Jugendhilfeeinrichtung – und ihre Kosten als außergewöhnliche Belastung

Für den Begriff der „Behinderung“ i.S. des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. c EStDV ist auf § 2 Abs. 1 SGB IX abzustellen. Danach sind Menschen behindert, wenn ihre körperliche Funktion, geistige Fähigkeit oder seelische Gesundheit mit hoher Wahrscheinlichkeit länger als sechs Monate von dem für das Lebensalter typischen Zustand abweichen und daher ihre Teilhabe am Leben in der Gesellschaft beeinträchtigt ist. Ob im Einzelfall eine Behinderung i.S. des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. c EStDV i.V.m. § 2 Abs. 1 SGB IX vorliegt, hat das Finanzgericht aufgrund der ihm obliegenden Würdigung der Umstände des Einzelfalls festzustellen.

Jugendhilfeeinrichtung – und ihre Kosten als außergewöhnliche Belastung

Nach § 33 EStG wird die Einkommensteuer auf Antrag ermäßigt, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung) erwachsen. Zwangsläufig erwachsen dem Steuerpflichtigen Aufwendungen dann, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen (§ 33 Abs. 2 Satz 1 EStG). Ziel des § 33 EStG ist es, zwangsläufige Mehraufwendungen für den existenznotwendigen Grundbedarf zu berücksichtigen, die sich wegen ihrer Außergewöhnlichkeit einer pauschalen Erfassung in allgemeinen Freibeträgen entziehen. Aus dem Anwendungsbereich des § 33 EStG ausgeschlossen sind dagegen die üblichen Aufwendungen der Lebensführung, die in Höhe des Existenzminimums durch den Grundfreibetrag abgegolten sind1.

In ständiger Rechtsprechung geht der Bundesfinanzhof davon aus, dass Krankheitskosten -ohne Rücksicht auf die Art und die Ursache der Erkrankung- dem Steuerpflichtigen aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig erwachsen. Allerdings werden nur solche Aufwendungen als Krankheitskosten berücksichtigt, die zum Zwecke der Heilung einer Krankheit (z.B. Medikamente, Operation) oder mit dem Ziel getätigt werden, die Krankheit erträglicher zu machen, beispielsweise Aufwendungen für einen Rollstuhl2.

Aufwendungen für die eigentliche Heilbehandlung werden typisierend als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt, ohne dass es im Einzelfall der nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG an sich gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit des Grundes und der Höhe nach bedarf3. Eine derart typisierende Behandlung von Krankheitskosten ist zur Vermeidung eines unzumutbaren Eindringens in die Privatsphäre geboten4. Dies gilt aber nur dann, wenn die Aufwendungen nach den Erkenntnissen und Erfahrungen der Heilkunde und nach den Grundsätzen eines gewissenhaften Arztes zur Heilung oder Linderung der Krankheit angezeigt (vertretbar) sind und vorgenommen werden5, also medizinisch indiziert sind6.

Die Zwangsläufigkeit von krankheitsbedingten Aufwendungen für Arznei, Heil- und Hilfsmittel (§§ 2, 23, 31 bis 33 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch -SGB V-) hat der Steuerpflichtige durch eine Verordnung eines Arztes oder Heilpraktikers nachzuweisen (§ 64 Abs. 1 Nr. 1 EStDV). In den abschließend geregelten Katalogfällen des § 64 Abs. 1 Nr. 2 EStDV7 ist der Nachweis der Zwangsläufigkeit durch ein vor Beginn der Heilmaßnahme oder dem Erwerb des medizinischen Hilfsmittels ausgestelltes amtsärztliches Gutachten oder eine vorherige ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung (§ 275 SGB V) zu führen (§ 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStDV).

Nach § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. c EStDV ist solch ein qualifizierter Nachweis auch bei krankheitsbedingten Aufwendungen für eine medizinisch erforderliche auswärtige Unterbringung eines an Legasthenie oder einer anderen Behinderung leidenden Kindes des Steuerpflichtigen zu erbringen.

