Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht bei lang­jäh­ri­ger Reno­vie­rung

Eine vor­an­ge­gan­ge­ne Ver­mie­tung von spä­ter in einer grö­ße­ren Wohn­ein­heit auf­ge­gan­ge­nen Wohn­räu­men ent­fal­tet kei­ne Indi­zwir­kung für eine Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht bezo­gen auf das Gesamt­ob­jekt.

Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht bei lang­jäh­ri­ger Reno­vie­rung

Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Wer­bungs­kos­ten Auf­wen­dun­gen zur Erwer­bung, Siche­rung und Erhal­tung der Ein­nah­men aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung. Sie sind nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Ein­kunfts­art Ver­mie­tung und Ver­pach­tung abzu­zie­hen, wenn sie bei ihr erwach­sen, das heißt, durch sie ver­an­lasst sind 1. Fal­len sol­che Auf­wen­dun­gen schon an, bevor mit dem Auf­wand zusam­men­hän­gen­de Ein­nah­men erzielt wer­den, kön­nen sie als vor­ab ent­stan­de­ne Wer­bungs­kos­ten berück­sich­tigt wer­den, wenn ein aus­rei­chend bestimm­ter wirt­schaft­li­cher Zusam­men­hang zwi­schen den Auf­wen­dun­gen und der Ein­kunfts­art besteht, in deren Rah­men der Abzug begehrt wird (BFH (GrS), Beschluss vom 04.07.1990 – GrS 1/​89, BFHE 160, 466, BSt­Bl II 1990, 830; BFH, Urteil vom 11.01.2005 – IX R 15/​03, BFHE 209, 77, BSt­Bl II 2005, 477)).

Auf­wen­dun­gen für eine leer­ste­hen­de Woh­nung kön­nen als vor­ab ent­stan­de­ne Wer­bungs­kos­ten abzieh­bar sein, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge sich end­gül­tig ent­schlos­sen hat, dar­aus durch Ver­mie­ten Ein­künf­te nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erzie­len und die­se Ent­schei­dung spä­ter nicht wie­der auf­ge­ge­ben hat 2. Der end­gül­ti­ge Ent­schluss zu ver­mie­ten –die Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht– ist eine inne­re Tat­sa­che, die wie alle sich in der Vor­stel­lung von Men­schen abspie­len­den Vor­gän­ge nur anhand äußer­li­cher Merk­ma­le beur­teilt wer­den kann. Aus objek­ti­ven Umstän­den muss auf das Vor­lie­gen oder Feh­len der Absicht geschlos­sen wer­den 3. Daher muss sich der end­gül­ti­ge Ent­schluss des Steu­er­pflich­ti­gen zur Ver­mie­tung anhand objek­ti­ver Umstän­de bele­gen las­sen. Der­ar­ti­ge Umstän­de, aus denen sich der end­gül­ti­ge Ent­schluss zu ver­mie­ten ergibt, sind zum einen ernst­haf­te und nach­hal­ti­ge Ver­mie­tungs­be­mü­hun­gen des Steu­er­pflich­ti­gen 4. Für die Fest­stel­lung des Bestehens einer Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht hin­sicht­lich reno­vie­rungs­be­dürf­ti­ger –und des­halb län­ger leer­ste­hen­der– Objek­te kön­nen zum ande­ren der zeit­li­che Zusam­men­hang zwi­schen Auf­wen­dun­gen und spä­te­rer Ver­mie­tung, die Dau­er der Reno­vie­rung zur Vor­be­rei­tung einer Ver­mie­tung oder auch die (feh­len­de) Abseh­bar­keit, ob und ggf. wann die Räu­me im Rah­men der Ein­kunfts­art Ver­mie­tung und Ver­pach­tung genutzt wer­den sol­len, als Indi­zi­en her­an­ge­zo­gen wer­den 5. Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs ent­fal­tet eine vor­an­ge­gan­ge­ne, auf Dau­er ange­leg­te Ver­mie­tung aller­dings eine Indi­zwir­kung dahin­ge­hend, dass das betref­fen­de Haus selbst wäh­rend Leer­stands­zei­ten der Erzie­lung von Ver­mie­tungs­ein­künf­ten dien­te 6. Die nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG steu­er­ba­re Tätig­keit ist dabei stets objekt­be­zo­gen; maß­ge­bend ist die auf eine bestimm­te Immo­bi­lie aus­ge­rich­te­te Tätig­keit des Steu­er­pflich­ti­gen 7.

Soweit in dem jetzt vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall das erst­in­stanz­lich damit befass­te Finanz­ge­richt aus den von ihm fest­ge­stell­ten Umstän­den nicht die Über­zeu­gung gewin­nen konn­te, die Klä­ger sei­en bereits in den Streit­jah­ren end­gül­tig zur Ver­mie­tung ent­schlos­sen gewe­sen, ist dies nach dem ein­ge­schränk­ten Maß­stab revi­si­ons­recht­li­cher Kon­trol­le 8 vom Bun­des­fi­nanz­hof nicht zu bean­stan­den:

