Jugend­hil­feein­rich­tung – und ihre Kos­ten als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung

Für den Begriff der "Behin­de­rung" i.S. des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. c ESt­DV ist auf § 2 Abs. 1 SGB IX abzu­stel­len. Danach sind Men­schen behin­dert, wenn ihre kör­per­li­che Funk­ti­on, geis­ti­ge Fähig­keit oder see­li­sche Gesund­heit mit hoher Wahr­schein­lich­keit län­ger als sechs Mona­te von dem für das Lebens­al­ter typi­schen Zustand abwei­chen und daher ihre Teil­ha­be am Leben in der Gesell­schaft beein­träch­tigt ist. Ob im Ein­zel­fall eine Behin­de­rung i.S. des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. c ESt­DV i.V.m. § 2 Abs. 1 SGB IX vor­liegt, hat das Finanz­ge­richt auf­grund der ihm oblie­gen­den Wür­di­gung der Umstän­de des Ein­zel­falls fest­zu­stel­len.

Jugend­hil­feein­rich­tung – und ihre Kos­ten als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung

Nach § 33 EStG wird die Ein­kom­men­steu­er auf Antrag ermä­ßigt, wenn einem Steu­er­pflich­ti­gen zwangs­läu­fig grö­ße­re Auf­wen­dun­gen als der über­wie­gen­den Mehr­zahl der Steu­er­pflich­ti­gen glei­cher Ein­kom­mens­ver­hält­nis­se und glei­chen Fami­li­en­stands (außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung) erwach­sen. Zwangs­läu­fig erwach­sen dem Steu­er­pflich­ti­gen Auf­wen­dun­gen dann, wenn er sich ihnen aus recht­li­chen, tat­säch­li­chen oder sitt­li­chen Grün­den nicht ent­zie­hen kann und soweit die Auf­wen­dun­gen den Umstän­den nach not­wen­dig sind und einen ange­mes­se­nen Betrag nicht über­stei­gen (§ 33 Abs. 2 Satz 1 EStG). Ziel des § 33 EStG ist es, zwangs­läu­fi­ge Mehr­auf­wen­dun­gen für den exis­tenz­not­wen­di­gen Grund­be­darf zu berück­sich­ti­gen, die sich wegen ihrer Außer­ge­wöhn­lich­keit einer pau­scha­len Erfas­sung in all­ge­mei­nen Frei­be­trä­gen ent­zie­hen. Aus dem Anwen­dungs­be­reich des § 33 EStG aus­ge­schlos­sen sind dage­gen die übli­chen Auf­wen­dun­gen der Lebens­füh­rung, die in Höhe des Exis­tenz­mi­ni­mums durch den Grund­frei­be­trag abge­gol­ten sind 1.

In stän­di­ger Recht­spre­chung geht der Bun­des­fi­nanz­hof davon aus, dass Krank­heits­kos­ten ‑ohne Rück­sicht auf die Art und die Ursa­che der Erkran­kung- dem Steu­er­pflich­ti­gen aus tat­säch­li­chen Grün­den zwangs­läu­fig erwach­sen. Aller­dings wer­den nur sol­che Auf­wen­dun­gen als Krank­heits­kos­ten berück­sich­tigt, die zum Zwe­cke der Hei­lung einer Krank­heit (z.B. Medi­ka­men­te, Ope­ra­ti­on) oder mit dem Ziel getä­tigt wer­den, die Krank­heit erträg­li­cher zu machen, bei­spiels­wei­se Auf­wen­dun­gen für einen Roll­stuhl 2.

