Entschädigung ehrenamtlicher Richter und Schöffen – und das Finanzamt

Eine Entschädigung für Verdienstausfall gemäß § 18 JVEG ist nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG steuerbar, wenn sie als Ersatz für entgangene Einnahmen aus einer nichtselbständigen Tätigkeit gezahlt wird. Die Entschädigung für Zeitversäumnis nach § 16 JVEG ist nicht steuerbar. Auf die Tätigkeit als ehrenamtlicher Richter findet die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 26a EStG dann keine Anwendung, wenn nach § 3 Nr. 12 EStG steuerfreier Aufwendungsersatz gezahlt worden ist.

Entschädigung ehrenamtlicher Richter und Schöffen – und das Finanzamt

Ehrenamtliche Richterinnen und Richter haben daher – entgegen der bisherigen Auffassung der Finanzverwaltung – die Entschädigung für Zeitversäumnis nicht zu versteuern. Steuerpflichtig bleibt demgegenüber die Entschädigung für Verdienstausfall.

Ehrenamtliche Richter und Schöffen erhalten Entschädigungen nach dem Justizvergütungs- und Entschädigungsgesetz (JVEG). In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall war der Steuerpflichtige als ehrenamtlicher Richter am Landgericht tätig. Er erhielt eine Entschädigung für Zeitversäumnis (§ 16 JVEG) sowie für Verdienstausfall bei seiner Angestelltentätigkeit (§ 18 JVEG). Zudem erhielt er noch Ersatz seiner Fahrtkosten (§ 5 JVEG) und sonstigen Aufwendungen (§ 6 JVEG). Das Finanzamt unterwarf die Entschädigungen für Zeitversäumnis und für Verdienstausfall der Besteuerung. Die Klage vor dem Finanzgericht Baden-Württemberg1 hatte keinen Erfolg.Dem ist der Bundesfinanzhof nun nur teilweise gefolgt:

Die Entschädigung für Zeitversäumnis ersetzt entgegen der Auffassung von Finanzverwaltung und Finanzgericht keine ausgefallenen Einkünfte und ist daher nach dem Einkommensteuergesetz nicht steuerbar. Nur die Entschädigung für den Verdienstausfall wird als Ersatz für den entfallenen Arbeitslohn der ehrenamtlich tätigen Richterinnen und Richter gezahlt, tritt an die Stelle steuerbarer Einkünfte und ist daher zu versteuern.

Mit der Entscheidung des Bundesfinanzhofs wird zukünftig das Engagement der ca. 60.000 ehrenamtlichen Richter in der ordentlichen Gerichtsbarkeit und bei den Fachgerichten steuerrechtlich besser behandelt. Wie bisher haben die ehrenamtlichen Richter den Aufwendungsersatz nach §§ 5 bis 7 JVEG nicht zu versteuern. Dies gilt nunmehr auch für die pauschale Entschädigung für Zeitversäumnis nach § 16 JVEG in Höhe von aktuell 6 € je Stunde. Die Entschädigung für Verdienstausfall ist demgegenüber weiterhin zu versteuern. Insoweit kommt auch der sog. “Ehrenamtsfreibetrag” (§ 3 Nr. 26a EStG) nicht zur Anwendung.

Die auf der Grundlage von § 16 und § 18 JVEG gezahlten Entschädigungen für Zeitversäumnis und Verdienstausfall sind nicht als Einnahmen aus einer sonstigen selbständigen Arbeit i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG steuerbar.

