Ein eigener Hausstand wird auch dann unterhalten, wenn der Erst- oder Haupthausstand im Rahmen eines Mehrgenerationenhaushalts (mit den Eltern) geführt wird. Der „kleinfamilientypische“ Haushalt der Eltern kann sich zu einem wohngemeinschaftsähnlichen, gemeinsamen und mitbestimmten, Mehrgenerationenhaushalt oder gar zum Haushalt des erwachsenen Kindes, in den die Eltern beispielsweise wegen Krankheit oder Pflegebedürftigkeit aufgenommen sind, wandeln.
Gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG sind notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung entstehen, Werbungskosten. Eine doppelte Haushaltsführung liegt nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort wohnt. Dies gilt grundsätzlich auch für einen alleinstehenden Arbeitnehmer; auch er kann einen doppelten Haushalt führen1.
Hausstand i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG ist der Haushalt, den der Arbeitnehmer am Lebensmittelpunkt führt, also sein Erst- oder Haupthaushalt. Bei einem alleinstehenden Arbeitnehmer ist entscheidend, dass er sich in dem Haushalt, im Wesentlichen nur unterbrochen durch die arbeits- und urlaubsbedingte Abwesenheit, aufhält; denn allein das Vorhalten einer Wohnung für gelegentliche Besuche oder für Ferienaufenthalte ist noch nicht als Unterhalten eines Hausstands zu bewerten. Ebenfalls wird ein eigener Hausstand nicht unterhalten, wenn der Arbeitnehmer die Haushaltsführung nicht zumindest mitbestimmt, sondern nur in einen fremden Haushalt –etwa in den der Eltern oder als Gast– eingegliedert ist. Dann liegt keine eigene Haushaltsführung vor2.
Nach der vorgenannten BFH-Rechtsprechung3 ist insbesondere dann, wenn dem Arbeitnehmer die Wohnung unentgeltlich überlassen wird, zu prüfen, ob der Arbeitnehmer einen eigenen Hausstand unterhält oder in einen fremden eingegliedert ist. Dabei hat der BFH aber dem Merkmal der Entgeltlichkeit lediglich –eine gewichtige– Indizfunktion beigemessen, ohne die Entgeltlichkeit indessen als unerlässliche Voraussetzung (conditio sine qua non) zu betrachten. Dies gilt sowohl für die Überlassung der Wohnung selbst als auch für die Kostentragung im Übrigen. Zwischen dem Unterhalten eines eigenen Haushalts und der Frage, wer die Kosten dafür trägt, ist zu unterscheiden. Es ist deshalb nicht ausgeschlossen, dass ein alleinstehender Steuerpflichtiger auch dann einen eigenen Haushalt unterhält, wenn nicht er selbst, sondern Dritte für diese Kosten aufkommen. Denn eine eigene Haushaltsführung des auswärts Beschäftigten ist nicht zwingend ausgeschlossen, wenn sich dessen finanzielle Beteiligung am Haushalt nicht feststellen lässt, wie auch umgekehrt aus einem finanziellen Beitrag allein nicht zwingend auf das Unterhalten eines eigenen Haushalts zu schließen ist4.
Der Hausstand i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG ist der Erst- oder Haupthaushalt, den der Steuerpflichtige in einer Wohnung innehat. Ob ein Steuerpflichtiger in einer Wohnung einen eigenen Hausstand führt, kann mithin nur unter Berücksichtigung insbesondere der Einrichtung, der Ausstattung und der Größe eben dieser Wohnung entschieden werden. Wird der Haushalt in einer in sich abgeschlossenen Wohnung geführt, die auch nach Größe und Ausstattung ein eigenständiges Wohnen und Wirtschaften gestattet, wird regelmäßig vom Unterhalten eines eigenen Hausstands auszugehen sein5. Allerdings müssen die dem Arbeitnehmer zur ausschließlichen Nutzung überlassenen Räumlichkeiten nicht den bewertungsrechtlichen Anforderungen an eine Wohnung gerecht werden6. Der BFH hat es in dieser Entscheidung auch für unerheblich angesehen, dass sich der Arbeitnehmer in der ihm von seinen Eltern überlassenen Wohnung die Sanitäreinrichtung mit seiner Schwester teilen musste, weil ihm die übrigen Räumlichkeiten eine eigenständige Haushaltsführung ermöglichten7. Entsprechendes gilt, wenn dem Arbeitnehmer die Küche nicht zur alleinigen Verfügung steht8. Deshalb kann ein eigener Hausstand auch dann unterhalten werden, wenn der Erst- oder Haupthausstand im Rahmen einer Wohngemeinschaft (mit den Eltern) geführt wird.
Weiter sind aber auch die persönlichen Lebensumstände, Alter und Personenstand des Steuerpflichtigen zu berücksichtigen. So wird regelmäßig ein junger Steuerpflichtiger, der nach Schulabschluss gerade eine Ausbildung begonnen hat, noch eher in den Haushalt seiner Eltern eingegliedert sein, wenn er im Haus der Eltern wohnt, selbst wenn er dort auch eigene Räume zur Verfügung hat. Hatte der Steuerpflichtige dagegen schon –etwa im Rahmen einer gefestigten Beziehung oder Ehe– andernorts einen eigenen Hausstand geführt, ist es regelmäßig nicht fernliegend, dass er einen solchen auch dann weiter unterhalten und fortführen wird, wenn er diesen aufgibt und wieder eine Wohnung im Haus seiner Eltern bezieht5 oder gar den elterlichen Haushalt über- und seine Eltern wegen Krankheit oder Pflegebedürftigkeit in den vormals elterlichen, nunmehr eigenen Haushalt aufnimmt.
