Haus­halts­füh­rung im Mehr­ge­nera­tio­nen­haus­halt

Ein eige­ner Haus­stand wird auch dann unter­hal­ten, wenn der Erst- oder Haupt­haus­stand im Rah­men eines Mehr­ge­nera­tio­nen­haus­halts (mit den Eltern) geführt wird. Der „klein­fa­mi­li­en­ty­pi­sche“ Haus­halt der Eltern kann sich zu einem wohn­ge­mein­schafts­ähn­li­chen, gemein­sa­men und mit­be­stimm­ten, Mehr­ge­nera­tio­nen­haus­halt oder gar zum Haus­halt des erwach­se­nen Kin­des, in den die Eltern bei­spiels­wei­se wegen Krank­heit oder Pfle­ge­be­dürf­tig­keit auf­ge­nom­men sind, wan­deln.

Dop­pel­te Haus­halts­füh­rung im Mehr­ge­nera­tio­nen­haus­halt

Gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG sind not­wen­di­ge Mehr­auf­wen­dun­gen, die einem Arbeit­neh­mer wegen einer aus beruf­li­chem Anlass begrün­de­ten dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung ent­ste­hen, Wer­bungs­kos­ten. Eine dop­pel­te Haus­halts­füh­rung liegt nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG vor, wenn der Arbeit­neh­mer außer­halb des Ortes, in dem er einen eige­nen Haus­stand unter­hält, beschäf­tigt ist und auch am Beschäf­ti­gungs­ort wohnt. Dies gilt grund­sätz­lich auch für einen allein­ste­hen­den Arbeit­neh­mer; auch er kann einen dop­pel­ten Haus­halt füh­ren [1].

Haus­stand i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG ist der Haus­halt, den der Arbeit­neh­mer am Lebens­mit­tel­punkt führt, also sein Erst- oder Haupt­haus­halt. Bei einem allein­ste­hen­den Arbeit­neh­mer ist ent­schei­dend, dass er sich in dem Haus­halt, im Wesent­li­chen nur unter­bro­chen durch die arbeits- und urlaubs­be­ding­te Abwe­sen­heit, auf­hält; denn allein das Vor­hal­ten einer Woh­nung für gele­gent­li­che Besu­che oder für Feri­en­auf­ent­hal­te ist noch nicht als Unter­hal­ten eines Haus­stands zu bewer­ten. Eben­falls wird ein eige­ner Haus­stand nicht unter­hal­ten, wenn der Arbeit­neh­mer die Haus­halts­füh­rung nicht zumin­dest mit­be­stimmt, son­dern nur in einen frem­den Haus­halt –etwa in den der Eltern oder als Gast– ein­ge­glie­dert ist. Dann liegt kei­ne eige­ne Haus­halts­füh­rung vor [2].

Nach der vor­ge­nann­ten BFH-Recht­spre­chung [3] ist ins­be­son­de­re dann, wenn dem Arbeit­neh­mer die Woh­nung unent­gelt­lich über­las­sen wird, zu prü­fen, ob der Arbeit­neh­mer einen eige­nen Haus­stand unter­hält oder in einen frem­den ein­ge­glie­dert ist. Dabei hat der BFH aber dem Merk­mal der Ent­gelt­lich­keit ledig­lich –eine gewich­ti­ge– Indi­zfunk­ti­on bei­gemes­sen, ohne die Ent­gelt­lich­keit indes­sen als uner­läss­li­che Vor­aus­set­zung (con­di­tio sine qua non) zu betrach­ten. Dies gilt sowohl für die Über­las­sung der Woh­nung selbst als auch für die Kos­ten­tra­gung im Übri­gen. Zwi­schen dem Unter­hal­ten eines eige­nen Haus­halts und der Fra­ge, wer die Kos­ten dafür trägt, ist zu unter­schei­den. Es ist des­halb nicht aus­ge­schlos­sen, dass ein allein­ste­hen­der Steu­er­pflich­ti­ger auch dann einen eige­nen Haus­halt unter­hält, wenn nicht er selbst, son­dern Drit­te für die­se Kos­ten auf­kom­men. Denn eine eige­ne Haus­halts­füh­rung des aus­wärts Beschäf­tig­ten ist nicht zwin­gend aus­ge­schlos­sen, wenn sich des­sen finan­zi­el­le Betei­li­gung am Haus­halt nicht fest­stel­len lässt, wie auch umge­kehrt aus einem finan­zi­el­len Bei­trag allein nicht zwin­gend auf das Unter­hal­ten eines eige­nen Haus­halts zu schlie­ßen ist [4].