Zu den Einkünften aus selbständiger Arbeit gehören nach § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG auch die Einkünfte aus sonstiger selbständiger Tätigkeit, z.B. Vergütungen für die Vollstreckung von Testamenten, für Vermögensverwaltung und für die Tätigkeit als Aufsichtsratsmitglied. Die Vorschrift enthält keinen abschließenden Katalog in Betracht kommender “Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit”, sondern lediglich die Auflistung der Regelbeispiele “Testamentsvollstreckervergütung”, “Vermögensverwaltung”, “Aufsichtsratstätigkeit”2. Weitere Tätigkeiten fallen danach in den Anwendungsbereich der Regelung, wenn sie ihrer Art nach den Regelbeispielen des § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG ähnlich sind (Grundsatz der sog. Gruppenähnlichkeit)3. Das ist z.B. der Fall, wenn die Tätigkeit die Betreuung fremder Vermögensinteressen umfasst, aber darüber hinaus auch dann, wenn es sich um eine selbständig ausgeübte fremdnützige Tätigkeit in einem fremden Geschäftskreis handelt4. Für die Anwendung des § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG ist es danach ausreichend, aber auch erforderlich, dass die Tätigkeit den im Gesetz genannten Tätigkeiten ähnlich ist, denn die dort angeführten Beispiele sollen den Begriff der sonstigen selbständigen Tätigkeit charakterisieren5.

Wie die gesetzlichen Beispiele zeigen, sind unter Einkünften “aus sonstiger selbständiger Arbeit” i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG vor allem gelegentliche Tätigkeiten und nur ausnahmsweise auch nachhaltig ausgeübte Betätigungen zu verstehen. Jedenfalls folgt aus den beispielhaft aufgezählten Aktivitäten, dass es sich um vermögensverwaltende Tätigkeiten in fremdem Vermögensinteresse handeln muss6.

Bei Anwendung dieser Grundsätze ergibt sich für den Streitfall, dass die Tätigkeit des Richters den in § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG beispielhaft aufgezählten Tätigkeiten eines Testamentsvollstreckers, Vermögensverwalters oder Aufsichtsratsmitglieds nicht ähnlich ist. Der Richter übt mit seiner in § 16 FGO näher umschriebenen Tätigkeit7 keine Tätigkeit aus, die wie die in § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG bezeichneten Regelbeispiele -berufsbildtypisch- durch eine selbständige fremdnützige Tätigkeit in einem fremden Geschäftskreis sowie durch Aufgaben der Vermögensverwaltung geprägt ist. Seine Tätigkeit ist auch nicht mit der eines kommunalen Mandatsträgers vergleichbar, der die Interessen der Einwohner einer kommunalen Gebietskörperschaft zu vertreten hat und für die Angelegenheiten der Gemeindeverwaltung zuständig ist.

Bei der nach § 18 JVEG gezahlten Entschädigung für Verdienstausfall handelt es sich um eine steuerbare Einnahme nach § 24 Nr. 1 Buchst. a, § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG.

Nach § 24 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4, § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit auch Entschädigungen, die “als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen” gewährt worden sind, d.h. an die Stelle weggefallener oder wegfallender Einnahmen treten. Die Entschädigung muss unmittelbar durch den Verlust von steuerbaren Einnahmen bedingt, d.h. durch den Fortfall der erwarteten oder zu erwartenden Einnahmen sachlich begründet sein. Dies erfordert, dass die bisherige Grundlage für den Erfüllungsanspruch weggefallen ist und der an die Stelle der bisherigen Einnahmen getretene Ersatzanspruch auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage beruht8. Erforderlich ist daher, dass der Steuerpflichtige durch den Wegfall von Einnahmen einen Schaden erleidet, der durch die Zahlung unmittelbar ausgeglichen werden soll9.

Diese Zuwendungen werden durch § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zugewiesen, zu denen die weggefallenen Einnahmen im Fall ihrer Erzielung gehört hätten. Dies gilt auch, wenn der Ersatz für die entgehenden Einnahmen von einem Dritten gezahlt wird10. Daher ist es unerheblich, dass die Zuwendung nicht vom Arbeitgeber des Richters, sondern aus dem Landeshaushalt geleistet worden ist.

Die vom Richter vereinnahmten Beträge nach § 18 JVEG stellen daher steuerbare Einnahmen nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG dar. Die an den Richter gezahlte Entschädigung nach § 18 JVEG tritt an die Stelle von entfallenen Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit. Da nach den Feststellungen des Finanzgericht vom Gericht zugunsten des Richters eine Entschädigung festgesetzt und ausgezahlt worden ist, ist im vorliegenden Verfahren davon auszugehen, dass dem Richter ein entsprechender Einnahmeausfall entstanden ist. Das JVEG entschädigt in § 18 JVEG diesen durch die Heranziehung als ehrenamtlicher Richter verursachten konkreten Verdienstausfall11.

