Gewinn­ermitt­lungs­wahl­rechts bei Ein­kom­men­steu­er- und Kin­der­geld­fest­set­zung

Erzielt ein Kind gewerb­li­che Ein­künf­te und steht ihm hin­sicht­lich der Gewinn­ermitt­lungs­art ein Wahl­recht zwi­schen dem Betriebs­ver­mö­gens­ver­gleich und der Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung zu, so kann die­ses Wahl­recht auch bei der für die Kin­der­geld­fest­set­zung nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG 2002 not­wen­di­gen Ermitt­lung der Ein­künf­te des Kin­des nur vom Kind und nicht vom Kin­der­geld­be­rech­tig­ten aus­ge­übt wer­den. Hat das Kind das Gewinn­ermitt­lungs­wahl­recht wirk­sam aus­ge­übt, so ist die gewähl­te Gewinn­ermitt­lungs­art sowohl im Rah­men der Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zung gegen­über dem Kind als auch im Rah­men der Kin­der­geld­fest­set­zung gegen­über dem Kin­der­geld­be­rech­tig­ten der Ermitt­lung der Ein­künf­te des Kin­des zugrun­de zu legen.

Gewinn­ermitt­lungs­wahl­rechts bei Ein­kom­men­steu­er- und Kin­der­geld­fest­set­zung

Nach § 63 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a, Satz 2 EStG in der im Streit­zeit­raum 2006 gel­ten­den Fas­sung ist ein Kind, das noch nicht das 27. Lebens­jahr voll­endet hat und für einen Beruf aus­ge­bil­det wird, nur zu berück­sich­ti­gen, wenn sei­ne Ein­künf­te und Bezü­ge, die zur Bestrei­tung des Unter­halts oder der Berufs­aus­bil­dung bestimmt oder geeig­net sind, den Jah­res­grenz­be­trag von 7.680 € nicht über­stei­gen.

Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs ist unter dem Begriff der Ein­künf­te i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ent­spre­chend der Defi­ni­ti­on in § 2 Abs. 2 EStG bei den Ein­künf­ten aus Land- und Forst­wirt­schaft, Gewer­be­be­trieb und selb­stän­di­ger Arbeit der Gewinn (§§ 4 bis 7k EStG) und bei den ande­ren Ein­kunfts­ar­ten der Über­schuss der Ein­nah­men über die Wer­bungs­kos­ten (§§ 8 bis 9a EStG) zu ver­ste­hen 1. Eben­so ist für die zeit­li­che Zuord­nung der Ein­künf­te auf den Ein­künf­te­be­griff des § 2 Abs. 2 EStG abzu­stel­len. Daher ist das Zufluss­prin­zip des § 11 Abs. 1 Satz 1 EStG nur im Rah­men der Über­schus­s­ein­kunfts­ar­ten des § 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG anzu­wen­den, lässt nach § 11 Abs. 1 Satz 5 EStG dage­gen die für die Gewinn­ein­kunfts­ar­ten des § 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG gel­ten­den Son­der­vor­schrif­ten (§ 4 Abs. 1, § 5 EStG) unbe­rührt 2.

Die Fami­li­en­kas­se hat die Höhe der Ein­künf­te und Bezü­ge eines Kin­des selb­stän­dig und ohne Bin­dung an den Inhalt eines für das Kind ergan­ge­nen Ein­kom­men­steu­er­be­scheids zu ermit­teln. Dem für das Kind ergan­ge­nen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid kommt für die Fest­set­zung des Kin­der­gelds kei­ne Bin­dungs­wir­kung zu, es han­delt sich dabei nicht um einen Grund­la­gen­be­scheid i.S. des § 171 Abs. 10 der Abga­ben­ord­nung 3. Uner­heb­lich ist daher auch, dass die kin­der­geld­be­rech­tig­te Mut­ter man­gels Beschwer nicht gegen die Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zung gegen­über dem Sohn vor­ge­hen kann. Da sie durch eine feh­ler­haf­te Ein­künf­te­be­rech­nung der Fami­li­en­kas­se beschwert wäre, stün­den ihr inso­weit aus­rei­chen­de Rechts­schutz­mög­lich­kei­ten zur Ver­fü­gung.