Das Finanz­ge­richt hat im Wesent­li­chen dar­auf abge­stellt, dass die Klä­ger, abge­se­hen von der ers­ten Ver­mie­tungs­an­zei­ge im Jahr 1999 bis zum Jahr 2006, kei­ner­lei Ver­mie­tungs­be­mü­hun­gen ent­fal­tet und ins­be­son­de­re kei­nen Mak­ler ein­ge­schal­tet haben, obwohl es sich ihren Anga­ben nach um ein nur schwer ver­miet­ba­res Objekt han­del­te. Dem Umstand, dass die Reno­vie­rung des Objekts nicht abge­schlos­sen war, hat es dabei kei­ne wei­te­re Bedeu­tung bei­gemes­sen, nach­dem die Klä­ger die ers­te Anzei­ge noch in voll­stän­dig unre­no­vier­tem Zustand geschal­tet hat­ten. Aus dem Aus­bau­zu­stand, ins­be­son­de­re der Tat­sa­che, dass neben dem bereits vor­han­de­nen Schlaf­zim­mer als­bald Bad und Küche erneu­ert wor­den waren, der Gar­ten ange­legt und gepflegt sowie eine Satel­li­ten­schüs­sel zum Fern­seh­emp­fang mon­tiert wor­den war, hat es gefol­gert, dass die Klä­ger das Objekt viel­mehr selbst genutzt haben. Hier­in sah es sich durch die ange­setz­ten Fahrt­kos­ten bestärkt, nach denen sich zumin­dest der Klä­ger auch in Jah­ren, in denen nahe­zu kei­ne Reno­vie­rungs­maß­nah­men durch­ge­führt wur­den, wie schon in der Zeit davor regel­mä­ßig am Wochen­en­de in dem Objekt auf­ge­hal­ten hat. Die­se Wür­di­gung ist, wenn­gleich nicht zwin­gend, so doch mög­lich und lässt weder einen Ver­stoß gegen Denk­ge­set­ze noch all­ge­mei­ne Erfah­rungs­sät­ze erken­nen; sie bin­det gemäß § 118 Abs. 2 FGO den Bun­des­fi­nanz­hof.

Das Finanz­ge­richt hat dabei auch nicht ver­kannt, dass es grund­sätz­lich Sache des Steu­er­pflich­ti­gen ist, dar­über zu befin­den, ob und inwie­weit Reno­vie­rungs­ar­bei­ten aus Zeit- und/​oder Geld­grün­den lang­sa­mer oder schnel­ler und ins­be­son­de­re die­se Arbei­ten in Eigen­leis­tung selbst oder durch Fremd­fir­men durch­ge­führt wer­den 9. Wenn das Finanz­ge­richt unter den beson­de­ren Umstän­den des Ein­zel­falls nicht erken­nen kann, dass die Reno­vie­rung ziel­ge­rich­tet zur Vor­be­rei­tung einer Ver­mie­tung erfolgt, setzt es sich hier­zu nicht in Wider­spruch. Viel­mehr hat es damit nur zum Aus­druck gebracht, dass beson­de­re Umstän­de feh­len, die Rück­schlüs­se auf das Bestehen einer Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht zulas­sen, wie sie etwa die Dau­er der Reno­vie­rung oder deren zeit­li­cher Zusam­men­hang mit einer spä­te­ren Ver­mie­tung dar­stel­len kön­nen 10. Lässt sich nach einem län­ge­ren Zeit­raum –im Streit­fall mehr als fünf Jah­re nach Ablauf der strei­ti­gen Ver­an­la­gungs­zeit­räu­me und mehr als zehn Jah­re nach Reno­vie­rungs­be­ginn– auch in der münd­li­chen Ver­hand­lung vor dem Finanz­ge­richt nicht abse­hen, ob und gege­be­nen­falls wann das Objekt im Rah­men der Ein­kunfts­art Ver­mie­tung und Ver­pach­tung genutzt wer­den wird, ist es nicht zu bean­stan­den, wenn sich das Gericht vom Vor­lie­gen einer ent­spre­chen­den Absicht in den Streit­jah­ren nicht über­zeu­gen konn­te 11. Das Argu­ment der Klä­ger, die Reno­vie­rung kön­ne nicht abge­schlos­sen wer­den, solan­ge die Aus­stat­tungs­wün­sche des künf­ti­gen Mie­ters nicht bekannt sei­en, erschließt sich dem Bun­des­fi­nanz­hof nicht. Schließ­lich haben sie dem künf­ti­gen Mie­ter mit dem Ein­bau einer Küche und der Anla­ge des Gar­tens bereits in wesent­li­chen Berei­chen von die­sem hin­zu­neh­men­de Aus­stat­tungs­vor­ga­ben gemacht.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 11. August 2010 – IX R 3/​10

  1. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. z.B. BFH, Urteil vom 15.01.2008 – IX R 45/​07, BFHE 220, 264, BSt­Bl II 2008, 572[]
  2. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. BFH, Urteil vom 28.10.2008 – IX R 1/​07, BFHE 223, 186, BSt­Bl II 2009, 848, m.w.N.[]
  3. BFH (GrS), Beschluss vom 25.06.1984 – GrS 4/​82, BFHE 141, 405, BSt­Bl II 1984, 751, m.w.N.[]
  4. BFH, Urtei­le vom 09.07.2003 – IX R 102/​00, BFHE 203, 86, BSt­Bl II 2003, 940; und in BFHE 223, 186, BSt­Bl II 2009, 848[]
  5. BFH, Urteil vom 31.07.2007 – IX R 30/​05, BFH/​NV 2008, 202[]
  6. vgl. BFH, Urteil in BFH/​NV 2008, 202, m.w.N.[]
  7. BFH, Urtei­le vom 12.05.2009 – IX R 18/​08, BFH/​NV 2009, 1627; und vom 26.11.2008 – IX R 67/​07, BFHE 224, 58, BSt­Bl II 2009, 370[]
  8. vgl. Gräber/​Ruban, Finanz­ge­richts­ord­nung, 6. Aufl., § 118 Rz 30[]
  9. BFH, Urteil in BFH/​NV 2008, 202[]
  10. vgl. BFH, Urteil in BFH/​NV 2008, 202[]
  11. vgl. BFH, Urtei­le vom 13.11.1990 – IX R 63/​86, BFH/​NV 1991, 303; und vom 19.09.1990 – IX R 5/​86, BFHE 161, 479, BSt­Bl II 1990, 1030[]