Der Bundesfinanzhof folgt insoweit nicht der teilweise im Schrifttum vertretenen Auffassung, wonach die Zahlungen nach dem JVEG von einem bestehenden Arbeitsverhältnis unabhängig sind und damit nicht unter § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG fallen12. Denn die Zahlungen nach dem JVEG sollen nach dem eindeutigen Gesetzeswortlaut (“Entschädigung”) an die Stelle anderer -hier nach § 19 EStG steuerbarer- Einnahmen treten. Sie sollen die finanziellen Nachteile abgelten, die dem Richter in der Folge seiner Tätigkeit als ehrenamtlicher Richter entstanden sind13.

Das Finanzgericht hat zu Unrecht die Entschädigung für Zeitversäumnis nach § 16 JVEG in Höhe des erklärten Betrags von 540 EUR der Besteuerung unterworfen. Sie ist nicht steuerbar.

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 4, § 16 JVEG erhalten ehrenamtliche Richter eine Entschädigung für Zeitversäumnis. Nach § 16 JVEG in der im Streitjahr geltenden Fassung beträgt die Entschädigung für Zeitversäumnis 5 EUR (jetzt 6 EUR) die Stunde. Die Entschädigung für Zeitversäumnis entsteht unabhängig von einem Einkommensverlust oder einem sonstigen Nachteil14.

Die Entschädigung nach § 16 JVEG stellt keine Entschädigung i.S. des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG dar. Denn sie tritt sowohl nach ihrem Wortlaut als auch nach ihrem Sinn und Zweck nicht an die Stelle von entgangenen oder entgehenden Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit.

Auch eine Steuerbarkeit nach § 22 Nr. 3 EStG liegt nicht vor. Denn im Rahmen der Tätigkeit als ehrenamtlicher Richter fehlt es an einem wirtschaftlichen Leistungsaustausch.

Nach § 22 Nr. 3 Satz 1 EStG sind sonstige Einkünfte (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 EStG) Einkünfte aus Leistungen, soweit sie weder zu anderen Einkunftsarten (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 6 EStG) noch zu den Einkünften i.S. von § 22 Nr. 1, 1a, 2 oder 4 EStG gehören. Eine (sonstige) Leistung i.S. von § 22 Nr. 3 EStG ist jedes Tun, Unterlassen oder Dulden, das Gegenstand eines entgeltlichen Vertrages sein kann und das um des Entgelts willen erbracht wird15.

Einnahmen aus einer ehrenamtlichen Tätigkeit können Einkünfte aus Leistungen i.S. des § 22 Nr. 3 EStG sein. Voraussetzung ist aber, dass die Zahlungen durch die ehrenamtliche Tätigkeit ausgelöst und die Tätigkeit nach dem Gesamtbild der Verhältnisse den Tatbestand eines auf Leistungsaustausch gerichteten Verhaltens trägt16.

Daran gemessen liegen die Voraussetzungen für die Annahme einer Leistung i.S. des § 22 Nr. 3 EStG nicht vor. Die Tätigkeit als ehrenamtlicher Richter und die Entschädigungszahlung nach § 16 JVEG stehen nicht in einem Gegenseitigkeitsverhältnis17. Vielmehr soll der ehrenamtliche Richter nur pauschal für die entstandene Zeitversäumnis entschädigt werden. Dies zeigt sich auch an der Formulierung in § 16 JVEG, der insoweit nur von “Entschädigung” und nicht von “Vergütung” oder “Honorar” (wie z.B. bei Sachverständigen) spricht.

Für die streitige steuerbare Entschädigung nach § 18 JVEG scheiden die Steuerbefreiungen nach § 3 Nr. 12 Satz 1 und 2 EStG, § 3 Nr. 26 EStG und § 3 Nr. 26a EStG aus.

Eine Steuerbefreiung der Entschädigung für Verdienstausfall nach § 3 Nr. 12 Satz 1 und 2 EStG kommt -wie vom Finanzgericht zutreffend angenommen- nicht in Betracht.