Hier­aus ergibt sich jedoch nicht, dass das steu­er­pflich­ti­ge Kind steu­er­li­che Wahl­rech­te für Zwe­cke der Steu­er­fest­set­zung und der Kin­der­geld­fest­set­zung unter­schied­lich aus­üben könn­te. Da der Ein­künf­te­be­griff des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG dem des § 2 Abs. 2 EStG ent­spricht, sind auch die für die ein­zel­nen Ein­kunfts­ar­ten gel­ten­den Ein­kunfts­er­mitt­lungs­vor­schrif­ten zu beach­ten 4. Inso­weit bestim­men die für die ein­zel­nen Ein­kunfts­ar­ten gel­ten­den Vor­schrif­ten des mate­ri­el­len und for­mel­len Steu­er­rechts, ob und gege­be­nen­falls in wel­cher Art und Wei­se ein steu­er­li­ches Wahl­recht aus­ge­übt wird. Hat der Steu­er­pflich­ti­ge für Zwe­cke der Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zung ein steu­er­recht­li­ches Wahl­recht wirk­sam in bestimm­ter Wei­se aus­ge­übt, ist dies des­halb auch für die Ein­künf­te­be­rech­nung im Rah­men des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG maß­ge­bend.

Gemäß § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG müs­sen Gewer­be­trei­ben­de, die auf Grund gesetz­li­cher Vor­schrif­ten ver­pflich­tet sind, Bücher zu füh­ren und regel­mä­ßig Abschlüs­se zu machen, oder die ohne eine sol­che Ver­pflich­tung Bücher füh­ren und regel­mä­ßig Abschlüs­se machen, für den Schluss des Wirt­schafts­jah­res das Betriebs­ver­mö­gen anset­zen (§ 4 Abs. 1 Satz 1 EStG), das nach den han­dels­recht­li­chen Grund­sät­zen ord­nungs­mä­ßi­ger Buch­füh­rung aus­zu­wei­sen ist. Trifft sie eine sol­che Ver­pflich­tung nicht und füh­ren sie kei­ne Bücher und machen sie kei­ne Abschlüs­se, kön­nen sie nach § 4 Abs. 3 EStG als Gewinn den Über­schuss der Betriebs­ein­nah­men über die Betriebs­aus­ga­ben anset­zen. Nicht buch­füh­rungs­pflich­ti­ge Gewer­be­trei­ben­de, die auch frei­wil­lig kei­ne Bücher füh­ren und kei­ne Abschlüs­se machen, haben danach das Recht, zwi­schen der Gewinn­ermitt­lung nach § 5 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG und nach § 4 Abs. 3 EStG zu wäh­len 5.

Das Wahl­recht steht nur dem Steu­er­pflich­ti­gen, d.h. im vor­lie­gen­den Fall dem Sohn, zu. Dass die Ein­künf­te des Kin­des über § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG den Kin­der­geld­an­spruch der Klä­ge­rin beein­flus­sen, bedeu­tet nicht, dass ein­kom­men­steu­er­recht­li­che Wahl­rech­te des Kin­des im Kin­der­geld­fest­set­zungs­ver­fah­ren vom Kin­der­geld­be­rech­tig­ten aus­ge­übt wer­den kön­nen. Die Rege­lung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ent­hält nur eine Anknüp­fung an die Defi­ni­ti­on des Ein­künf­te­be­griffs des § 2 Abs. 2 EStG, sie führt indes­sen nicht dazu, dass hin­sicht­lich der Per­son des Steu­er­pflich­ti­gen das Kind durch den Kin­der­geld­be­rech­tig­ten ersetzt wür­de. Folg­lich kann es auch nicht zu dem von der Klä­ge­rin ange­grif­fe­nen Über­gang einer von S frei­wil­lig über­nom­me­nen Buch­füh­rungs­pflicht auf die Klä­ge­rin kom­men.

Die­se Aus­le­gung wider­spricht nicht dem BFH-Urteil vom 30. Sep­tem­ber 1980 6. In die­sem Fall ging es um die Fra­ge, ob der Steu­er­pflich­ti­ge eine Wahl zwi­schen den Gewinn­ermitt­lungs­ar­ten getrof­fen haben kann, wenn er bestrei­tet, gewerb­lich tätig gewor­den zu sein. Die­se Fra­ge stellt sich im Streit­fall nicht.