Auf­wen­dun­gen für die eigent­li­che Heil­be­hand­lung wer­den typi­sie­rend als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung berück­sich­tigt, ohne dass es im Ein­zel­fall der nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG an sich gebo­te­nen Prü­fung der Zwangs­läu­fig­keit des Grun­des und der Höhe nach bedarf 3. Eine der­art typi­sie­ren­de Behand­lung von Krank­heits­kos­ten ist zur Ver­mei­dung eines unzu­mut­ba­ren Ein­drin­gens in die Pri­vat­sphä­re gebo­ten 4. Dies gilt aber nur dann, wenn die Auf­wen­dun­gen nach den Erkennt­nis­sen und Erfah­run­gen der Heil­kun­de und nach den Grund­sät­zen eines gewis­sen­haf­ten Arz­tes zur Hei­lung oder Lin­de­rung der Krank­heit ange­zeigt (ver­tret­bar) sind und vor­ge­nom­men wer­den 5, also medi­zi­nisch indi­ziert sind 6.

Die Zwangs­läu­fig­keit von krank­heits­be­ding­ten Auf­wen­dun­gen für Arz­nei, Heil- und Hilfs­mit­tel (§§ 2, 23, 31 bis 33 des Fünf­ten Buches Sozi­al­ge­setz­buch ‑SGB V-) hat der Steu­er­pflich­ti­ge durch eine Ver­ord­nung eines Arz­tes oder Heil­prak­ti­kers nach­zu­wei­sen (§ 64 Abs. 1 Nr. 1 ESt­DV). In den abschlie­ßend gere­gel­ten Kata­log­fäl­len des § 64 Abs. 1 Nr. 2 ESt­DV 7 ist der Nach­weis der Zwangs­läu­fig­keit durch ein vor Beginn der Heil­maß­nah­me oder dem Erwerb des medi­zi­ni­schen Hilfs­mit­tels aus­ge­stell­tes amts­ärzt­li­ches Gut­ach­ten oder eine vor­he­ri­ge ärzt­li­che Beschei­ni­gung eines Medi­zi­ni­schen Diens­tes der Kran­ken­ver­si­che­rung (§ 275 SGB V) zu füh­ren (§ 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 ESt­DV).

Nach § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. c ESt­DV ist solch ein qua­li­fi­zier­ter Nach­weis auch bei krank­heits­be­ding­ten Auf­wen­dun­gen für eine medi­zi­nisch erfor­der­li­che aus­wär­ti­ge Unter­brin­gung eines an Leg­asthe­nie oder einer ande­ren Behin­de­rung lei­den­den Kin­des des Steu­er­pflich­ti­gen zu erbrin­gen.

Die in § 84 Abs. 3f ESt­DV ange­ord­ne­te rück­wir­ken­de Gel­tung des § 64 ESt­DV auf alle Fäl­le, in denen die Ein­kom­men­steu­er noch nicht bestands­kräf­tig fest­ge­setzt ist 8, begeg­net vor­lie­gend auch für das Streit­jahr 2010 kei­nen ver­fas­sungs­recht­li­chen Beden­ken.

Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs ist die in § 84 Abs. 3f ESt­DV ange­ord­ne­te rück­wir­ken­de Gel­tung des § 64 ESt­DV ver­fas­sungs­recht­lich unbe­denk­lich, da es dem Gesetz­ge­ber unter dem Gesichts­punkt des Ver­trau­ens­schut­zes nicht ver­wehrt ist, eine Rechts­la­ge rück­wir­kend fest­zu­schrei­ben, die vor einer Recht­spre­chungs­än­de­rung einer gefes­tig­ten Recht­spre­chung und ein­heit­li­chen Rechts­pra­xis ent­sprach, wie es vor­lie­gend der Fall war 8. Zwar hat der Bun­des­fi­nanz­hof aus­drück­lich offen gelas­sen, ob und inwie­weit ande­res für die Zeit nach dem Erge­hen der Urtei­le des BFH vom 11.11.2010 9 bis zum end­gül­ti­gen Geset­zes­be­schluss am 1.11.2011 bzw. der Ver­kün­dung des Steu­er­ver­ein­fa­chungs­ge­set­zes 2011 am 4.11.2011 10 oder jeden­falls bis zur ent­spre­chen­den Geset­zes­in­itia­ti­ve ‑hier der Prüf­bit­te des Bun­des­ra­tes vom 18.03.2011- gilt 8. Dar­auf kommt es im Streit­fall ‑obwohl hier zumin­dest auch der Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2010 betrof­fen ist- jedoch nicht an. Denn ein Ver­zicht auf die Ein­ho­lung eines amts- oder ver­trau­ens­ärzt­li­chen Gut­ach­tens im Ver­trau­en auf die geän­der­te Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 11.11.2010 11 kommt hier schon des­halb nicht in Betracht, weil die Toch­ter der Klä­ger bereits seit Janu­ar 2009 in der betreu­ten Mäd­chen­wohn­grup­pe unter­ge­bracht war. Zu die­sem Zeit­punkt ent­sprach es sowohl der höchst­rich­ter­li­chen Recht­spre­chung 12 als auch der Ver­wal­tungs­pra­xis (R 33.4 der Ein­kom­men­steu­er-Richt­li­ni­en 2008), dass im Fal­le einer aus­wär­ti­gen Unter­brin­gung eines ver­hal­tens­auf­fäl­li­gen Jugend­li­chen in einer Wohn­grup­pe ein vor Beginn der Unter­brin­gung erstell­tes amts- bzw. ver­trau­ens­ärzt­li­ches Gut­ach­ten zur Aner­ken­nung der Auf­wen­dun­gen als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen not­wen­dig war.

