Geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung von Kapi­tal­ein­künf­ten – in Misch­fäl­len

Kapi­tal­ein­künf­te gemäß § 20 Abs. 2 EStG, die nach Anschaf­fung einer Kapi­tal­an­la­ge durch eine ver­mö­gens­ver­wal­ten­de GbR auf­grund einer Anteils­ver­äu­ße­rung durch einen Gesell­schaf­ter gemäß § 20 Abs. 2 Satz 3 EStG ent­ste­hen, wer­den nicht gemäß §§ 179 Abs. 1, 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO gemein­schaft­lich erzielt.

Geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung von Kapi­tal­ein­künf­ten – in Misch­fäl­len

Kapi­tal­ein­künf­te, die auf­grund einer Anteils­ver­äu­ße­rung gemäß § 20 Abs. 2 Satz 3 EStG ent­ste­hen und kei­nem abgel­ten­den Kapi­tal­ertrag­steu­er­ab­zug gemäß § 43 Abs. 5 Satz 1 EStG unter­lie­gen, sind gemäß § 32d Abs. 3 Satz 1 EStG vom Gesell­schaf­ter zu erklä­ren; über das Vor­lie­gen und die Höhe die­ser Ein­künf­te ist abschlie­ßend im Rah­men der Ver­an­la­gung zu ent­schei­den.

Zu den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen gehört gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 6 Satz 1, Abs. 4 EStG auch der Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung von Ansprü­chen auf eine Ver­si­che­rungs­leis­tung i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG. Da es sich bei den 1995 abge­schlos­se­nen Lebens­ver­si­che­run­gen um vor dem 1.01.2005 abge­schlos­se­ne sog. Alt-Ver­trä­ge han­delt, ist die Ver­äu­ße­rung eines Anspruchs aus einem sol­chen Alt-Ver­trag nach dem zwei­ten Halb­satz des § 52a Abs. 10 Satz 5 EStG steu­er­pflich­tig, sofern bei einem Rück­kauf zum Ver­äu­ße­rungs­zeit­punkt die Erträ­ge nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der am 31.12 2004 gel­ten­den Fas­sung steu­er­pflich­tig wären. Im Fall der Steu­er­pflicht der rech­nungs- und außer­rech­nungs­mä­ßi­gen Zin­sen bei einem hypo­the­ti­schen Rück­kauf unter­liegt der gesam­te Ver­äu­ße­rungs­ge­winn i.S. des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 6 i.V.m. § 20 Abs. 4 EStG der Besteue­rung 1.

emäß § 20 Abs. 2 Satz 3 EStG gilt die Anschaf­fung oder Ver­äu­ße­rung einer unmit­tel­ba­ren oder mit­tel­ba­ren Betei­li­gung an einer Per­so­nen­ge­sell­schaft als Anschaf­fung oder Ver­äu­ße­rung der antei­li­gen Wirt­schafts­gü­ter. Dem­entspre­chend gilt auch die Ein­brin­gung des Anteils an der GbR gemäß § 20 Abs. 2 Satz 3 EStG in der Per­son der GbR-Gesell­schaf­ter jeweils als Ver­äu­ße­rung der auf die GbR-Gesell­schaf­ter antei­lig ent­fal­len­den Ver­si­che­rungs­an­sprü­che im Gesamt­hands­ver­mö­gen der GbR an die KG 2.

Gehen die Antei­le an einer Per­so­nen­ge­sell­schaft zivil­recht­lich (§ 738 des Bür­ger­li­chen Gesetz­buchs) wegen der Über­tra­gung sämt­li­cher Antei­le auf einen ein­zel­nen Anteils­er­wer­ber nicht auf die­sen über, son­dern unter, fehlt es zwar bezo­gen auf den ein­zel­nen Anteil an einem Rechts­trä­ger­wech­sel. Der Über­gang aller Gesell­schafts­an­tei­le an der GbR auf die KG hat die Auf­lö­sung der GbR und den Über­gang des vor­mals gesamt­hän­de­risch gebun­de­nen Ver­mö­gens in das Allein­ei­gen­tum der KG zur Fol­ge 3. Die Ein­brin­gung des Anteils an der GbR in die KG stellt für die GbR-Gesell­schaf­ter unge­ach­tet des feh­len­den Rechts­trä­ger­wech­sels jeweils einen tau­sch­ähn­li­chen Vor­gang und damit eine Ver­äu­ße­rung des Anteils dar 4.