Die Auffassung, der Sohn unterhalte keinen eigenen Hausstand, weil seine Wohnsituation am vermeintlichen Haupthausstand und seine finanzielle Beteiligung an diesem eher für einen gemeinsamen mit seinen Eltern betriebenen Haushalt, als für eine von den Eltern getrennte Haushaltsführung sprechen, verkennt, dass ein eigener Hausstand auch dann unterhalten werden kann, wenn der Erst- oder Haupthausstand im Rahmen einer Wohngemeinschaft (mit den Eltern) geführt wird. Zwar sind Kinder zunächst in den Haushalt ihrer Eltern eingegliedert, und zwar regelmäßig auch dann, wenn sie nach Beendigung der Ausbildung –gegen Kostenbeteiligung– weiterhin im elterlichen Haus eigene Räume bewohnen. Der „kleinfamilientypische“ Haushalt der Eltern kann sich aber zu einem wohngemeinschaftsähnlichen, gemeinsamen und mitbestimmten, Mehrgenerationenhaushalt oder gar zum Haushalt des erwachsenen Kindes, in den die Eltern beispielsweise wegen Krankheit oder Pflegebedürftigkeit aufgenommen sind, wandeln.
Bei der Prüfung, ob der Sohn in den fraglichen Räumlichkeiten einen eigenen Hausstand i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG, möglicherweise im Rahmen eines Mehrgenerationenhaushalts, unterhalten hat, ist insbesondere die Ausstattung der dem Sohn zur Verfügung stehenden Räume mit eigenen Möbeln und Haushaltsgegenständen, die Art und Weise der (u.U. gemeinsamen) Haushaltsführung und die persönliche Beteiligung des Sohnes am möglichen Mehrgenerationenhaushalt, aber auch die Größe der Zweitwohnung am Beschäftigungsort in den Blick zu nehmen. Sollte diese Prüfung zu dem Ergebnis kommen, dass der Sohn einen eigenen Haupthaushalt führt, ist zunächst zu prüfen, ob der Zweithaushalt am Beschäftigungsort beruflich veranlasst ist. Das ist der Fall, wenn der Arbeitnehmer den Zweithaushalt führt, um von dort aus seinen Arbeitsplatz aufsuchen zu können. Dann ist es insoweit auch unerheblich, ob der Arbeitnehmer diesen zweiten Haushalt allein oder gemeinsam mit Freunden oder Arbeitskollegen führt. Das Einkommensteuerrecht sieht insoweit keine weitere Motivforschung für die gewählte Wohnform am Beschäftigungsort vor, begrenzt den Werbungskostenabzug jedoch insoweit auf die notwendigen Mehraufwendungen und damit auf den durchschnittlichen Mietzins einer 60-qm-Wohnung9.
Sodann ist festzustellen, ob sich der Lebensmittelpunkt des Sohnes noch in seinem Heimatort befand.
Letzteres ist auch dann erforderlich, wenn eine doppelte Haushaltsführung zu verneinen ist. Denn dann wird gegebenenfalls § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 6 EStG zu beachten sein. Denn es können auch Aufwendungen eines Arbeitnehmers für die Fahrten zwischen weiter entfernt liegender Wohnung und Arbeitsstätte gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG als Werbungskosten zu berücksichtigen sein, sofern der Arbeitnehmer mehrere Wohnungen innehat, der örtliche Lebensmittelpunkt des Steuerpflichtigen in der weiter entfernt liegenden Wohnung zu verorten ist und er diese Wohnung nicht nur gelegentlich aufsucht (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 6 EStG).
Bundesfinanzhof, Urteil vom 26. Juli 2012 – VI R 10/12
- ständige BFH-Rechtsprechung, zuletzt BFH, Urteil vom 21.04.2010 – VI R 26/09, BFHE 230, 5, BStBl II 2012, 618, m.w.N.[↩]
- BFH, Urteil in BFHE 230, 5, BStBl II 2012, 618, mit Hinweis auf BFH, Urteil vom 14.06.2007 – VI R 60/05, BFHE 218, 229, BStBl II 2007, 890[↩]
- BFH, Urteile in BFHE 230, 5, BStBl II 2012, 618; in BFHE 218, 229, BStBl II 2007, 890[↩]
- BFH, Urteil vom 28.03.2012 – VI R 87/10, BFHE 236, 553[↩]
- BFH, Urteil in BFHE 236, 553[↩][↩]
- BFH, Urteil vom 14.10.2004 – VI R 82/02, BFHE 207, 292, BStBl II 2005, 98[↩]
- vgl. auch BFH, Urteil vom 15.12.2005 – III R 27/05, BFHE 212, 376, BStBl II 2006, 561, m.w.N.[↩]
- BFH, Urteil in BFH/NV 2009, 1986[↩]
- BFH, Urteil vom 28.03.2012 – VI R 25/11, BFH/NV 2012, 1525[↩]
