Freifahrtscheine für Mitarbeiter der Deutschen Bahn AG – und der Rabattfreibetrag

Der Rabattfreibetrag erstreckt sich auf alle Fahrvergünstigungen, die die Deutsche Bahn AG (ehemaligen) Arbeitnehmern gewährt. Dies gilt auch dann, wenn die unentgeltlich oder verbilligt gewährten Freifahrtscheine aufgrund besonderer Nutzungsbestimmungen fremden Letztverbrauchern nicht angeboten werden. Mit dem Bezug der Freifahrtscheine ist der darin verkörperte geldwerte Vorteil unabhängig vom konkreten Fahrtantritt zugeflossen.

Freifahrtscheine  für Mitarbeiter der Deutschen Bahn AG – und der Rabattfreibetrag

Bei den Fahrvergünstigungen handelt es sich um Arbeitslohn i.S. des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. § 8 Abs. 1 EStG. Die Tagesfreifahrtscheine für Mitarbeiter und Angehörige (mit und ohne Zuzahlung) stellen dem Grunde nach geldwerte Vorteile dar, die der Bahnmitarbeiter aufgrund seines (früheren) Dienstverhältnisses erhielt. Denn sie ermöglichen ihm, Beförderungsleistungen der DB AG unentgeltlich oder (im Fall der Zuzahlung) vergünstigt in Anspruch zu nehmen1.

Arbeitslohn, der -wie im Streitfall- nicht als laufender Arbeitslohn gezahlt wird, wird in dem Kalenderjahr bezogen, in dem er dem Arbeitnehmer zufließt (§ 38a Abs. 1 Satz 3 EStG).

Zugeflossen sind Einnahmen dann, wenn der Empfänger die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die in Geld oder Geldeswert bestehenden Güter erlangt hat. Der Übergang der wirtschaftlichen Verfügungsmacht richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls. Bei einer Sachzuwendung ist der Zufluss eines geldwerten Vorteils zu bejahen, wenn der Arbeitnehmer den Vorteil tatsächlich in Anspruch genommen hat2.

Danach ist der geldwerte Vorteil dem Bahnmitarbeiter vorliegend bereits mit dem Bezug des einzelnen Freifahrtscheins zugeflossen. Denn die DB AG bzw. deren Konzerngesellschaften haben hiermit das (tarifvertraglich geregelte) Leistungsversprechen, unentgeltliche oder vergünstigte Fahrtberechtigungen auszureichen, ihm gegenüber bewirkt.

Auch auf die Fahrvergünstigungen im Fernverkehr ist die Bewertungsvorschrift des § 8 Abs. 3 EStG anzuwenden.

Gemäß § 8 Abs. 3 Satz 1 EStG sind Waren oder Dienstleistungen, die ein Arbeitnehmer aufgrund seines Dienstverhältnisses erhält und die vom Arbeitgeber nicht überwiegend für den Bedarf seiner Arbeitnehmer hergestellt, vertrieben oder erbracht werden und deren Bezug nicht nach § 40 EStG pauschal versteuert wird, abweichend von § 8 Abs. 2 EStG mit den um 4 % geminderten Endpreisen zu bewerten, zu denen der Arbeitgeber oder der dem Abgabeort nächstansässige Abnehmer die Waren oder Dienstleistungen fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr anbietet. Die sich nach Abzug der vom Arbeitnehmer gezahlten Entgelte ergebenden Vorteile sind steuerfrei, soweit sie aus dem Dienstverhältnis insgesamt 1.080 EUR im Kalenderjahr nicht übersteigen (§ 8 Abs. 3 Satz 2 EStG).

Die Vergünstigung des § 8 Abs. 3 EStG gilt nur für Waren oder Dienstleistungen, die der Arbeitgeber als eigene herstellt, vertreibt oder erbringt. Mit den Begriffen „Waren oder Dienstleistungen“ werden alle in Betracht kommenden Sachbezüge und damit die gesamte eigene Liefer- und Leistungspalette des jeweiligen Arbeitgebers bezeichnet. Aus den Begriffen „hergestellt, vertrieben oder erbracht“ ergibt sich, dass der Arbeitgeber hinsichtlich der Sachbezüge, die er an Arbeitnehmer verbilligt oder unentgeltlich abgibt, selbst Marktteilnehmer sein muss3.

Sachzuwendungen, die nicht zur Produktpalette des Arbeitgebers gehören, sind hingegen mit den um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreisen am Abgabeort zu bewerten (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG).

Nach diesen Grundsätzen war der geldwerte Vorteil, den der Bahnmitarbeiter aus dem Bezug der Tagesfreifahrtscheine erzielt hat, um den Rabattfreibetrag in Höhe von 1.080 € zu kürzen.

