Fort­bil­dung per Aus­lands­grup­pen­rei­se

Rei­se­kos­ten sind nur dann in Wer­bungs­kos­ten und Auf­wen­dun­gen für die pri­va­te Lebens­füh­rung auf­zu­tei­len, wenn die beruf­li­chen und pri­va­ten Ver­an­las­sungs­bei­trä­ge objek­tiv von­ein­an­der abge­grenzt wer­den kön­nen. Als sach­ge­rech­ter Auf­tei­lungs­maß­stab kommt dafür vor allem das Ver­hält­nis der beruf­lich und pri­vat ver­an­lass­ten Zeit­an­tei­le in Betracht.

Fort­bil­dung per Aus­lands­grup­pen­rei­se

Zur Klä­rung der Ver­an­las­sungs­bei­trä­ge bei Teil­nah­me an einer Aus­lands­grup­pen­rei­se gel­ten damit auch nach der Ent­schei­dung des Gro­ßen Senats des Bun­des­fi­nanz­hofs 1 die bereits frü­her vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­wi­ckel­ten Abgren­zungs­merk­ma­le grund­sätz­lich wei­ter: Haben nicht nur beruf­li­che Grün­de den Steu­er­pflich­ti­gen bewo­gen, die Rei­se­kos­ten zu tra­gen, ist zu prü­fen, ob die beruf­li­chen und pri­va­ten Ver­an­las­sungs­bei­trä­ge von­ein­an­der abgrenz­bar sind. Im Fall der Abgrenz­bar­keit sind die Rei­se­kos­ten in Wer­bungs­kos­ten und Auf­wen­dun­gen für die pri­va­te Lebens­füh­rung auf­zu­tei­len. Als sach­ge­rech­ter Auf­tei­lungs­maß­stab kommt vor allem das Ver­hält­nis der beruf­lich und pri­vat ver­an­lass­ten Zeit­an­tei­le in Betracht.

In dem jetzt vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Streit­fall ging es um den Abzug der Auf­wen­dun­gen, die einer Gym­na­si­al­leh­re­rin für Eng­lisch und Reli­gi­on anläss­lich einer acht­tä­gi­gen Fort­bil­dungs­rei­se für Eng­lisch­leh­rer nach Dub­lin, Irland, ent­stan­den waren. Die Rei­se, die von der Eng­lisch­leh­rer­ver­ei­ni­gung ange­bo­ten und durch­ge­führt wur­de und für die die Klä­ge­rin Dienst­be­frei­ung erhal­ten hat­te, lief nach einem fes­ten Pro­gramm ab, das kul­tu­rel­le Vor­trags­ver­an­stal­tun­gen und Besich­ti­gungs­ter­mi­ne, sowie einen Tages­aus­flug nach Bel­fast umfass­te. Sowohl das Finanz­amt wie auf die Kla­ge der Leh­re­rin hin auch das erst­in­stanz­lich zustän­di­ge Finanz­ge­richt lehn­ten den Abzug der Auf­wen­dun­gen in vol­lem Umfang ab.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hob nun die finanz­ge­richt­li­che Vor­ent­schei­dung auf und for­der­te das Finanz­ge­richt auf, erneut zu prü­fen, ob die Kos­ten der Bil­dungs­rei­se als beruf­lich ver­an­lass­te Auf­wen­dun­gen ganz oder zumin­dest teil­wei­se als Wer­bungs­kos­ten zu berück­sich­ti­gen sei­en. Wer­bungs­kos­ten sind Auf­wen­dun­gen zur Erwer­bung, Siche­rung und Erhal­tung von Ein­nah­men (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG). Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs gehö­ren hier­zu auch Bil­dungs­auf­wen­dun­gen, sofern sie beruf­lich ver­an­lasst sind 2. Eine beruf­li­che Ver­an­las­sung ist gege­ben, wenn die Auf­wen­dun­gen objek­tiv mit dem Beruf zusam­men­hän­gen und sub­jek­tiv zu des­sen För­de­rung getä­tigt wer­den 3.

Zur Klä­rung der Ver­an­las­sungs­bei­trä­ge bei Teil­nah­me an einer Aus­lands­grup­pen­rei­se gel­ten nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs auch nach der geän­der­ten Recht­spre­chung des Gro­ßen Senats des Bun­des­fi­nanz­hofs die frü­her von ihm ent­wi­ckel­ten Abgren­zungs­merk­ma­le grund­sätz­lich wei­ter. Haben nicht nur beruf­li­che Grün­de den Steu­er­pflich­ti­gen bewo­gen, die Rei­se­kos­ten zu tra­gen, so ist zu prü­fen, ob die beruf­li­chen und pri­va­ten Ver­an­las­sungs­bei­trä­ge objek­tiv von­ein­an­der abgrenz­bar sind.