Der Haus­stand i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG ist der Erst- oder Haupt­haus­halt, den der Steu­er­pflich­ti­ge in einer Woh­nung inne­hat. Ob ein Steu­er­pflich­ti­ger in einer Woh­nung einen eige­nen Haus­stand führt, kann mit­hin nur unter Berück­sich­ti­gung ins­be­son­de­re der Ein­rich­tung, der Aus­stat­tung und der Grö­ße eben die­ser Woh­nung ent­schie­den wer­den. Wird der Haus­halt in einer in sich abge­schlos­se­nen Woh­nung geführt, die auch nach Grö­ße und Aus­stat­tung ein eigen­stän­di­ges Woh­nen und Wirt­schaf­ten gestat­tet, wird regel­mä­ßig vom Unter­hal­ten eines eige­nen Haus­stands aus­zu­ge­hen sein [5]. Aller­dings müs­sen die dem Arbeit­neh­mer zur aus­schließ­li­chen Nut­zung über­las­se­nen Räum­lich­kei­ten nicht den bewer­tungs­recht­li­chen Anfor­de­run­gen an eine Woh­nung gerecht wer­den [6]. Der BFH hat es in die­ser Ent­schei­dung auch für uner­heb­lich ange­se­hen, dass sich der Arbeit­neh­mer in der ihm von sei­nen Eltern über­las­se­nen Woh­nung die Sani­tär­ein­rich­tung mit sei­ner Schwes­ter tei­len muss­te, weil ihm die übri­gen Räum­lich­kei­ten eine eigen­stän­di­ge Haus­halts­füh­rung ermög­lich­ten [7]. Ent­spre­chen­des gilt, wenn dem Arbeit­neh­mer die Küche nicht zur allei­ni­gen Ver­fü­gung steht [8]. Des­halb kann ein eige­ner Haus­stand auch dann unter­hal­ten wer­den, wenn der Erst- oder Haupt­haus­stand im Rah­men einer Wohn­ge­mein­schaft (mit den Eltern) geführt wird.

Wei­ter sind aber auch die per­sön­li­chen Lebens­um­stän­de, Alter und Per­so­nen­stand des Steu­er­pflich­ti­gen zu berück­sich­ti­gen. So wird regel­mä­ßig ein jun­ger Steu­er­pflich­ti­ger, der nach Schul­ab­schluss gera­de eine Aus­bil­dung begon­nen hat, noch eher in den Haus­halt sei­ner Eltern ein­ge­glie­dert sein, wenn er im Haus der Eltern wohnt, selbst wenn er dort auch eige­ne Räu­me zur Ver­fü­gung hat. Hat­te der Steu­er­pflich­ti­ge dage­gen schon –etwa im Rah­men einer gefes­tig­ten Bezie­hung oder Ehe– andern­orts einen eige­nen Haus­stand geführt, ist es regel­mä­ßig nicht fern­lie­gend, dass er einen sol­chen auch dann wei­ter unter­hal­ten und fort­füh­ren wird, wenn er die­sen auf­gibt und wie­der eine Woh­nung im Haus sei­ner Eltern bezieht [5] oder gar den elter­li­chen Haus­halt über- und sei­ne Eltern wegen Krank­heit oder Pfle­ge­be­dürf­tig­keit in den vor­mals elter­li­chen, nun­mehr eige­nen Haus­halt auf­nimmt.

Die Auf­fas­sung, der Sohn unter­hal­te kei­nen eige­nen Haus­stand, weil sei­ne Wohn­si­tua­ti­on am ver­meint­li­chen Haupt­haus­stand und sei­ne finan­zi­el­le Betei­li­gung an die­sem eher für einen gemein­sa­men mit sei­nen Eltern betrie­be­nen Haus­halt, als für eine von den Eltern getrenn­te Haus­halts­füh­rung spre­chen, ver­kennt, dass ein eige­ner Haus­stand auch dann unter­hal­ten wer­den kann, wenn der Erst- oder Haupt­haus­stand im Rah­men einer Wohn­ge­mein­schaft (mit den Eltern) geführt wird. Zwar sind Kin­der zunächst in den Haus­halt ihrer Eltern ein­ge­glie­dert, und zwar regel­mä­ßig auch dann, wenn sie nach Been­di­gung der Aus­bil­dung –gegen Kos­ten­be­tei­li­gung– wei­ter­hin im elter­li­chen Haus eige­ne Räu­me bewoh­nen. Der „klein­fa­mi­li­en­ty­pi­sche“ Haus­halt der Eltern kann sich aber zu einem wohn­ge­mein­schafts­ähn­li­chen, gemein­sa­men und mit­be­stimm­ten, Mehr­ge­nera­tio­nen­haus­halt oder gar zum Haus­halt des erwach­se­nen Kin­des, in den die Eltern bei­spiels­wei­se wegen Krank­heit oder Pfle­ge­be­dürf­tig­keit auf­ge­nom­men sind, wan­deln.