Nach § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG sind aus einer Bundeskasse oder Landeskasse gezahlte Bezüge steuerfrei, die in einem Bundesgesetz oder Landesgesetz oder einer auf bundesgesetzlicher oder landesgesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung oder von der Bundesregierung oder einer Landesregierung als Aufwandsentschädigung festgesetzt sind und als Aufwandsentschädigung im Haushaltsplan ausgewiesen werden. Es muss sich um den Ersatz von Aufwendungen handeln, die einen steuerlich abziehbaren Aufwand abgelten18.

Die Zahlung nach § 18 JVEG stellt nach dem Gesetzeswortlaut keine Aufwandsentschädigung, also keine Ersatzleistung für entstandene Aufwendungen, dar. Die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 12 Satz 1 EStG kommt daher nicht in Betracht19.

Die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG kommt ebenfalls nicht in Betracht. Nach § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG sind Bezüge von der Einkommensteuer befreit, die als Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden, soweit nicht festgestellt wird, dass sie als Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen. § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG befreit nur die Erstattung solcher Aufwendungen von der Steuer, die als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar sind20. Entschädigungen für Verdienstausfall sind ausdrücklich ausgenommen21.

Die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 26 EStG greift bereits deswegen nicht ein, weil keiner der in der Vorschrift genannten Tätigkeitsbereiche (nebenberufliche Tätigkeit als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbare Tätigkeit; nebenberufliche künstlerische Tätigkeit; nebenberufliche Pflege alter, kranker oder behinderter Menschen) vorliegt22.

Auch die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 26a EStG (sog. Ehrenamtsfreibetrag) greift nicht ein.

Nach dieser durch das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements vom 10.10.200723 eingefügten und durch das Jahressteuergesetz 2010 vom 08.12 201024 mit Wirkung ab Veranlagungszeitraum 2011 geänderten Vorschrift sind Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten u.a. im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union belegen ist, bis zur Höhe von insgesamt 500 EUR im Jahr steuerbefreit25. Die Steuerbefreiung ist in der gesetzlichen Fassung des Streitjahres ausgeschlossen, wenn für die Einnahmen aus der Tätigkeit -ganz oder teilweise- eine Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 12 Satz 1 und 2 oder Nr. 26 EStG gewährt wird26.

Hier hatte der Richter nach den Feststellungen des Finanzgericht neben den Entschädigungen nach § 16 und § 18 JVEG auch Zahlungen nach § 5 JVEG (Fahrtkosten und Parkgebühren) und § 6 JVEG (Entschädigung für Aufwand) in Höhe von insgesamt 444,40 € erhalten. Die beiden Letzteren sind nach § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG als Aufwandsentschädigungen steuerfrei. Denn insoweit handelt es sich um Bezüge, die als Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden und nicht für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen. Aufgrund der Gewährung der nach § 3 Nr. 12 Satz 2 EStG steuerbefreiten Bezüge scheidet die Gewährung des Freibetrags nach § 3 Nr. 26a EStG aus27.

Mit dem Freibetrag wird pauschal der Aufwand, der einer nebenberuflich tätigen Person durch ihre Beschäftigung entsteht, abgegolten. Der Freibetrag wird daher -bezogen auf die gesamten Einnahmen aus der jeweiligen beruflichen Tätigkeit- nicht zusätzlich zu der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 12 EStG gewährt, um eine Doppelbegünstigung zu vermeiden28. Liegen daher die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 26a EStG und für § 3 Nr. 12 EStG im Rahmen einer nebenberuflichen Tätigkeit gleichzeitig vor, muss sich der Steuerpflichtige für eine Steuerbefreiung entscheiden29. Beantragt und erhält der Steuerpflichtige, wie im Streitfall, nach § 3 Nr. 12 EStG steuerbefreiten Aufwendungsersatz, kommt die Gewährung des Freibetrags nach § 3 Nr. 26a EStG daher nicht mehr in Betracht.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 31. Januar 2017 – IX R 10/16

