Fest­stel­lun­gen im Grund­la­gen­be­scheid – und ihre Bin­dungs­wir­kung

Gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO ist ein Steu­er­be­scheid zu ändern, soweit ein Grund­la­gen­be­scheid i.S. von § 171 Abs. 10 AO, dem Bin­dungs­wir­kung für die­sen Steu­er­be­scheid zukommt, geän­dert wird.

Fest­stel­lun­gen im Grund­la­gen­be­scheid – und ihre Bin­dungs­wir­kung

Zu den Grund­la­gen­be­schei­den zäh­len gemäß § 171 Abs. 10 Satz 1, § 179 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 2 AO auch die Fest­stel­lungs­be­schei­de nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO.

Die Bin­dungs­wir­kung gemäß § 182 Abs. 1 Satz 1 AO ver­pflich­tet das für den Erlass eines Fol­ge­be­scheids zustän­di­ge Finanz­amt, den Grund­la­gen­be­scheid umzu­set­zen 1. Denn Zweck des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO ist es, die Fest­set­zung der zutref­fen­den Steu­er im Fol­ge­be­scheid sicher­zu­stel­len, wobei der mate­ri­el­len Rich­tig­keit des Fol­ge­be­scheids der Vor­rang vor der Bestands­kraft eines bereits frü­her ergan­ge­nen Fol­ge­be­scheids ein­ge­räumt wird 2.

Vor­aus­set­zung für eine Ände­rung nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO ist, dass ein Grund­la­gen­be­scheid mit Bin­dungs­wir­kung für den Fol­ge­be­scheid erlas­sen, auf­ge­ho­ben oder geän­dert wird. Im Umfang der in § 182 Abs. 1 AO fest­ge­leg­ten Bin­dungs­wir­kung muss es ent­we­der zu einer erst­ma­li­gen Rege­lung oder zu einer inhalt­li­chen Ver­än­de­rung des bis­he­ri­gen Rege­lungs­zu­stan­des kom­men 3. Die Bin­dung an den Fest­stel­lungs­be­scheid schließt es aus, über einen Sach­ver­halt, über den im Fest­stel­lungs­ver­fah­ren ent­schie­den wor­den ist, im Fol­ge­ver­fah­ren in einem damit unver­ein­ba­ren Sin­ne anders zu ent­schei­den 4.

Ent­hält ein Bescheid über die geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung kei­ne Fest­stel­lun­gen, so ent­fal­tet der Bescheid auch kei­ne Bin­dungs­wir­kung für den oder die Fol­ge­be­schei­de. Die Bin­dungs­wir­kung eines Fest­stel­lungs­be­scheids bestimmt sich nach sei­nen Ver­fü­gungs­sät­zen. Maß­geb­lich ist, in wel­chem Umfang und mit wel­chem Inhalt die Behör­de Besteue­rungs­grund­la­gen in den Tenor der Ver­wal­tungs­ak­te auf­ge­nom­men hat 5.

Für die hier­nach erfor­der­li­che Abgren­zung zwi­schen den bin­den­den Ver­fü­gungs­sät­zen und deren (blo­ßer) Begrün­dung bedarf es der Aus­le­gung des Fest­stel­lungs­be­scheids. Hier­bei ist ent­spre­chend § 133 des Bür­ger­li­chen Gesetz­buchs dar­auf abzu­stel­len, wie ein ver­stän­di­ger Emp­fän­ger nach den ihm bekann­ten Umstän­den den Bescheid unter Berück­sich­ti­gung von Treu und Glau­ben ver­ste­hen muss­te 6. Zur Aus­le­gung des Ver­wal­tungs­akts ist auch das Revi­si­ons­ge­richt befugt, wenn die tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt aus­rei­chen 7.

Nach die­sen Aus­le­gungs­maß­stä­ben konn­te den Fest­stel­lungs­be­schei­den im hier ent­schie­de­nen Fall edig­lich der Inhalt ent­nom­men wer­den, dass der dort genann­te Betrag sich auf die Ein­künf­te aus pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten vor Anwen­dung des Halb­ein­künf­te­ver­fah­rens bezo­gen hat. Denn in den strei­ti­gen Fest­stel­lungs­be­schei­den wer­den ledig­lich "Ein­künf­te aus pri­va­ten Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­ten i.S. des § 23 EStG" fest­ge­stellt. Ob und in wel­chem Umfang die fest­ge­stell­ten Ein­künf­te auf § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 oder Nr. 2 EStG und damit dem Halb­ein­künf­te­ver­fah­ren unter­fal­len, lässt sich den Fest­stel­lungs­be­schei­den nicht ent­neh­men und ist damit von der Bin­dungs­wir­kung nicht umfasst. Hat das Finanz­amt daher ‑wie hier- in einem bestands­kräf­ti­gen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid gegen­über den Steu­er­pflich­ti­gen zu Unrecht das Halb­ein­künf­te­ver­fah­ren ange­wandt, so kann die­ser Feh­ler nicht im Wege der (Folge-)Änderung nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO berich­tigt wer­den 8.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 10. Mai 2016 – IX R 4/​15

  1. vgl. u.a. BFH, Urtei­le vom 28.01.2009 – X R 18/​08, BFH/​NV 2009, 1075, unter II. 1.; und vom 18.07.2012 – X R 28/​10, BFHE 238, 484, BSt­Bl II 2013, 444, unter II. 1.[]
  2. vgl. BFH, Urtei­le vom 14.04.1988 – IV R 219/​85, BFHE 153, 285, BSt­Bl II 1998, 711, unter 1.a; vom 17.02.1993 – II R 15/​91, BFH/​NV 1994, 1, unter II. 2.; vom 04.09.1996 – XI R 50/​96, BFHE 181, 388, BSt­Bl II 1997, 261; in BFH/​NV 2009, 1075, unter II. 1.[]
  3. BFH, Urteil in BFH/​NV 2009, 1075, unter II. 2.[]
  4. BFH, Urteil vom 18.04.2012 – X R 34/​10, BFHE 237, 135, BSt­Bl II 2012, 647, unter II. 1.; vgl. auch Klein/​Ratschow, AO, 12. Aufl., § 182 Rz 8[]
  5. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. u.a. BFH, Urtei­le vom 22.08.2007 – X R 39/​02, BFHE 218, 503, BSt­Bl II 2008, 4; vom 08.11.2005 – VIII R 11/​02, BFHE 211, 277, BSt­Bl II 2006, 253, unter II. 2.a aa; in BFHE 238, 484, BSt­Bl II 2013, 444, unter II. 2.a, m.w.N.; Söhn in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler ‑HHSp‑, § 182 AO Rz 39; Klein/​Ratschow, AO, 12. Aufl., § 182 Rz 5[]
  6. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. BFH, Urteil in BFHE 238, 484, BSt­Bl II 2013, 444, unter II. 2.a, m.w.N.[]
  7. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. u.a. BFH, Urtei­le in BFHE 218, 503, BSt­Bl II 2008, 4, unter II. 1.b bb aaa; und vom 10.05.2012 – IV R 34/​09, BFHE 239, 485, BSt­Bl II 2013, 471, unter II. 2.b aa, jeweils m.w.N.[]
  8. vgl. BFH, Urteil in BFHE 218, 503, BSt­Bl II 2008, 4[]

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