Im vor­lie­gen­den Streit­fall ist daher ent­schei­dend, ob bei der Toch­ter der Klä­ger eine "ande­re Behin­de­rung" vor­lag und daher die Nach­wei­s­er­for­der­nis­se des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. c ESt­DV zu erfül­len waren.

Für den Begriff der "Behin­de­rung" i.S. des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. c ESt­DV ist auf § 2 Abs. 1 SGB IX abzu­stel­len 13. Danach sind Men­schen behin­dert, wenn ihre kör­per­li­che Funk­ti­on, geis­ti­ge Fähig­keit oder see­li­sche Gesund­heit mit hoher Wahr­schein­lich­keit län­ger als sechs Mona­te von dem für das Lebens­al­ter typi­schen Zustand abwei­chen und daher ihre Teil­ha­be am Leben in der Gesell­schaft beein­träch­tigt ist.

Zur Fest­stel­lung einer Behin­de­rung i.S. des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. c ESt­DV i.V.m. § 2 Abs. 1 SGB IX kann das Gesund­heits­pro­blem grund­sätz­lich im Rah­men der ICD-10 beschrie­ben wer­den 14.

Da Ein­glie­de­rungs­hil­fe nach § 35a Abs. 1 SGB VIII Kin­der und Jugend­li­che erhal­ten kön­nen, deren see­li­sche Gesund­heit mit hoher Wahr­schein­lich­keit für län­ger als sechs Mona­te von dem für ihr Lebens­al­ter typi­schen Zustand abweicht und daher ihre Teil­ha­be am Leben in der Gesell­schaft beein­träch­tigt ist bzw. eine Beein­träch­ti­gung zu erwar­ten ist, kommt im Streit­fall die Anwen­dung des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. c ESt­DV wegen einer see­li­schen Behin­de­rung in Betracht.

See­lisch behin­dert ist, wer infol­ge see­li­scher Stö­rung in der Funk­ti­ons­fä­hig­keit ent­spre­chend gemin­dert ist. Als sol­che see­li­sche Stö­run­gen kom­men kör­per­lich nicht begründ­ba­re Psy­cho­sen, see­li­sche Stö­run­gen als Fol­ge von Krank­heit oder Ver­let­zung des Gehirns, Anfalls­lei­den oder kör­per­li­che Beein­träch­ti­gun­gen, Sucht­krank­hei­ten, Neu­ro­sen und Per­sön­lich­keits­stö­run­gen in Betracht 15.

Eine Behin­de­rung nach § 2 Abs. 1 SGB IX setzt zudem eine mehr als sechs Mona­te sich erstre­cken­de Gesund­heits­stö­rung vor­aus. Ent­schei­dend ist inso­weit nicht die seit Beginn der Erkran­kung oder gar seit ihrer erst­ma­li­gen ärzt­li­chen Fest­stel­lung abge­lau­fe­ne Zeit, son­dern die ihrer Art nach zu erwar­ten­de Dau­er der von ihr aus­ge­hen­den Funk­ti­ons­be­ein­träch­ti­gung 16.