  1. FG Baden-Württemberg, Urteil vom 10.02.2016 – 12 K 1205/14 []
  2. vgl. BFH, Urteil vom 15.06.2010 – VIII R 10/09, BFHE 230, 47, BStBl II 2010, 906, unter II. 2.c bb; Brandt in Herrmann/Heuer/Raupach -HHR-, § 18 EStG Rz 251 f.; Schmidt/Wacker, EStG, 35. Aufl., § 18 Rz 140; Blümich/Hutter, § 18 EStG Rz 171; Pfirrmann in Kirchhof, EStG, 15. Aufl., § 18 Rz 97 []
  3. vgl. BFH, Urteile vom 03.12 1987 – IV R 41/85, BFHE 151, 446, BStBl II 1988, 266, betreffend die Tätigkeit als ehrenamtlicher Oberbürgermeister; vom 28.06.2001 – IV R 10/00, BFHE 196, 84, BStBl II 2002, 338; vom 08.10.2008 – VIII R 58/06, BFHE 223, 139, BStBl II 2009, 405, betreffend die Tätigkeit als kommunaler Mandatsträger, und in BFHE 230, 47, BStBl II 2010, 906, unter II. 2.c bb; HHR/Brandt, § 18 EStG Rz 252; Schmidt/Wacker, a.a.O., § 18 Rz 140; Blümich/Hutter, § 18 EStG Rz 172; Pfirrmann in Kirchhof, a.a.O., § 18 Rz 97 []
  4. vgl. BFH, Urteile in BFHE 230, 47, BStBl II 2010, 906, unter II. 2.c bb; vom 17.10.2012 – VIII R 57/09, BFHE 239, 261, BStBl II 2013, 799, unter II. 1. []
  5. ständige Rechtsprechung, vgl. u.a. BFH, Urteile in BFHE 196, 84, BStBl II 2002, 338, unter 2.a; vom 28.08.2003 – IV R 1/03, BFHE 203, 438, BStBl II 2004, 112, unter 2.a []
  6. ständige Rechtsprechung, vgl. BFH, Urteile vom 02.09.1988 – III R 58/85, BFHE 154, 332, BStBl II 1989, 24, unter II. 4.; in BFHE 196, 84, BStBl II 2002, 338, unter 2.a; in BFHE 203, 438, BStBl II 2004, 112, unter II. 2.a; in BFHE 239, 261, BStBl II 2013, 799, unter 2.a; HHR/Brandt, § 18 EStG Rz 252; Schmidt/Wacker, a.a.O., § 18 Rz 140; Blümich/Hutter, § 18 EStG Rz 172; Pfirrmann in Kirchhof, a.a.O., § 18 Rz 97 []
  7. vgl. dazu Gräber/Herbert, Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 16 Rz 1 ff. []
  8. ständige Rechtsprechung, vgl. u.a. zuletzt BFH, Urteile vom 21.09.1993 – IX R 32/90, BFH/NV 1994, 308, unter 1.; vom 09.07.2002 – IX R 29/98, BFH/NV 2003, 21, unter II. 4.; vom 11.01.2005 – IX R 67/02, BFH/NV 2005, 1044, unter II. 1.a aa; und vom 10.07.2008 – IX R 84/07, BFH/NV 2009, 130, unter II. 2. []
  9. BFH, Urteil in BFH/NV 2003, 21, unter II. 4. []
  10. vgl. BFH, Urteile vom 21.01.2004 – XI R 40/02, BFHE 205, 129, BStBl II 2004, 716, unter II. 1.; und vom 08.11.2007 – IV R 30/06, BFH/NV 2008, 546, unter II. 2.a []
  11. vgl. Hartmann, Kostengesetze, 46. Aufl., § 18 JVEG Rz 1, unter Hinweis auf ein Rundschreiben des Justizministeriums Rheinland-Pfalz; ebenso Meyer/Höfer/Bach/Oberlack, JVEG, 26. Aufl., § 18 Rz 2; Binz/Dörndorfer/Petzold/Zimmermann, GKG/FamGKG/JVEG, § 18 JVEG Rz 1 []