Auf Fahrvergünstigungen, die die DB AG bzw. deren Konzerngesellschaften Ruhestandsbeamten des BEV in Form von Tagesfreifahrtscheinen mit und ohne Zuzahlung gewähren, ist gemäß § 12 Abs. 8 des Deutsche Bahn Gründungsgesetzes der Rabattfreibetrag nach § 8 Abs. 3 EStG entsprechend anwendbar. Dies gilt, obwohl in einem solchen Fall die Zuwendung nicht durch den Arbeitgeber des Ruhestandsbeamten, also das BEV, sondern durch einen Dritten (die DB AG bzw. deren Konzerngesellschaften) gewährt wird und die Zuwendung nicht zur Liefer- und Leistungspalette des Arbeitgebers des Ruhestandsbeamten gehört4.

Der sachliche Anwendungsbereich des § 8 Abs. 3 EStG ist vorliegend ebenfalls eröffnet. Entgegen der Auffassung des Finanzamt handelt es sich bei den vom Bahnmitarbeiter in Anspruch genommenen Fahrvergünstigungen nicht um „Waren oder Dienstleistungen“, die die DB AG überwiegend für den Bedarf ihrer Arbeitnehmer erbringt. Zwar weist das Finanzamt zutreffend darauf hin, dass diese (vergünstigten) (Frei-)Fahrtberechtigungen, soweit sie den Fernverkehr betreffen, aufgrund der streckenunabhängigen Tagesgültigkeit und der besonderen Nutzungsbestimmungen von der DB AG nicht auch fremden Letztverbrauchern im allgemeinen Geschäftsverkehr angeboten werden. Bewertungsgegenstand ist aber nicht der Tagesfreifahrtschein als solcher, sondern die darin verkörperte Beförderungsleistung.

Mit der Überlassung der Tagesfreifahrtscheine erhielt der Bahnmitarbeiter Wertpapiere, die den Beförderungsanspruch gegenüber der DB AG verbrieften5. Diese ermöglichten dem Bahnmitarbeiter, das Beförderungsangebot der DB AG zu nutzen. Die (Personen-)Beförderung gehört aber unstreitig zur Produktpalette der DB AG. Personenbeförderungsleistungen erbringt die DB AG nicht überwiegend gegenüber ihren Arbeitnehmern, sondern gegenüber jedermann. Entgegen der Auffassung des Finanzamt ist daher bei Anwendung des Rabattfreibetrags nur auf die Beförderungsleistung und nicht auf die Art der Fahrtberechtigungen abzustellen.

Dem steht der Einwand des Finanzamt, es fehle wegen der Besonderheiten der Mitarbeiterfahrvergünstigungen der DB AG im Fernverkehr an einem der Bewertung zugrunde zu legenden „Endpreis“, nicht entgegen. Er vermag insbesondere nicht für eine Bewertung des geldwerten Vorteils nach § 8 Abs. 2 EStG zu streiten. Denn danach sind Einnahmen, die nicht in Geld bestehen (wie die im Streitfall zu bewertenden Sachbezüge), mit den um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreisen am Abgabeort anzusetzen. Auch insoweit bedarf es mithin der Bestimmung eines üblichen „Endpreises“. Tatsächlichen Schwierigkeiten bei der Ermittlung eines solchen Endpreises ist ggf. mit einer Schätzung gemäß § 162 Abs. 1 der Abgabenordnung zu begegnen6.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 26. September 2019 – VI R 23/17

  1. s. BFH, Urteile vom 26.06.2014 – VI R 41/13, BFHE 246, 423, BStBl II 2015, 39, Rz 10; und vom 12.04.2007 – VI R 89/04, BFHE 217, 555, BStBl II 2007, 719, unter II. 1.[]
  2. z.B. BFH, Urteil vom 14.11.2012 – VI R 56/11, BFHE 239, 410, BStBl II 2013, 382, Rz 16, m.w.N.[]
  3. BFH, Urteil vom 26.04.2018 – VI R 39/16, BFHE 261, 485, BStBl II 2019, 286, Rz 8 ff., m.w.N.[]
  4. BFH, Urteil in BFHE 246, 423, BStBl II 2015, 39, Rz 13[]
  5. vgl. MünchKommBGB/Habersack, 7. Aufl., § 808 Rz 10; Hueck/Canaris, Recht der Wertpapiere, 12. Aufl., § 28 I. 3.a, b; Staudinger/Marburger, BGB § 808 Rz 3, 4, BGB § 807 Rz 5[]
  6. s. BFH, Urteil vom 06.06.2018 – VI R 32/16, BFHE 261, 516, BStBl II 2018, 764, Rz 27[]

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