Die (see­li­sche) Gesund­heit muss nach § 2 Abs. 1 SGB IX außer­dem "von dem für das Lebens­al­ter typi­schen Zustand" abwei­chen. Leis­tungs­ein­schrän­kun­gen, die für das jewei­li­ge Alter nach ihrer Art und ihrem Umfang typisch sind, stel­len danach kei­ne Behin­de­rung dar 17. Gera­de bei Kin­dern ist zur Fest­stel­lung einer Behin­de­rung die Abgren­zung alters­ad­äqua­ter Gesund­heits­zu­stän­de not­wen­dig. Erfor­der­lich ist inso­weit ein Ver­gleich der kör­per­li­chen, geis­ti­gen bzw. see­li­schen Fähig­kei­ten mit denen eines alters­ent­spre­chen­den nicht behin­der­ten Kin­des 18.

Schließ­lich besteht eine Behin­de­rung i.S. des § 2 Abs. 1 SGB IX nur dann, wenn "daher", also in Fol­ge der see­li­schen Stö­rung, die Teil­ha­be am Leben in der Gesell­schaft beein­träch­tigt ist. Eine see­li­sche Stö­rung allein genügt gera­de nicht für die Annah­me einer see­li­schen Behin­de­rung. Hin­zu­kom­men muss viel­mehr die Beein­träch­ti­gung der Fähig­keit zur Ein­glie­de­rung in die Gesell­schaft. Es kommt dabei auf das Aus­maß und den Grad der see­li­schen Stö­rung an. Ent­schei­dend ist, ob die see­li­sche Stö­rung nach Brei­te, Tie­fe und Dau­er so inten­siv ist, dass sie die Fähig­keit zur Ein­glie­de­rung in die Gesell­schaft beein­träch­tigt 19. Hier­zu ist auf­grund einer umfas­sen­den Kennt­nis des sozia­len Umfelds des betrof­fe­nen Kin­des oder Jugend­li­chen nach sozi­al­päd­ago­gi­schem und gege­be­nen­falls psy­cho­lo­gi­schem Sach­ver­stand zu beur­tei­len, wie sich die Funk­ti­ons­be­ein­träch­ti­gung im Hin­blick auf die Teil­ha­be des Kin­des oder Jugend­li­chen am Leben in der Gesell­schaft aus­wirkt. Sofern eine fach­ärzt­li­che bzw. ‑the­ra­peu­ti­sche Stel­lung­nah­me zum Vor­lie­gen einer see­li­schen Gesund­heits­stö­rung auch Aus­sa­gen zur Fra­ge einer (dro­hen­den) Teil­ha­be­be­ein­träch­ti­gung umfasst, sind die­se bei der Beur­tei­lung ange­mes­sen zu berück­sich­ti­gen 20.

Ob im Ein­zel­fall eine Behin­de­rung vor­liegt, hat das Finanz­ge­richt ‑nach Maß­ga­be des oben benann­ten Rechts­maß­stabs und- auf­grund der ihm oblie­gen­den Wür­di­gung der Umstän­de des Ein­zel­falls fest­zu­stel­len 21.

Im Streit­fall tra­gen die tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt nicht des­sen Wür­di­gung, dass die Toch­ter der Klä­ger an einer "ande­ren (see­li­schen) Behin­de­rung" litt.

Zwar ist die Wür­di­gung des Finanz­ge­richt, dass bei der Toch­ter der Klä­ger eine Beein­träch­ti­gung der see­li­schen Gesund­heit vor­liegt, die mit hoher Wahr­schein­lich­keit län­ger als sechs Mona­te andau­ert, revi­si­ons­recht­lich nicht zu bean­stan­den.