§ 20 Abs. 2 Satz 3 EStG erfasst auch sog. Misch­fäl­le, in denen die Kapi­tal­an­la­ge gemein­schaft­lich erwor­ben wird und die (antei­li­ge) Ver­äu­ße­rung der Kapi­tal­an­la­ge durch Anteils­über­tra­gun­gen eines oder meh­re­rer Gesell­schaf­ter bewirkt wird 5. Die Rege­lung sichert die Zuord­nung der Ver­äu­ße­rungs­ge­win­ne von Gesell­schaf­tern zum Anwen­dungs­be­reich des § 20 Abs. 2 EStG. Sie schließt eine sonst u.U. vor­han­de­ne Besteue­rungs­lü­cke, da die Antei­le an ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten nach der Recht­spre­chung 6 grund­sätz­lich nicht zu den Wirt­schafts­gü­tern i.S. des § 20 Abs. 2 EStG gehö­ren. Ohne die Rege­lung wäre die Anschaf­fung oder Ver­äu­ße­rung des Anteils an einer ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Per­so­nen­ge­sell­schaft, in deren Gesamt­hands­ver­mö­gen Wirt­schafts­gü­ter i.S. von § 20 Abs. 2 EStG ent­hal­ten sind, allen­falls gemäß § 23 EStG steu­er­bar 7.

Selbst wenn die GbR-Gesell­schaf­ter gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 6 Satz 1, Abs. 4 i.V.m. § 20 Abs. 2 Satz 3 EStG durch die Anteils­über­tra­gun­gen jeweils steu­er­pflich­ti­ge Ver­äu­ße­rungs­ge­win­ne erzielt hät­ten, könn­ten die­se nicht, wie im Streit­fall gesche­hen, gemäß §§ 179, 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO geson­dert und ein­heit­lich fest­ge­stellt wer­den. Auch eine ande­re Rechts­grund­la­ge für die geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung die­ser Ein­künf­te ist nicht gege­ben.

Gemäß § 179 Abs. 1 AO wer­den die Besteue­rungs­grund­la­gen abwei­chend von § 157 Abs. 2 AO durch Fest­stel­lungs­be­scheid geson­dert fest­ge­stellt, soweit dies in die­sem Gesetz oder sonst in den Steu­er­ge­set­zen bestimmt ist. § 179 Abs. 1 AO ist der ein­fach­ge­setz­li­che Aus­druck des Grund­sat­zes, dass abge­stuf­te (mehr­stu­fi­ge) Steu­er­ver­wal­tungs­ver­fah­ren auf­grund des Grund­sat­zes der Gesetz­mä­ßig­keit der Ver­wal­tung (Art.20 Abs. 3 des Grund­ge­set­zes) einer aus­drück­li­chen gesetz­li­chen Rege­lung bedür­fen; die gebo­te­ne und unver­zicht­ba­re Rechts­grund­la­ge für ein mehr­stu­fi­ges Ver­fah­ren kann nicht durch all­ge­mei­ne Zweck­mä­ßig­keits­er­wä­gun­gen ersetzt wer­den 8.

Aus die­sen in der Recht­spre­chung des BFH zu §§ 179, 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO aner­kann­ten Grund­sät­zen zur Kom­pe­tenz­ord­nung im Grund­la­gen- und Fol­ge­be­scheids­ver­hält­nis folgt, dass eine geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung von Besteue­rungs­grund­la­gen nur zu ver­lan­gen und zuläs­sig ist, soweit dies in der AO oder sonst in den Steu­er­ge­set­zen bestimmt ist (§ 179 Abs. 1 AO). Wenn das Ver­fah­rens­recht in Gestalt der §§ 179 Abs. 1, 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO oder ein spe­zi­el­les Steu­er­ge­setz eine geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung bestimm­ter mate­ri­ell-recht­lich maß­ge­ben­der Rechen­grö­ßen nicht ermög­licht, ist über die­se Grö­ßen grund­sätz­lich unmit­tel­bar auf der Ebe­ne der Ver­an­la­gung der Fest­stel­lungs­be­tei­lig­ten (hier: in den Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gun­gen der GbR-Gesell­schaf­ter für das Streit­jahr) zu ent­schei­den 9.