Die in § 84 Abs. 3f EStDV angeordnete rückwirkende Geltung des § 64 EStDV auf alle Fälle, in denen die Einkommensteuer noch nicht bestandskräftig festgesetzt ist8, begegnet vorliegend auch für das Streitjahr 2010 keinen verfassungsrechtlichen Bedenken.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist die in § 84 Abs. 3f EStDV angeordnete rückwirkende Geltung des § 64 EStDV verfassungsrechtlich unbedenklich, da es dem Gesetzgeber unter dem Gesichtspunkt des Vertrauensschutzes nicht verwehrt ist, eine Rechtslage rückwirkend festzuschreiben, die vor einer Rechtsprechungsänderung einer gefestigten Rechtsprechung und einheitlichen Rechtspraxis entsprach, wie es vorliegend der Fall war8. Zwar hat der Bundesfinanzhof ausdrücklich offen gelassen, ob und inwieweit anderes für die Zeit nach dem Ergehen der Urteile des BFH vom 11.11.20109 bis zum endgültigen Gesetzesbeschluss am 1.11.2011 bzw. der Verkündung des Steuervereinfachungsgesetzes 2011 am 4.11.201110 oder jedenfalls bis zur entsprechenden Gesetzesinitiative -hier der Prüfbitte des Bundesrates vom 18.03.2011- gilt8. Darauf kommt es im Streitfall -obwohl hier zumindest auch der Veranlagungszeitraum 2010 betroffen ist- jedoch nicht an. Denn ein Verzicht auf die Einholung eines amts- oder vertrauensärztlichen Gutachtens im Vertrauen auf die geänderte Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs vom 11.11.201011 kommt hier schon deshalb nicht in Betracht, weil die Tochter der Kläger bereits seit Januar 2009 in der betreuten Mädchenwohngruppe untergebracht war. Zu diesem Zeitpunkt entsprach es sowohl der höchstrichterlichen Rechtsprechung12 als auch der Verwaltungspraxis (R 33.4 der Einkommensteuer-Richtlinien 2008), dass im Falle einer auswärtigen Unterbringung eines verhaltensauffälligen Jugendlichen in einer Wohngruppe ein vor Beginn der Unterbringung erstelltes amts- bzw. vertrauensärztliches Gutachten zur Anerkennung der Aufwendungen als außergewöhnliche Belastungen notwendig war.

Im vorliegenden Streitfall ist daher entscheidend, ob bei der Tochter der Kläger eine „andere Behinderung“ vorlag und daher die Nachweiserfordernisse des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. c EStDV zu erfüllen waren.

Für den Begriff der „Behinderung“ i.S. des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. c EStDV ist auf § 2 Abs. 1 SGB IX abzustellen13. Danach sind Menschen behindert, wenn ihre körperliche Funktion, geistige Fähigkeit oder seelische Gesundheit mit hoher Wahrscheinlichkeit länger als sechs Monate von dem für das Lebensalter typischen Zustand abweichen und daher ihre Teilhabe am Leben in der Gesellschaft beeinträchtigt ist.

Zur Feststellung einer Behinderung i.S. des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. c EStDV i.V.m. § 2 Abs. 1 SGB IX kann das Gesundheitsproblem grundsätzlich im Rahmen der ICD-10 beschrieben werden14.

Da Eingliederungshilfe nach § 35a Abs. 1 SGB VIII Kinder und Jugendliche erhalten können, deren seelische Gesundheit mit hoher Wahrscheinlichkeit für länger als sechs Monate von dem für ihr Lebensalter typischen Zustand abweicht und daher ihre Teilhabe am Leben in der Gesellschaft beeinträchtigt ist bzw. eine Beeinträchtigung zu erwarten ist, kommt im Streitfall die Anwendung des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. c EStDV wegen einer seelischen Behinderung in Betracht.