Im vor­lie­gen­den Streit­fall wer­den in den Befund­be­rich­ten des Kin­der­hos­pi­tals und der Jugend­kli­nik eine kom­bi­nier­te Stö­rung des Sozi­al­ver­hal­tens und der Emo­tio­nen (F92.8) und die ein­fa­che Akti­vi­täts- und Auf­merk­sam­keits­stö­rung (F90.0) dia­gnos­ti­ziert. Die­se Befun­de sind in der ICD-10 unter Kapi­tel V in der Kate­go­rie "Psy­chi­sche und Ver­hal­tens­stö­run­gen", Unter­ka­te­go­rie "Ver­hal­tens- und emo­tio­na­le Stö­run­gen mit Beginn in der Kind­heit und Jugend" (F90-F98) auf­ge­führt. Die Wür­di­gung des Finanz­ge­richt, dass die Toch­ter der Klä­ger an einer erheb­li­chen Beein­träch­ti­gung der see­li­schen Gesund­heit lei­det, ist daher nach­voll­zieh­bar.

Nicht zu bean­stan­den ist auch, dass das Finanz­ge­richt die Sechs-Monats-Gren­ze in § 2 Abs. 1 SGB IX als über­schrit­ten ange­se­hen hat. Auf­grund der in dem Befund­be­richt der Jugend­kli­nik abge­ge­be­nen Emp­feh­lung, dass aus "der der­zei­ti­gen Sicht" für die see­li­sche Ent­wick­lung der Jugend­li­chen ein Ver­bleib in der Ein­rich­tung bis zum Ende der Schul­zeit oder gege­be­nen­falls auch dar­über hin­aus sinn­voll erschei­ne, konn­te das Finanz­ge­richt davon aus­ge­hen, dass auch die­ses Tat­be­stands­merk­mal erfüllt ist.

Es feh­len jedoch nach­voll­zieh­ba­re Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt zu den wei­te­ren Tat­be­stands­merk­ma­len des § 2 Abs. 1 SGB IX, näm­lich zu den Fra­gen, ob die see­li­sche Gesund­heit der Toch­ter der Klä­ger von dem für das Lebens­al­ter typi­schen Zustand abweicht und ob eine Teil­ha­be­be­ein­träch­ti­gung vor­liegt bzw. droht.

Ob allein aggres­si­ve Nei­gun­gen und selbst­schä­di­gen­de Hand­lun­gen von Kin­dern und Jugend­li­chen ‑wie es die Befund­be­rich­te der Toch­ter der Klä­ger attes­tie­ren- als see­li­sche Behin­de­rung ange­se­hen wer­den kön­nen, ist eine Fra­ge des Ein­zel­falls 22. Bei einer hyper­ki­ne­ti­schen Stö­rung von Akti­vi­tät und Auf­merk­sam­keit (F90.0 ICD-10), die nach den Befund­be­rich­ten auch bei der Toch­ter der Klä­ger vor­liegt, ist die Abwei­chung von dem für das Lebens­al­ter typi­schen Zustand der see­li­schen Gesund­heit nur zu beja­hen, wenn es als Sekun­där­fol­ge von ADHS zu einer wei­ter­ge­hen­den see­li­schen Stö­rung kommt, auf­grund derer die see­li­sche Gesund­heit des Kin­des oder Jugend­li­chen län­ger als sechs Mona­te von dem für sein Alter typi­schen Zustand abweicht 23. Auch muss fest­ge­stellt wer­den, ob die in den Befund­be­rich­ten wei­ter­hin dia­gnos­ti­zier­te kom­bi­nier­te Stö­rung des Sozi­al­ver­hal­tens und der Emo­tio­nen (F92.8 ICD-10) eine in dem vor­ge­nann­ten Sin­ne aus­rei­chen­de wei­ter­ge­hen­de see­li­sche Stö­rung ist.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 18. Juni 2015 – VI R 31/​14