Ein­künf­te, an denen i.S. von § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO meh­re­re betei­ligt sind, lie­gen vor, wenn meh­re­re Per­so­nen "gemein­sam" den Tat­be­stand der Ein­kunfts­er­zie­lung ver­wirk­li­chen 10. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat zum mit § 20 Abs. 2 Satz 3 EStG im Wort­laut ver­gleich­ba­ren Tat­be­stand des § 23 Abs. 1 Satz 4 EStG ent­schie­den, der Tat­be­stand der Ein­künf­te­er­zie­lung wer­de "in der Ein­heit der ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Gesell­schaft" gemäß §§ 179 Abs. 1, 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO ver­wirk­licht, wenn Anschaf­fung und Ver­äu­ße­rung auf Ebe­ne der ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Gesell­schaft gemein­schaft­lich ver­wirk­licht wer­den 11.

Ver­äu­ße­rungs­ge­win­ne gemäß § 20 Abs. 2 i.V.m. Abs. 4 EStG dür­fen auf die­ser Grund­la­ge gemäß §§ 179 Abs. 1, 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO geson­dert und ein­heit­lich fest­ge­stellt wer­den, wenn der Tat­be­stand auf Ebe­ne der ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Gesell­schaft durch eine gemein­schaft­li­che Anschaf­fung und Ver­äu­ße­rung der Kapi­tal­an­la­ge ver­wirk­licht wird und der auf Ebe­ne der Gesell­schaft zu ermit­teln­de Ver­äu­ße­rungs­ge­winn oder -ver­lust auf die Gesell­schaf­ter zu ver­tei­len ist 12.

An der not­wen­di­gen gemein­schaft­li­chen Tat­be­stands­ver­wirk­li­chung i.S. von §§ 179 Abs. 1, 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO fehlt es dage­gen bei einem Ver­äu­ße­rungs­ge­winn gemäß § 20 Abs. 2 EStG, wenn er ‑wie im Streit­fall- nach Anschaf­fung der Kapi­tal­an­la­ge (hier: der Ver­si­che­rungs­an­sprü­che) auf Ebe­ne der Gesell­schaft gemäß § 20 Abs. 2 Satz 3 EStG durch eine Anteils­ver­äu­ße­rung vom Gesell­schaf­ter per­sön­lich erzielt wird 13.

Gestützt wird die­se Aus­le­gung zur Abgren­zung der Kom­pe­tenz­ord­nung im Grund­la­gen- und Fol­ge­be­scheids­ver­hält­nis auch durch die Beson­der­hei­ten der Besteue­rung von Kapi­tal­ein­künf­ten im Sys­tem der abgel­ten­den Besteue­rung. Bei der Ver­äu­ße­rung eines Anteils an einer ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Gesell­schaft durch einen Gesell­schaf­ter gemäß § 20 Abs. 2 Satz 3 EStG fin­det grund­sätz­lich kein gemäß § 43 Abs. 5 Satz 1 EStG abgel­ten­der Kapi­tal­ertrag­steu­er­ab­zug statt 14. Der Gesell­schaf­ter hat den Ver­äu­ße­rungs­ge­winn i.S. des § 20 Abs. 2 Satz 3 EStG daher gemäß § 32d Abs. 3 Satz 1 EStG in der Ein­kom­men­steu­er­erklä­rung anzu­ge­ben; über des­sen Ansatz und Höhe ist abschlie­ßend im Rah­men der Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gung des Gesell­schaf­ters zu ent­schei­den.

Die­se Sicht­wei­se teilt im Ergeb­nis auch die Finanz­ver­wal­tung. Der Ver­äu­ße­rungs­ge­winn eines Gesell­schaf­ters gemäß § 20 Abs. 2 Satz 3 EStG ist auch nach der Ver­wal­tungs­auf­fas­sung 15 gemäß § 32d Abs. 3 EStG in der Ein­kom­men­steu­er­erklä­rung anzu­ge­ben; dane­ben soll er zwar auch in der Fest­stel­lungs­er­klä­rung der Gesell­schaft erklärt, aber nicht bin­dend gemäß § 182 Abs. 1 AO in der geson­der­ten und ein­heit­li­chen Fest­stel­lung fest­ge­stellt wer­den. Das Fest­stel­lungs­fi­nanz­amt soll dem Wohn­sitz­fi­nanz­amt des Gesell­schaf­ters die Besteue­rungs­grund­la­gen aus der Ver­äu­ße­rung des Anteils in die­sem Bescheid nur "nach­richt­lich" ohne Bin­dungs­wir­kung gemäß § 182 Abs. 1 AO mit­tei­len. Dem folgt auch das Schrift­tum 16.

