Eine vorangegangene Vermietung von später in einer größeren Wohneinheit aufgegangenen Wohnräumen entfaltet keine Indizwirkung für eine Einkünfteerzielungsabsicht bezogen auf das Gesamtobjekt.
Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung. Sie sind nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie bei ihr erwachsen, das heißt, durch sie veranlasst sind1. Fallen solche Aufwendungen schon an, bevor mit dem Aufwand zusammenhängende Einnahmen erzielt werden, können sie als vorab entstandene Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird (BFH (GrS), Beschluss vom 04.07.1990 – GrS 1/89, BFHE 160, 466, BStBl II 1990, 830; BFH, Urteil vom 11.01.2005 – IX R 15/03, BFHE 209, 77, BStBl II 2005, 477)).
Aufwendungen für eine leerstehende Wohnung können als vorab entstandene Werbungskosten abziehbar sein, wenn der Steuerpflichtige sich endgültig entschlossen hat, daraus durch Vermieten Einkünfte nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erzielen und diese Entscheidung später nicht wieder aufgegeben hat2. Der endgültige Entschluss zu vermieten –die Einkünfteerzielungsabsicht– ist eine innere Tatsache, die wie alle sich in der Vorstellung von Menschen abspielenden Vorgänge nur anhand äußerlicher Merkmale beurteilt werden kann. Aus objektiven Umständen muss auf das Vorliegen oder Fehlen der Absicht geschlossen werden3. Daher muss sich der endgültige Entschluss des Steuerpflichtigen zur Vermietung anhand objektiver Umstände belegen lassen. Derartige Umstände, aus denen sich der endgültige Entschluss zu vermieten ergibt, sind zum einen ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen des Steuerpflichtigen4. Für die Feststellung des Bestehens einer Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich renovierungsbedürftiger –und deshalb länger leerstehender– Objekte können zum anderen der zeitliche Zusammenhang zwischen Aufwendungen und späterer Vermietung, die Dauer der Renovierung zur Vorbereitung einer Vermietung oder auch die (fehlende) Absehbarkeit, ob und ggf. wann die Räume im Rahmen der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung genutzt werden sollen, als Indizien herangezogen werden5. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs entfaltet eine vorangegangene, auf Dauer angelegte Vermietung allerdings eine Indizwirkung dahingehend, dass das betreffende Haus selbst während Leerstandszeiten der Erzielung von Vermietungseinkünften diente6. Die nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG steuerbare Tätigkeit ist dabei stets objektbezogen; maßgebend ist die auf eine bestimmte Immobilie ausgerichtete Tätigkeit des Steuerpflichtigen7.
Soweit in dem jetzt vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall das erstinstanzlich damit befasste Finanzgericht aus den von ihm festgestellten Umständen nicht die Überzeugung gewinnen konnte, die Kläger seien bereits in den Streitjahren endgültig zur Vermietung entschlossen gewesen, ist dies nach dem eingeschränkten Maßstab revisionsrechtlicher Kontrolle8 vom Bundesfinanzhof nicht zu beanstanden:
Das Finanzgericht hat im Wesentlichen darauf abgestellt, dass die Kläger, abgesehen von der ersten Vermietungsanzeige im Jahr 1999 bis zum Jahr 2006, keinerlei Vermietungsbemühungen entfaltet und insbesondere keinen Makler eingeschaltet haben, obwohl es sich ihren Angaben nach um ein nur schwer vermietbares Objekt handelte. Dem Umstand, dass die Renovierung des Objekts nicht abgeschlossen war, hat es dabei keine weitere Bedeutung beigemessen, nachdem die Kläger die erste Anzeige noch in vollständig unrenoviertem Zustand geschaltet hatten. Aus dem Ausbauzustand, insbesondere der Tatsache, dass neben dem bereits vorhandenen Schlafzimmer alsbald Bad und Küche erneuert worden waren, der Garten angelegt und gepflegt sowie eine Satellitenschüssel zum Fernsehempfang montiert worden war, hat es gefolgert, dass die Kläger das Objekt vielmehr selbst genutzt haben. Hierin sah es sich durch die angesetzten Fahrtkosten bestärkt, nach denen sich zumindest der Kläger auch in Jahren, in denen nahezu keine Renovierungsmaßnahmen durchgeführt wurden, wie schon in der Zeit davor regelmäßig am Wochenende in dem Objekt aufgehalten hat. Diese Würdigung ist, wenngleich nicht zwingend, so doch möglich und lässt weder einen Verstoß gegen Denkgesetze noch allgemeine Erfahrungssätze erkennen; sie bindet gemäß § 118 Abs. 2 FGO den Bundesfinanzhof.