Bei der Prü­fung, ob der Sohn in den frag­li­chen Räum­lich­kei­ten einen eige­nen Haus­stand i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG, mög­li­cher­wei­se im Rah­men eines Mehr­ge­nera­tio­nen­haus­halts, unter­hal­ten hat, ist ins­be­son­de­re die Aus­stat­tung der dem Sohn zur Ver­fü­gung ste­hen­den Räu­me mit eige­nen Möbeln und Haus­halts­ge­gen­stän­den, die Art und Wei­se der (u.U. gemein­sa­men) Haus­halts­füh­rung und die per­sön­li­che Betei­li­gung des Soh­nes am mög­li­chen Mehr­ge­nera­tio­nen­haus­halt, aber auch die Grö­ße der Zweit­woh­nung am Beschäf­ti­gungs­ort in den Blick zu neh­men. Soll­te die­se Prü­fung zu dem Ergeb­nis kom­men, dass der Sohn einen eige­nen Haupt­haus­halt führt, ist zunächst zu prü­fen, ob der Zweit­haus­halt am Beschäf­ti­gungs­ort beruf­lich ver­an­lasst ist. Das ist der Fall, wenn der Arbeit­neh­mer den Zweit­haus­halt führt, um von dort aus sei­nen Arbeits­platz auf­su­chen zu kön­nen. Dann ist es inso­weit auch uner­heb­lich, ob der Arbeit­neh­mer die­sen zwei­ten Haus­halt allein oder gemein­sam mit Freun­den oder Arbeits­kol­le­gen führt. Das Ein­kom­men­steu­er­recht sieht inso­weit kei­ne wei­te­re Motiv­for­schung für die gewähl­te Wohn­form am Beschäf­ti­gungs­ort vor, begrenzt den Wer­bungs­kos­ten­ab­zug jedoch inso­weit auf die not­wen­di­gen Mehr­auf­wen­dun­gen und damit auf den durch­schnitt­li­chen Miet­zins einer 60-qm-Woh­nung [9].

Sodann ist fest­zu­stel­len, ob sich der Lebens­mit­tel­punkt des Soh­nes noch in sei­nem Hei­mat­ort befand.

Letz­te­res ist auch dann erfor­der­lich, wenn eine dop­pel­te Haus­halts­füh­rung zu ver­nei­nen ist. Denn dann wird gege­be­nen­falls § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 6 EStG zu beach­ten sein. Denn es kön­nen auch Auf­wen­dun­gen eines Arbeit­neh­mers für die Fahr­ten zwi­schen wei­ter ent­fernt lie­gen­der Woh­nung und Arbeits­stät­te gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG als Wer­bungs­kos­ten zu berück­sich­ti­gen sein, sofern der Arbeit­neh­mer meh­re­re Woh­nun­gen inne­hat, der ört­li­che Lebens­mit­tel­punkt des Steu­er­pflich­ti­gen in der wei­ter ent­fernt lie­gen­den Woh­nung zu ver­or­ten ist und er die­se Woh­nung nicht nur gele­gent­lich auf­sucht (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 6 EStG).

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 26. Juli 2012 – VI R 10/​12

  1. stän­di­ge BFH-Recht­spre­chung, zuletzt BFH, Urteil vom 21.04.2010 – VI R 26/​09, BFHE 230, 5, BStBl II 2012, 618, m.w.N.[]
  2. BFH, Urteil in BFHE 230, 5, BStBl II 2012, 618, mit Hin­weis auf BFH, Urteil vom 14.06.2007 – VI R 60/​05, BFHE 218, 229, BStBl II 2007, 890[]
  3. BFH, Urtei­le in BFHE 230, 5, BStBl II 2012, 618; in BFHE 218, 229, BStBl II 2007, 890[]
  4. BFH, Urteil vom 28.03.2012 – VI R 87/​10, BFHE 236, 553[]
  5. BFH, Urteil in BFHE 236, 553[][]
  6. BFH, Urteil vom 14.10.2004 – VI R 82/​02, BFHE 207, 292, BStBl II 2005, 98[]
  7. vgl. auch BFH, Urteil vom 15.12.2005 – III R 27/​05, BFHE 212, 376, BStBl II 2006, 561, m.w.N.[]
  8. BFH, Urteil in BFH/​NV 2009, 1986[]
  9. BFH, Urteil vom 28.03.2012 – VI R 25/​11, BFH/​NV 2012, 1525[]