Wer­den die Kapi­tal­erträ­ge auf Ebe­ne einer ver­mö­gens­ver­wal­ten­den GbR hin­ge­gen in gesamt­hän­de­ri­scher Ver­bun­den­heit erzielt, sind nach Rz 72, 287 des BMF, Schrei­bens in BSt­Bl I 2010, 94 17 Kapi­tal­erträ­ge sowohl gemäß § 20 Abs. 1 EStG als auch Gewin­ne und Ver­lus­te gemäß § 20 Abs. 2, Abs. 4 EStG nach §§ 179 Abs. 1, 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO geson­dert und ein­heit­lich fest­zu­stel­len 18. Der geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lungs­be­scheid ent­fal­tet in die­sem Fall aber weder hin­sicht­lich der Qua­li­fi­zie­rung der Ein­kunfts­art noch hin­sicht­lich der (zwin­gen­den) Durch­füh­rung einer Ver­an­la­gung der Fest­stel­lungs­be­tei­lig­ten oder der Inan­spruch­nah­me einer Ver­an­la­gungs­op­ti­on gemäß § 32d EStG Bin­dungs­wir­kung 19.

Von einer gemein­schaft­li­chen Anschaf­fung und Ver­äu­ße­rung der Lebens­ver­si­che­rungs­an­sprü­che "durch die GbR" gemäß §§ 179 Abs. 1, 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO ist nach den beson­de­ren Umstän­den des Streit­falls auch nicht des­halb aus­zu­ge­hen, weil sämt­li­che GbR-Gesell­schaf­ter ihre GbR-Antei­le abge­stimmt zum sel­ben Zeit­punkt auf die betei­li­gungs­iden­ti­sche KG über­tra­gen haben, um eine liqui­da­ti­ons­lo­se Been­di­gung der GbR unter Anwach­sung des Ver­mö­gens auf die KG zu bewir­ken. Gegen eine sol­che ver­fah­rens­recht­li­che Gleich­be­hand­lung der abge­stimm­ten Ver­äu­ße­rung der Antei­le durch die Gesell­schaf­ter mit einer gemein­schaft­li­chen Anschaf­fung und Ver­äu­ße­rung einer Kapi­tal­an­la­ge auf Ebe­ne der ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Per­so­nen­ge­sell­schaft im Rah­men der §§ 179 Abs. 1, 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO spre­chen vor allem sys­te­ma­ti­sche Grün­de.

Gemein­schaft­lich auf Ebe­ne der Gesell­schaft ver­wirk­lich­te Ver­äu­ße­rungs­ge­win­ne i.S. des § 20 Abs. 2 i.V.m. Abs. 4 Satz 1 EStG unter­schei­den sich hin­sicht­lich der Tat­be­stands­ver­wirk­li­chung deut­lich von sol­chen, die in einem sog. Misch­fall gemäß § 20 Abs. 2 Satz 3 i.V.m. § 20 Abs. 4 EStG durch eine Anteils­ver­äu­ße­rung erzielt wer­den.

Die Anteils­ver­äu­ße­rung gemäß § 20 Abs. 2 Satz 3 EStG ist als antei­li­ge Ver­äu­ße­rung sämt­li­cher Kapi­tal­an­la­gen des Gesamt­hands­ver­mö­gens durch den Gesell­schaf­ter zu behan­deln 20; die Ver­äu­ße­rung einer von der Gesamt­hand ange­schaff­ten Kapi­tal­an­la­ge durch die Gesamt­hand ist hin­ge­gen nur bezo­gen auf die­se ein­zel­ne Kapi­tal­an­la­ge steu­er­bar.

Die Ermitt­lung des Ver­äu­ße­rungs­ge­winns gemäß § 20 Abs. 4 Satz 1 EStG ver­langt im Fall der Anteils­ver­äu­ße­rung in einem Misch­fall (§ 20 Abs. 2 Satz 3 EStG), die Anschaf­fungs­kos­ten aller Kapi­tal­an­la­gen und sons­ti­gen Wirt­schafts­gü­ter im Gesamt­hands­ver­mö­gen dem Gesell­schaf­ter antei­lig zuzu­rech­nen und dem eben­falls auf­zu­tei­len­den Ver­äu­ße­rungs­ent­gelt gegen­über zu stel­len 21.