Das Finanzgericht hat dabei auch nicht verkannt, dass es grundsätzlich Sache des Steuerpflichtigen ist, darüber zu befinden, ob und inwieweit Renovierungsarbeiten aus Zeit- und/oder Geldgründen langsamer oder schneller und insbesondere diese Arbeiten in Eigenleistung selbst oder durch Fremdfirmen durchgeführt werden9. Wenn das Finanzgericht unter den besonderen Umständen des Einzelfalls nicht erkennen kann, dass die Renovierung zielgerichtet zur Vorbereitung einer Vermietung erfolgt, setzt es sich hierzu nicht in Widerspruch. Vielmehr hat es damit nur zum Ausdruck gebracht, dass besondere Umstände fehlen, die Rückschlüsse auf das Bestehen einer Einkünfteerzielungsabsicht zulassen, wie sie etwa die Dauer der Renovierung oder deren zeitlicher Zusammenhang mit einer späteren Vermietung darstellen können10. Lässt sich nach einem längeren Zeitraum –im Streitfall mehr als fünf Jahre nach Ablauf der streitigen Veranlagungszeiträume und mehr als zehn Jahre nach Renovierungsbeginn– auch in der mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht nicht absehen, ob und gegebenenfalls wann das Objekt im Rahmen der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung genutzt werden wird, ist es nicht zu beanstanden, wenn sich das Gericht vom Vorliegen einer entsprechenden Absicht in den Streitjahren nicht überzeugen konnte11. Das Argument der Kläger, die Renovierung könne nicht abgeschlossen werden, solange die Ausstattungswünsche des künftigen Mieters nicht bekannt seien, erschließt sich dem Bundesfinanzhof nicht. Schließlich haben sie dem künftigen Mieter mit dem Einbau einer Küche und der Anlage des Gartens bereits in wesentlichen Bereichen von diesem hinzunehmende Ausstattungsvorgaben gemacht.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 11. August 2010 – IX R 3/10
- ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH, Urteil vom 15.01.2008 – IX R 45/07, BFHE 220, 264, BStBl II 2008, 572[↩]
- ständige Rechtsprechung, vgl. BFH, Urteil vom 28.10.2008 – IX R 1/07, BFHE 223, 186, BStBl II 2009, 848, m.w.N.[↩]
- BFH (GrS), Beschluss vom 25.06.1984 – GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, m.w.N.[↩]
- BFH, Urteile vom 09.07.2003 – IX R 102/00, BFHE 203, 86, BStBl II 2003, 940; und in BFHE 223, 186, BStBl II 2009, 848[↩]
- BFH, Urteil vom 31.07.2007 – IX R 30/05, BFH/NV 2008, 202[↩]
- vgl. BFH, Urteil in BFH/NV 2008, 202, m.w.N.[↩]
- BFH, Urteile vom 12.05.2009 – IX R 18/08, BFH/NV 2009, 1627; und vom 26.11.2008 – IX R 67/07, BFHE 224, 58, BStBl II 2009, 370[↩]
- vgl. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 118 Rz 30[↩]
- BFH, Urteil in BFH/NV 2008, 202[↩]
- vgl. BFH, Urteil in BFH/NV 2008, 202[↩]
- vgl. BFH, Urteile vom 13.11.1990 – IX R 63/86, BFH/NV 1991, 303; und vom 19.09.1990 – IX R 5/86, BFHE 161, 479, BStBl II 1990, 1030[↩]
