Fest­stel­lung eines höhe­ren nach­ver­steue­rungs­pflich­ti­gen Betrags in der Land­wirt­schaft

Sind in dem zu ver­steu­ern­den Ein­kom­men nicht ent­nom­me­ne Gewin­ne aus Land- und Forst­wirt­schaft, Gewer­be­be­trieb oder selb­stän­di­ger Arbeit (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 3 EStG) i.S. des § 34a Abs. 2 EStG ent­hal­ten, ist die Ein­kom­men­steu­er für die­se Gewin­ne gemäß § 34a Abs. 1 Satz 1 Halb­satz 1 EStG (vor­be­halt­lich der Aus­nah­men in Halb­satz 2) auf Antrag des Steu­er­pflich­ti­gen ganz oder teil­wei­se (Begüns­ti­gungs­be­trag nach § 34a Abs. 3 Satz 1 EStG) mit einem Steu­er­satz von 28,25 % zu berech­nen.

Fest­stel­lung eines höhe­ren nach­ver­steue­rungs­pflich­ti­gen Betrags in der Land­wirt­schaft

Der Begüns­ti­gungs­be­trag ist nach § 34a Abs. 3 Satz 1 EStG der im Ver­an­la­gungs­zeit­raum nach § 34a Abs. 1 Satz 1 EStG auf Antrag begüns­tig­te Gewinn. Die­ser Antrag kann im Fall einer Mit­un­ter­neh­mer­schaft nach § 34a Abs. 1 Satz 2 EStG von jedem Mit­un­ter­neh­mer­neh­mer geson­dert gestellt wer­den.

Der Begüns­ti­gungs­be­trag des Ver­an­la­gungs­zeit­raums, ver­min­dert um die dar­auf ent­fal­len­de Steu­er­be­las­tung nach § 34a Abs. 1 EStG und den dar­auf ent­fal­len­den Soli­da­ri­täts­zu­schlag, ver­mehrt um den nach­ver­steue­rungs­pflich­ti­gen Betrag des Vor­jah­res und den auf die­sen Mit­un­ter­neh­mer­an­teil nach § 34a Abs. 5 EStG über­tra­ge­nen nach­ver­steue­rungs­pflich­ti­gen Betrag, ver­min­dert um den Nach­ver­steue­rungs­be­trag i.S. des § 34a Abs. 4 EStG und den auf einen ande­ren Betrieb oder Mit­un­ter­neh­mer­an­teil nach § 34a Abs. 5 EStG über­tra­ge­nen nach­ver­steue­rungs­pflich­ti­gen Betrag, ist nach § 34a Abs. 3 Satz 2 EStG der nach­ver­steue­rungs­pflich­ti­ge Betrag des Mit­un­ter­neh­mer­an­teils zum Ende des Ver­an­la­gungs­zeit­raums.

Über­steigt in spä­te­ren Ver­an­la­gungs­zeit­räu­men der posi­ti­ve Sal­do der Ent­nah­men und Ein­la­gen des Wirt­schafts­jah­res bei einem Mit­un­ter­neh­mer­an­teil den nach § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG oder § 5 EStG ermit­tel­ten Gewinn, ist vor­be­halt­lich § 34a Abs. 5 EStG gemäß § 34a Abs. 4 Satz 1 EStG eine Nach­ver­steue­rung durch­zu­füh­ren, soweit zum Ende des vor­an­ge­gan­ge­nen Ver­an­la­gungs­zeit­raums ein nach­ver­steue­rungs­pflich­ti­ger Betrag nach § 34a Abs. 3 EStG fest­ge­stellt wor­den ist.