Zudem sind im Fall der Anteils­ver­äu­ße­rung i.S. des § 20 Abs. 2 Satz 3 EStG indi­vi­du­el­le Ver­äu­ße­rungs­kos­ten des Gesell­schaf­ters für die Ermitt­lung der Höhe des Gewinns maß­geb­lich 22. Bei der Berech­nung eines Ver­äu­ße­rungs­ge­winns, den die Per­so­nen­ge­sell­schaft für eine von ihr selbst erwor­be­ne und ver­äu­ßer­te Kapi­tal­an­la­ge gemäß § 20 Abs. 2 EStG erzielt, sind dem Ver­äu­ße­rungs­ent­gelt hin­ge­gen nur die gesamt­hän­de­risch getra­ge­nen Anschaf­fungs­kos­ten für die Kapi­tal­an­la­ge gegen­über­zu­stel­len, soweit zwi­schen Erwerb und Ver­äu­ße­rung kein Gesell­schaf­ter­wech­sel ein­ge­tre­ten ist 22.

§ 20 Abs. 2 Satz 3 EStG ent­hält fer­ner als inso­weit spe­zi­el­le­res Steu­er­ge­setz kei­ne von § 179 Abs. 1 AO abwei­chen­de Aus­sa­ge, dass Ein­künf­te auf­grund per­sön­li­cher Anteils­ver­äu­ße­run­gen eines Gesell­schaf­ters gemäß § 20 Abs. 2 Satz 3 EStG auch ohne die sonst erfor­der­li­che gemein­schaft­li­che Tat­be­stands­ver­wirk­li­chung geson­dert und ein­heit­lich fest­zu­stel­len sind.

Schließ­lich schei­det die Rege­lung des § 180 Abs. 2 AO i.V.m. der hier­zu ergan­ge­nen Rechts­ver­ord­nung in BSt­Bl I 1987, 2 als Rechts­grund­la­ge für die geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung etwai­ger Ver­äu­ße­rungs­ge­win­ne der GbR-Gesell­schaf­ter gemäß § 20 Abs. 2 Satz 3 i.V.m. § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 6 Satz 1 EStG aus.

Die im Streit­fall allein in Betracht kom­men­den Vor­aus­set­zun­gen des § 1 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 3 der Ver­ord­nung in BSt­Bl I 1987, 2 lie­gen nicht vor. Danach kön­nen Besteue­rungs­grund­la­gen, ins­be­son­de­re ein­kom­men­steu­er­pflich­ti­ge (oder kör­per­schaft­steu­er­pflich­ti­ge) Ein­künf­te, ganz oder teil­wei­se geson­dert und ein­heit­lich fest­ge­stellt wer­den, wenn der Ein­kunfts­er­zie­lung die­nen­de Anla­gen, Ein­rich­tun­gen oder Wirt­schafts­gü­ter von meh­re­ren Per­so­nen gehal­ten wer­den. Die Vor­aus­set­zun­gen die­ser Tat­be­stän­de sind für die Ver­äu­ße­rung eines Gesell­schafts­an­teils an einer ver­mö­gens­ver­wal­ten­den Per­so­nen­ge­sell­schaft nicht erfüllt, da der Anteil nicht von meh­re­ren Per­so­nen, son­dern nur vom jewei­li­gen Gesell­schaf­ter gehal­ten wird 23.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 20. Novem­ber 2018 – VIII R 39/​15