Auch Auf­wen­dun­gen für der beruf­li­chen Fort­bil­dung die­nen­de Rei­sen sind dem­nach dann als Wer­bungs­kos­ten abzieh­bar, wenn sie durch den Beruf bzw. den Betrieb ver­an­lasst sind. Ob dies zutrifft, ist durch die Wür­di­gung aller Umstän­de des Ein­zel­falls zu beur­tei­len. Der Abzug der Rei­se­kos­ten setzt nach der bis­he­ri­gen Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs vor­aus, dass die Rei­se aus­schließ­lich oder nahe­zu aus­schließ­lich der beruflichen/​betrieblichen Sphä­re zuzu­ord­nen ist. Das ist zum einen der Fall, wenn der Rei­se ein unmit­tel­ba­rer beruf­li­cher bzw. betrieb­li­cher Anlass zugrun­de liegt (z.B. das Auf­su­chen eines Geschäfts­freun­des, das Hal­ten eines Vor­tra­ges auf einem Fach­kon­gress, die Durch­füh­rung eines For­schungs­auf­tra­ges) und die Ver­fol­gung pri­va­ter Reise­in­ter­es­sen nicht den Schwer­punkt der Rei­se bil­det. Glei­ches gilt, wenn die beruf­li­che bzw. betrieb­li­che Ver­an­las­sung bei wei­tem über­wiegt und die Befrie­di­gung pri­va­ter Inter­es­sen, wie z.B. Erho­lung, Bil­dung und Erwei­te­rung des all­ge­mei­nen Gesichts­krei­ses, nach dem Anlass der Rei­se, dem vor­ge­se­he­nen Pro­gramm und der tat­säch­li­chen Durch­füh­rung nicht ins Gewicht fällt und nur von unter­ge­ord­ne­ter Bedeu­tung ist. Ande­ren­falls sind die gesam­ten Rei­se­kos­ten nicht abzieh­bar, soweit sich nicht ein durch den Beruf/​Betrieb ver­an­lass­ter Teil nach objek­ti­ven Maß­stä­ben sicher und leicht abgren­zen lässt 4.

Zur Begrün­dung hat sich die bis­he­ri­ge Recht­spre­chung im Wesent­li­chen auf § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG beru­fen. Danach ver­bie­tet die­se Vor­schrift zur Wah­rung der steu­er­li­chen Gerech­tig­keit die Auf­tei­lung und damit den Abzug von Auf­wen­dun­gen, die sowohl der pri­va­ten Lebens­füh­rung die­nen als auch den Beruf för­dern. Mit Beschluss vom 21. Sep­tem­ber 2009 5 hat der Gro­ße Senat des Bun­des­fi­nanz­hofs die­se Recht­spre­chung auf­ge­ge­ben. Nach sei­ner Auf­fas­sung nor­miert § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG kein all­ge­mei­nes Auf­tei­lungs- und Abzugs­ver­bot. Die Vor­schrift steht somit einer Auf­tei­lung von gemischt ver­an­lass­ten, aber anhand ihrer beruf­li­chen und pri­va­ten Antei­le trenn­ba­ren Rei­se­kos­ten nicht ent­ge­gen. Ent­hält eine Rei­se abgrenz­ba­re beruf­li­che und pri­va­te Ver­an­las­sungs­bei­trä­ge, die jeweils nicht von völ­lig unter­ge­ord­ne­ter Bedeu­tung sind, so erfor­dert es das objek­ti­ve Net­to­prin­zip grund­sätz­lich, den beruf­lich ver­an­lass­ten Teil der Rei­se­kos­ten zum Abzug zuzu­las­sen. Rei­se­kos­ten, die sowohl den beruf­li­chen als auch den pri­va­ten Rei­se­teil betref­fen (z.B. Kos­ten der Hin- und Rück­rei­se zu einem Aus­lands­auf­ent­halt, der beruf­li­che und pri­va­te Tei­le umfasst), sind zur Umset­zung des Net­to­prin­zips eben­falls auf­zu­tei­len. Als sach­ge­rech­ter Auf­tei­lungs­maß­stab kommt das Ver­hält­nis der beruf­li­chen und pri­va­ten Zeit­an­tei­le der Rei­se in Betracht. Das unter­schied­li­che Gewicht der ver­schie­de­nen Ver­an­las­sungs­bei­trä­ge kann es jedoch im Ein­zel­fall erfor­dern, einen ande­ren Auf­tei­lungs­maß­stab her­an­zu­zie­hen oder von einer Auf­tei­lung ganz abzu­se­hen.

Rei­se­kos­ten sind mit­hin nur dann als Wer­bungs­kos­ten steu­er­lich abzieh­bar, wenn sie beruf­lich ver­an­lasst sind. Sind die­se Auf­wen­dun­gen sowohl beruf­lich als auch pri­vat ver­an­lasst (sog. gemisch­te Auf­wen­dun­gen), so kön­nen sie nach der geän­der­ten Recht­spre­chung des Gro­ßen Senats des Bun­des­fi­nanz­hofs 1 grund­sätz­lich in abzieh­ba­re Wer­bungs­kos­ten und nicht abzieh­ba­re Auf­wen­dun­gen für die pri­va­te Lebens­füh­rung nach Maß­ga­be der beruf­lich und pri­vat ver­an­lass­ten Zeit­an­tei­le der Rei­se auf­ge­teilt wer­den, wenn die beruf­lich ver­an­lass­ten Zeit­an­tei­le fest­ste­hen und nicht von unter­ge­ord­ne­ter Bedeu­tung sind.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 21. April 2010 – VI R 5/​07

  1. BFH, Beschluss vom 21.09.2009 – GrS 1/​06[][]
  2. BFH, Urteil vom 17.12.2002 – VI R 137/​01, BFHE 201, 211, BSt­Bl II 2003, 407[]
  3. BFH, Urteil vom 01.02.2007 – VI R 25/​03, BFHE 216, 522, BSt­Bl II 2007, 459, m.w.N.[]
  4. BFH, Ent­schei­dung vom 20.07.2006 – VI R 94/​01, BFHE 214, 354, BSt­Bl II 2007, 121, m.w.N.[]
  5. BFH, Beschluss vom 21.09.2009 – GrS 1/​06, BFHE 227, 1[]