Gebäudefeuerversicherung – und die Entschädigung als steuerbare Einnahme

Brennt das vermietete Gebäude ab und nimmt der Vermieter deshalb eine AfaA in Anspruch, so führen Leistungen einer Gebäudefeuerversicherung aufgrund desselben Schadensereignisses bei ihm bis zum Betrag der AfaA zu einer Einnahme aus Vermietung und Verpachtung, soweit ihm die Zahlungen steuerlich zurechenbar sind. Das gilt unabhängig davon, ob die Versicherung zum Zeitwert oder zum gleitenden Neuwert entschädigt. Entschädigungszahlungen einer Gebäudefeuerversicherung sind im Grundsatz demjenigen steuerlich zuzurechnen, der sie nach dem Versicherungsvertrag beanspruchen kann.

Gebäudefeuerversicherung – und die Entschädigung als steuerbare Einnahme

Entschädigungszahlungen einer Feuerversicherung bei einem im Privatvermögen gehaltenen, vermieteten Grundstück gehören grundsätzlich nicht zu den Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung, denn sie werden nicht für die Nutzungsüberlassung geleistet, sondern betreffen im Regelfall die nicht steuerbare Vermögensebene. Sie mindern auch nicht die Herstellungskosten für den Wiederaufbau des durch Brand zerstörten Gebäudes1. Davon sind die Beteiligten und das Finanzgericht übereinstimmend ausgegangen.

Ausnahmsweise sind jedoch Einnahmen anzunehmen, soweit die Leistung der Versicherung den Zweck hat, Werbungskosten zu ersetzen. Davon geht der BFH in mittlerweile ständiger Rechtsprechung aus. Er hat dies u.a. ausdrücklich bejaht für Leistungen mit dem Zweck, den in Form von AfaA berücksichtigten Wertverlust auszugleichen2. Solche Zahlungen sind im Jahr des Zuflusses steuerpflichtige Einnahmen bei der Einkunftsart, bei der die Aufwendungen vorher als Werbungskosten abgezogen worden sind3.

Die Versicherungsleistungen sind als Einnahmen zu erfassen, soweit sie den in Form von AfaA als Werbungskosten berücksichtigten Wertverlust ausgleichen sollen. Diese Prüfung kann allerdings nicht auf den Versicherungsvertrag gestützt werden. Die Frage, ob die Versicherungsleistung (zumindest auch) den Ersatz von Werbungskosten bezweckt, kann nicht nach Versicherungsrecht bestimmt werden, weil dieser Zweck jedenfalls für eine Gebäudefeuerversicherung auf der Grundlage der Allgemeinen Bedingungen für die Feuerversicherung (im Streitfall: AFB 87, Stand 1.12 1994) unerheblich ist. Die Feuerversicherung bezweckt als Sachversicherung den Ausgleich von Schäden an der versicherten Sache nach Maßgabe des versicherten Interesses (Versicherungswert, §§ 74, 88, 93 VVG). Ob und bei wem dieser Schaden ganz oder zum Teil zum Abzug von Werbungskosten geführt hat, ist weder für das Entstehen von Ansprüchen aus dem Versicherungsvertrag noch für deren Höhe von Bedeutung. Unerheblich ist deshalb auch, welche Schlüsse die Revision aus dem Versicherungsvertragsrecht zieht.

Einnahmen sind gemäß § 8 Abs. 1 EStG alle Güter in Geld oder Geldeswert, die dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer der Einkunftsarten des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 bis 7 EStG zufließen. Die Vermögensmehrung muss durch eine der Einkunftsarten veranlasst sein. Zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 EStG) gehören nicht nur die für die Überlassung eines Gegenstandes gezahlten Miet- oder Pachtzinsen, sondern auch alle sonstigen Entgelte, die in einem objektiven wirtschaftlichen oder tatsächlichen Zusammenhang mit der Einkunftsart stehen und damit durch sie veranlasst sind4. Maßgeblich ist danach, ob die empfangene Zahlung bei wertender Beurteilung des die Vorteilszuwendung auslösenden Moments als der vermietenden Tätigkeit zugehörig anzusehen ist. Davon ist allerdings nicht nur dann auszugehen, wenn der maßgebliche Bestimmungsgrund ausschließlich der Erwerbssphäre zuzurechnen ist; ausreichend ist vielmehr eine Mitveranlassung in dem Sinne, dass das auslösende Moment des erhaltenen Vorteils nach der an den Umständen des Einzelfalls auszurichtenden Wertung in signifikantem Ausmaß zumindest auch der Erwerbssphäre zuzuordnen ist5.