  1. BFH, Urteil vom 14.03.2017 – VIII R 38/​15, BFHE 258, 240, BSt­Bl II 2017, 1040[]
  2. s. zur Ein­brin­gung von Gegen­stän­den des Pri­vat­ver­mö­gens in eine gewerb­li­che Per­so­nen­ge­sell­schaft BFH, Urtei­le vom 19.10.1998 – VIII R 69/​95, BFHE 187, 434, BSt­Bl II 2000, 230; vom 24.01.2008 – IV R 37/​06, BFHE 220, 374, BSt­Bl II 2011, 617; vom 29.07.2015 – IV R 15/​14, BFHE 251, 422, BSt­Bl II 2016, 593, Rz 22; zur Ein­brin­gung aus dem Betriebs­ver­mö­gen s. BFH, Urteil vom 17.07.2008 – I R 77/​06, BFHE 222, 402, BSt­Bl II 2009, 464; eben­so Schrei­ben des Bun­des­mi­nis­te­ri­ums der Finan­zen ‑BMF- vom 11.07.2011 – IV C 6‑S 2178/​09/​10001, BSt­Bl I 2011, 713, unter I. 1.[]
  3. vgl. BFH, Urteil vom 13.09.1995 – II R 80/​92, BFHE 178, 468, BSt­Bl II 1995, 903, unter II. 2.[]
  4. BFH, Urteil vom 21.06.1994 – VIII R 5/​92, BFHE 174, 451, BSt­Bl II 1994, 856, unter II. 1.[]
  5. BT-Drs. 16/​4841, S. 57; s. das obiter dic­tum zu § 23 Abs. 1 Satz 4 EStG im BFH, Urteil vom 21.01.2014 – IX R 9/​13, BFHE 244, 225, BSt­Bl II 2016, 515, Rz 24, sowie aus dem Schrift­tum Kemcke/​Schäffer in Haase/​Dorn, 3. Aufl., Ver­mö­gens­ver­wal­ten­de Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten, Rz 149; kri­tisch Engel, Ver­mö­gens­ver­wal­ten­de Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten im Ertrag­steu­er­recht, 2. Aufl., Rz 1011, jeweils m.w.N.[]
  6. z.B. BFH, Urteil vom 10.07.1996 – X R 103/​95, BFHE 183, 1, BSt­Bl II 1997, 678[]
  7. Buge in Herrmann/​Heuer/​Raupach ‑HHR‑, § 20 EStG Rz 535; Blümich/​Ratschow, § 20 EStG Rz 395; Jochum, in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 20 Rz D/​9 31 ff.; Hamacher/​Dahm in Korn, § 20 EStG Rz 400[]
  8. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. z.B. BFH, Beschluss vom 13.05.2013 – I R 39/​11, BFHE 241, 1, BSt­Bl II 2016, 434, Rz 30, m.w.N.[]
  9. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 20.03.2017 – X R 12/​15, BFHE 258, 258, Rz 66[]
  10. BFH, Urteil in BFHE 244, 225, BSt­Bl II 2016, 515, Rz 18[]
  11. BFH, Urtei­le in BFH/​NV 2016, 529, Rz 19; BFH, Beschluss vom 30.04.2015 – IX B 10/​15, BFH/​NV 2015, 1077[]
  12. s. BMF, Schrei­ben vom 18.01.2016 – IV C 1‑S 2252/​08/​10004, BSt­Bl I 2016, 85, Rz 72; zustim­mend Kemcke/​Schäffer in Haase/​Dorn, a.a.O., Rz 147 f.; Blümich/​Ratschow, § 20 EStG Rz 395; wohl auch Engel, a.a.O., Rz 1006, jeweils m.w.N.[]
  13. Kemcke/​Schäffer in Haase/​Dorn, a.a.O., Rz 157 f.; Bran­dis in Tipke/​Kruse, Abga­ben­ord­nung, Finanz­ge­richts­ord­nung, § 180 AO Rz 15 f.[]
  14. BMF, Schrei­ben in BSt­Bl I 2016, 85, Rz 79[]
  15. BMF, Schrei­ben vom 22.12 2009 – IV C 1‑S 2252/​08/​10004, BSt­Bl I 2010, 94, Rz 79, 81 a.E.; eben­so BMF, Schrei­ben in BSt­Bl I 2016, 85[]
  16. vgl. z.B. Blümich/​Ratschow, § 20 EStG Rz 398; HHR/​Buge, § 20 EStG Rz 537; Jochum in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, a.a.O., § 20 Rz D/​9 31 ff.; Kemcke/​Schäffer in Haase/​Dorn, a.a.O., Rz 157 bis 160; Engel, a.a.O., Rz 1011 f.[]
  17. eben­so BMF, Schrei­ben in BSt­Bl I 2016, 85[]
  18. zustim­mend Blümich/​Ratschow, § 20 EStG Rz 398; HHR/​Buge, § 20 EStG Rz 537; Kemcke/​Schäffer in Haase/​Dorn, a.a.O., Rz 158; Engel, a.a.O., Rz 1006[]
  19. s. BMF, Schrei­ben in BSt­Bl I 2010, 94, Rz 72[]
  20. Jochum, in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, a.a.O., § 20 Rz D/​9 36 ff.; HHR/​Buge, § 20 EStG Rz 537[]
  21. HHR/​Buge, § 20 EStG Rz 537; Jochum, in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, a.a.O., § 20 Rz D/​9 41[]
  22. s. Kemcke/​Schäffer in Haase/​Dorn, a.a.O., Rz 155[][]
  23. BFH, Urteil vom 13.10.1993 – X R 49/​92, BFHE 172, 315, BSt­Bl II 1994, 86, unter 1.b[]