  12. so Pfab/Ch. Schießl, Finanz-Rundschau -FR- 2011, 795, 796; Schmidt/Wacker, a.a.O., § 24 Rz 27 Stichwort “Ehrenamtl Richter” []
  13. vgl. BFH, Urteil vom 26.02.1988 – III R 241/84, BFHE 153, 33, BStBl II 1988, 615, unter 2., betreffend eine Aufwandsentschädigung für den Präsidenten einer Berufskammer []
  14. vgl. Hartmann, a.a.O., § 16 JVEG Rz 3; Meyer/Höfer/Bach/Oberlack, a.a.O., § 16 Rz 1 []
  15. ständige Rechtsprechung, vgl. zuletzt BFH, Urteil vom 16.06.2015 – IX R 26/14, BFHE 250, 362, BStBl II 2015, 1019, unter II. 1.; Blümich/Nacke, § 22 EStG Rz 161; Fischer in Kirchhof, a.a.O., § 22 Rz 66 []
  16. vgl. FG Berlin vom 06.12 1979 – IV 460/78, EFG 1980, 280 -rechtskräftig-; BMF, Schreiben vom 13.03.1996, FR 1996, 328; Pfab/Ch. Schießl, FR 2011, 795, 798 f.; Fischer in Kirchhof, a.a.O., § 22 Rz 66 und 69 []
  17. vgl. Fischer in Kirchhof, a.a.O., § 22 Rz 71 []
  18. vgl. BFH, Urteil in BFHE 239, 261, BStBl II 2013, 799, unter II. 2.b bb, m.w.N.; R 3.12 (2) der Lohnsteuer-Richtlinien 2015; HHR/Bergkemper, § 3 Nr. 12 EStG Rz 9, 17; Schmidt/Levedag, a.a.O., § 3 Rz 50; von Beckerath in Kirchhof, a.a.O., § 3 Rz 30 []
  19. so auch Neu, EFG 2016, 994, Anmerkung unter IV. []
  20. ständige Rechtsprechung, vgl. u.a. BFH, Urteile vom 29.11.2006 – VI R 3/04, BFHE 216, 163, BStBl II 2007, 308, m.w.N.; und vom 27.08.2013 – VIII R 34/11, BFHE 242, 393, BStBl II 2014, 248, unter II. 1. []
  21. vgl. HHR/Bergkemper, § 3 Nr. 12 EStG Rz 12, 17; Schmidt/Levedag, a.a.O., § 3 Nr. 12 Rz 52 []
  22. vgl. auch OFD Karlsruhe, Schreiben vom 15.12 2009, unter Tz. 2.20; OFD Frankfurt/M., Rundvfg. vom 15.11.2016; Pfab/Ch. Schießl, FR 2011, 795, 799 f. []
  23. BGBl I 2007, 2332 []
  24. BGBl I 2010, 1768 []
  25. vgl. dazu BMF, Schreiben vom 21.11.2014, BStBl I 2014, 1581; HHR/Bergkemper, § 3 Nr. 26a EStG Rz 2; Schmidt/Levedag, a.a.O., § 3 Rz 96; von Beckerath in Kirchhof, a.a.O., § 3 Nr. 26a Rz 52 []
  26. vgl. HHR/Bergkemper, § 3 Nr. 26a EStG Rz 1 []
  27. vgl. dazu BMF, Schreiben in BStBl I 2014, 1581, Tz. 5; Blümich/Erhard, a.a.O., § 3 Nr. 26a Rz 6 []
  28. vgl. BT-Drs. 16/5985, S. 11; Schmidt/Levedag, a.a.O., § 3 Rz 96; Blümich/Erhard, a.a.O., § 3 Nr. 26a Rz 1; vgl. HHR/Bergkemper, § 3 Nr. 26a EStG Rz 1; von Beckerath, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 3 Nr. 26a Rz B26a/24 []
  29. vgl. Blümich/Erhard, a.a.O., § 3 Nr. 26a Rz 6; HHR/Bergkemper, § 3 Nr. 26a EStG Rz 2; Kolbe, Deutsches Steuerrecht 2009, 2465, 2468 []
  30. dazu gehören auch die beiden Anträge auf Zutrittsgewährung []