  1. u.a. BFH, Urteil vom 29.09.1989 – III R 129/​86, BFHE 158, 380, BSt­Bl II 1990, 418[]
  2. BFH, Urtei­le vom 17.07.1981 – VI R 77/​78, BFHE 133, 545, BSt­Bl II 1981, 711; vom 13.02.1987 – III R 208/​81, BFHE 149, 222, BSt­Bl II 1987, 427; und vom 20.03.1987 – III R 150/​86, BFHE 149, 539, BSt­Bl II 1987, 596[]
  3. BFH, Urtei­le vom 01.02.2001 – III R 22/​00, BFHE 195, 144, BSt­Bl II 2001, 543; und vom 03.12 1998 – III R 5/​98, BFHE 187, 503, BSt­Bl II 1999, 227[]
  4. BFH, Urteil in BFHE 195, 144, BSt­Bl II 2001, 543[]
  5. vgl. BFH, Urteil vom 18.06.1997 – III R 84/​96, BFHE 183, 476, BSt­Bl II 1997, 805[]
  6. BFH, Urteil vom 19.04.2012 – VI R 74/​10, BFHE 237, 156, BSt­Bl II 2012, 577[]
  7. vgl. BFH, Urtei­le vom 06.02.2014 – VI R 61/​12, BFHE 244, 395, BSt­Bl II 2014, 458; und vom 26.02.2014 – VI R 27/​13, BFHE 245, 18, BSt­Bl II 2014, 824[]
  8. BFH, Urteil in BFHE 237, 156, BSt­Bl II 2012, 577[][][]
  9. BFH, Urtei­le – VI R 16/​09, BFHE 232, 34, BSt­Bl II 2011, 966; und – VI R 17/​09, BFHE 232, 40, BSt­Bl II 2011, 969[]
  10. BGBl I 2011, 2131[]
  11. BFH, Urtei­le in BFHE 232, 34, BSt­Bl II 2011, 966, und in BFHE 232, 40, BSt­Bl II 2011, 969[]
  12. BFH, Urteil vom 21.04.2005 – III R 45/​03, BFHE 209, 365, BSt­Bl II 2005, 602[]
  13. BFH, Urteil vom 15.01.2015 – VI R 85/​13, BFHE 249, 114, BSt­Bl II 2015, 586 Rz 14, m.w.N.; vgl. auch Welti in HK-SGB IX, 3. Aufl., § 2 Rz 1 und 11; Luthe, in: juris­PK-SGB IX, § 2 Rz 38 zur Bedeu­tung des § 2 Abs. 1 SGB IX für die gesam­te Rechts­ord­nung bzw. für das Ein­kom­men­steu­er­ge­setz[]
  14. Welti, a.a.O., § 2 Rz 20; so expli­zit auch § 35a Abs. 1a Satz 2 SGB VIII[]
  15. Welti, a.a.O., § 2 Rz 24; Neu­mann in: Neu­man­n/Pah­len/­Ma­jer­ski-Pah­len, SGB IX, 12. Aufl., § 2 Rz 11[]
  16. BSG, Urteil vom 12.04.2000 – B 9 SB 3/​99 R, Sozi­al­recht 3 – 3870 § 3 Nr. 9[]
  17. BT-Drs. 10/​3138, 16 zu § 2a des Schwer­be­hin­der­ten­ge­set­zes[]
  18. BSG, Urteil vom 12.02.1997 – 9 RVs 1/​95, BSGE 80, 97[]
  19. BVerwG, Urteil vom 26.11.1998 – 5 C 38/​97, Buch­holz 436.511 § 35a KJHG/​SGB VIII Nr. 1; Hess. VGH, Urteil vom 04.05.2010 – 10 A 1623/​09; Kador in Jahn, SGB VIII, § 35a Rz 5 und 8[]
  20. Nds. OVG, Beschluss vom 11.06.2008 – 4 ME 184/​08, NVwZ-RR 2008, 792[]
  21. vgl. BFH, Urteil vom 26.06.2014 – VI R 51/​13, BFHE 246, 326, BSt­Bl II 2015, 9, zur Aus­le­gung des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. f ESt­DV[]
  22. Kador, a.a.O., § 35a Rz 7[]
  23. OVG NRW, Beschluss vom 19.09.2011 – 12 B 1040/​11; Hes­si­scher VGH, Urteil vom 04.05.2010 – 10 A 1623/​09[]