Das Wahl­recht zur Gewinn­ermitt­lung nach § 4 Abs. 3 EStG ent­fällt erst mit der Erstel­lung des Abschlus­ses, nicht hin­ge­gen bereits mit der Ein­rich­tung der Buch­füh­rung. Da der Steu­er­pflich­ti­ge den Abschluss erst nach Ablauf des Gewinn­ermitt­lungs­zeit­raums erstellt, wird die Wahl zwi­schen den Gewinn­ermitt­lungs­ar­ten auch erst durch den Abschluss und folg­lich nicht bereits zu Beginn des Wirt­schafts­jah­res aus­ge­übt 7.

Hat der Steu­er­pflich­ti­ge wirk­sam die Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung als Gewinn­ermitt­lungs­me­tho­de gewählt, kann er nicht spä­ter für das betref­fen­de Wirt­schafts­jahr die­se Wahl rück­gän­gig machen und die Gewinn­ermitt­lung durch Bestands­ver­gleich wäh­len 8.

Eben­so schei­det die Wahl der Gewinn­ermitt­lung durch Bestands­ver­gleich aus, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge nicht zeit­nah zu Beginn des Gewinn­ermitt­lungs­zeit­raums eine Eröff­nungs­bi­lanz auf­ge­stellt und eine den han­dels­recht­li­chen Grund­sät­zen ord­nungs­ge­mä­ßer Buch­füh­rung ent­spre­chen­de 9 Buch­füh­rung ein­ge­rich­tet hat 10.

Ein Ein­zel­un­ter­neh­mer hat sei­ne Ein­nah­me-Über­schuss­rech­nung bzw. sei­nen Bestands­ver­gleich in dem Zeit­punkt erstellt, in dem er sie bzw. ihn fer­tig­ge­stellt hat und objek­tiv erkenn­bar als end­gül­tig ansieht 11. Als Beweis­an­zei­chen dafür, dass der Ein­zel­un­ter­neh­mer die fer­tig­ge­stell­te Gewinn­ermitt­lung als end­gül­tig ansieht, kann u.a. die Tat­sa­che gewer­tet wer­den, dass er sie in den Rechts­ver­kehr begibt (z.B. Über­sen­dung an das Finanz­amt).

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 20. Dezem­ber 2012 – III R 33/​12

  1. vgl. BFH, Urteil vom 22.12.2011 – III R 69/​09, BFHE 236, 298, BSt­Bl II 2012, 888, m.w.N.[]
  2. BFH, Urteil in BFHE 236, 298, BSt­Bl II 2012, 888[]
  3. BFH, Urteil vom 23.11.2001 – VI R 125/​00, BFHE 197, 387, BSt­Bl II 2002, 296; BFH, Beschluss vom 31.10.2008 – III B 109/​08, BFH/​NV 2009, 160[]
  4. vgl. etwa Grön­ke-Rei­mann in Herrmann/​Heuer/​Raupach –HHR – , § 32 EStG Rz 136[]
  5. BFH, Urtei­le vom 19.03.2009 – IV R 57/​07, BFHE 224, 513, BSt­Bl II 2009, 659; und vom 21.07.2009 – X R 46/​08, BFH/​NV 2010, 186[]
  6. BFH, Urteil vom 30.09.1980 – VIII R 201/​78, BFHE 132, 228, BSt­Bl II 1981, 301[]
  7. BFH, Urteil in BFHE 224, 513, BSt­Bl II 2009, 659, m.w.N.[]
  8. BFH, Urteil vom 08.10.2008 – VIII R 74/​05, BFHE 223, 261, BSt­Bl II 2009, 238; Nacke in Littmann/​Bitz/​Pust, Das Ein­kom­men­steu­er­recht, Kom­men­tar, §§ 4, 5 Rz 1504[]
  9. zur Gel­tung bei frei­wil­lig Buch­füh­ren­den s. HHR/​Stobbe, § 5 EStG Rz 35[]
  10. BFH, Urteil in BFHE 224, 513, BSt­Bl II 2009, 659[]
  11. vgl. hier­zu Blümich/​Ehmcke, § 6 EStG Rz 44[]