Nach diesen Maßstäben sind Leistungen einer Gebäudefeuerversicherung insoweit durch die Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung veranlasst (Erwerbssphäre), als sie bei wertender Betrachtung des die Zahlung auslösenden Moments (Sachschaden durch Brand; vgl. § 1 Nr. 1 AFB 2008; früher § 1 Nr. 1 AFB 87) zumindest auch den Schaden ausgleichen sollen, der als AfaA steuerlich wirksam geworden ist. Das ist unabhängig davon der Fall, ob die Versicherung zum Zeitwert oder zum gleitenden Neuwert entschädigt. Der durch den Brand entstandene und als AfaA steuerlich berücksichtigte Aufwand wird bei wirtschaftlicher Betrachtung durch die Leistungen der Versicherung neutralisiert. Dies rechtfertigt es, die Zahlungen bei der Person als Einnahme zu erfassen, bei der sich der Aufwand (zuvor) steuerlich ausgewirkt hat.

Der Anspruch auf die Versicherungsleistung steht im Zweifel dem Versicherungsnehmer zu (§ 43 Abs. 3 VVG). Das Finanzgericht wird im zweiten Rechtsgang zunächst prüfen und entscheiden müssen, ob der Ehemann der Klägerin den Versicherungsvertrag auf eigene Rechnung oder für einen anderen (z.B. als Nießbraucher für den Eigentümer entsprechend § 1045 BGB) abgeschlossen hatte. Für die steuerliche Zurechnung der Zahlungen kommt es in erster Linie darauf an, wer den Anspruch gegen die Versicherung hatte (§ 39 Abs. 1 AO). Vom Ausgang dieser Prüfung hängt es ab, ob dem Ehemann der Klägerin die bis zu seinem Tod von der Versicherung erbrachten Teilzahlungen als Versicherungsnehmer in voller Höhe oder als Miteigentümer nur im Umfang seines Miteigentumsanteils zuzurechnen sind. Nur wenn das Finanzgericht eine Zurechnung zum Eigentümer für zutreffend hält, stellt sich die weitere Frage, ob die Zahlungen ausnahmsweise abweichend von der zivilrechtlichen Rechtslage (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO) dem Vorbehaltsnießbraucher zugerechnet werden können. Insofern wird es auch auf die Gründe ankommen, die dafür leitend waren, diesem die weitere Inanspruchnahme der Absetzung für Abnutzung und AfaA zuzubilligen6.

Ob und in welchem Umfang die Versicherungsleistungen der Eigentümerin oder Nießbraucherin zuzurechnen sind, bedurfte im vorliegenden Fall allerdings keiner Entscheidung, denn diese hatte vorliegend die AfaA nicht selbst in Anspruch genommen. Die den Ausgleich des Schadens bezweckenden Leistungen der Versicherung führen deshalb bei ihr nicht zu einer Einnahme. Etwas anderes ergibt sich nicht aus dem Umstand, dass sie und ihr Ehemann im Streitjahr noch zusammenveranlagt werden. Die Ermittlung der Einkünfte und ihre persönliche Zurechnung geht der Zusammenveranlagung voraus; die Zusammenveranlagung hat nicht die Wirkung, dass der Eigentümerin die von ihrem Ehemann (als seinerzeitigem Nießbraucher) in Anspruch genommene AfaA als eigene zugerechnet wird, auch wenn sie sich bei ihr aufgrund der Zusammenveranlagung steuerlich ausgewirkt hat.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 2. Dezember 2014 – IX R 1/14

  1. vgl. BFH, Urteil vom 01.12 1992 – IX R 333/87, BFHE 170, 113, BStBl II 1994, 12[]
  2. BFH, Beschluss vom 04.09.1990 – IX B 10/90, BFH/NV 1991, 164; BFH, Urteile vom 01.12 1992 – IX R 189/85, BFHE 170, 111, BStBl II 1994, 11, und in BFHE 170, 113, BStBl II 1994, 12; zustimmend Grube, DStZ 2000, 469, 470[]
  3. BFH, Urteil vom 23.03.1993 – IX R 67/88, BFHE 171, 183, BStBl II 1993, 748[]
  4. BFH, Urteil vom 14.12 1999 – IX R 69/98, BFHE 190, 442, BStBl II 2000, 197; vgl. auch BFH, Urteil vom 07.12 2004 – VIII R 70/02, BFHE 208, 546, BStBl II 2005, 468[]
  5. vgl. BFH, Urteil in BFHE 208, 546, BStBl II 2005, 468[]
  6. vgl. BFH, Urteile vom 28.07.1981 – VIII R 35/79, BFHE 134, 133, BStBl II 1982, 380; vom 07.12 1982 – VIII R 153/81, BFHE 138, 180, BStBl II 1983, 627; vom 02.10.1984 – IX R 50/81, BFH/NV 1985, 24[]

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