Das Ver­fah­ren ist mehr­stu­fig auf­ge­baut. Im Fall einer Mit­un­ter­neh­mer­schaft ist der Fest­stel­lungs­be­scheid nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 AO (sog. Stu­fe 1) nach § 182 Abs. 1 AO Grund­la­gen­be­scheid für den Fest­stel­lungs­be­scheid nach § 34a Abs. 10 Satz 1 EStG (sog. Stu­fe 2) 1. Nach § 34a Abs. 10 Satz 1 EStG kön­nen näm­lich auch die Höhe der Ent­nah­men und Ein­la­gen sowie wei­te­re für die Tarifer­mitt­lung nach den Absät­zen 1 bis 7 erfor­der­li­che Besteue­rungs­grund­la­gen geson­dert fest­ge­stellt wer­den. Die­ser Fest­stel­lungs­be­scheid aus Stu­fe 2 ist wie­der­um Grund­la­gen­be­scheid für die Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zung des Mit­un­ter­neh­mers wie auch für die Fest­stel­lung des nach­ver­steue­rungs­pflich­ti­gen Betrags nach § 34a Abs. 3 Satz 3 EStG i.V.m. § 34a Abs. 9 Satz 1 EStG (sog. Stu­fe 3). Die­se Fest­stel­lung ist ihrer­seits kein Grund­la­gen­be­scheid für die Ein­kom­men­steu­er des­sel­ben Ver­an­la­gungs­zeit­raums. Der der Fest­stel­lung zugrun­de geleg­te Begüns­ti­gungs­be­trag ist ledig­lich eine unselb­stän­di­ge Berech­nungs­grund­la­ge. Umge­kehrt hat der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid nach § 34a Abs. 11 EStG für die­se Fest­stel­lung par­ti­el­le Grund­la­gen­funk­ti­on.

Folg­lich führt die Fest­stel­lung eines höhe­ren nach­ver­steue­rungs­pflich­ti­gen Betrags bei Vor­lie­gen der in § 34a Abs. 4 Satz 1 EStG genann­ten Vor­aus­set­zun­gen auf­grund des linea­ren Nach­ver­steue­rungs­sat­zes von 25 % (§ 34a Abs. 4 Satz 2 EStG) latent zu einer höhe­ren Steu­er­be­las­tung des Gesell­schaf­ters in der Zukunft. Eine künf­ti­ge, ggf. gegen­läu­fi­ge Steu­er­min­de­rung kann der höhe­re Nach­ver­steue­rungs­be­trag nicht bewir­ken. Im Fest­stel­lungs­jahr selbst wirkt sich der Fest­stel­lungs­be­scheid aus den unter II. 2.c genann­ten Grün­den nicht aus. Eine gerin­ge­re laten­te (künf­ti­ge) steu­er­li­che Belas­tung könn­te der Gesell­schaf­ter nur über einen nied­ri­ge­ren Nach­ver­steue­rungs­be­trag, etwa wegen eines nied­ri­ge­ren Begüns­ti­gungs­be­trags, errei­chen. Um eine gerin­ge­re Belas­tung im Fest­stel­lungs­jahr zu erzie­len, ist viel­mehr der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid die­ses Jah­res bzw. ein für die­sen Bescheid maß­ge­ben­der Grund­la­gen­be­scheid anzu­fech­ten.

Die­ser Betrag wird in § 34a Abs. 4 Satz 1 EStG als "Nach­ver­steue­rungs­be­trag" bezeich­net. Der Nach­ver­steue­rungs­be­trag ist als Bemes­sungs­grund­la­ge für die Nach­steu­er auf den betriebs- bzw. hier den mit­un­ter­neh­mer­an­teils­be­zo­ge­nen nach­ver­steue­rungs­pflich­ti­gen Betrag begrenzt 2. Die Ein­kom­men­steu­er auf die­sen als Nach­ver­steue­rungs­be­trag bezeich­ne­ten Betrag beträgt gemäß § 34a Abs. 4 Satz 2 EStG fixe 25 %. Ein Ver­lust­aus­gleich fin­det hin­sicht­lich des Nach­ver­steue­rungs­be­trags nicht statt 3.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 13. Febru­ar 2017 – X B 72/​16

  1. vgl. Schmidt/​Wacker, a.a.O., § 34a Rz 99[]
  2. vgl. Schmidt/​Wacker, EStG, 35. Aufl., § 34a Rz 64[]
  3. vgl. Schmidt/​Wacker, a.a.O., § 34a Rz 64[]