Seelisch behindert ist, wer infolge seelischer Störung in der Funktionsfähigkeit entsprechend gemindert ist. Als solche seelische Störungen kommen körperlich nicht begründbare Psychosen, seelische Störungen als Folge von Krankheit oder Verletzung des Gehirns, Anfallsleiden oder körperliche Beeinträchtigungen, Suchtkrankheiten, Neurosen und Persönlichkeitsstörungen in Betracht15.

Eine Behinderung nach § 2 Abs. 1 SGB IX setzt zudem eine mehr als sechs Monate sich erstreckende Gesundheitsstörung voraus. Entscheidend ist insoweit nicht die seit Beginn der Erkrankung oder gar seit ihrer erstmaligen ärztlichen Feststellung abgelaufene Zeit, sondern die ihrer Art nach zu erwartende Dauer der von ihr ausgehenden Funktionsbeeinträchtigung16.

Die (seelische) Gesundheit muss nach § 2 Abs. 1 SGB IX außerdem „von dem für das Lebensalter typischen Zustand“ abweichen. Leistungseinschränkungen, die für das jeweilige Alter nach ihrer Art und ihrem Umfang typisch sind, stellen danach keine Behinderung dar17. Gerade bei Kindern ist zur Feststellung einer Behinderung die Abgrenzung altersadäquater Gesundheitszustände notwendig. Erforderlich ist insoweit ein Vergleich der körperlichen, geistigen bzw. seelischen Fähigkeiten mit denen eines altersentsprechenden nicht behinderten Kindes18.

Schließlich besteht eine Behinderung i.S. des § 2 Abs. 1 SGB IX nur dann, wenn „daher“, also in Folge der seelischen Störung, die Teilhabe am Leben in der Gesellschaft beeinträchtigt ist. Eine seelische Störung allein genügt gerade nicht für die Annahme einer seelischen Behinderung. Hinzukommen muss vielmehr die Beeinträchtigung der Fähigkeit zur Eingliederung in die Gesellschaft. Es kommt dabei auf das Ausmaß und den Grad der seelischen Störung an. Entscheidend ist, ob die seelische Störung nach Breite, Tiefe und Dauer so intensiv ist, dass sie die Fähigkeit zur Eingliederung in die Gesellschaft beeinträchtigt19. Hierzu ist aufgrund einer umfassenden Kenntnis des sozialen Umfelds des betroffenen Kindes oder Jugendlichen nach sozialpädagogischem und gegebenenfalls psychologischem Sachverstand zu beurteilen, wie sich die Funktionsbeeinträchtigung im Hinblick auf die Teilhabe des Kindes oder Jugendlichen am Leben in der Gesellschaft auswirkt. Sofern eine fachärztliche bzw. -therapeutische Stellungnahme zum Vorliegen einer seelischen Gesundheitsstörung auch Aussagen zur Frage einer (drohenden) Teilhabebeeinträchtigung umfasst, sind diese bei der Beurteilung angemessen zu berücksichtigen20.

Ob im Einzelfall eine Behinderung vorliegt, hat das Finanzgericht -nach Maßgabe des oben benannten Rechtsmaßstabs und- aufgrund der ihm obliegenden Würdigung der Umstände des Einzelfalls festzustellen21.

Im Streitfall tragen die tatsächlichen Feststellungen des Finanzgericht nicht dessen Würdigung, dass die Tochter der Kläger an einer „anderen (seelischen) Behinderung“ litt.

Zwar ist die Würdigung des Finanzgericht, dass bei der Tochter der Kläger eine Beeinträchtigung der seelischen Gesundheit vorliegt, die mit hoher Wahrscheinlichkeit länger als sechs Monate andauert, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

Im vorliegenden Streitfall werden in den Befundberichten des Kinderhospitals und der Jugendklinik eine kombinierte Störung des Sozialverhaltens und der Emotionen (F92.8) und die einfache Aktivitäts- und Aufmerksamkeitsstörung (F90.0) diagnostiziert. Diese Befunde sind in der ICD-10 unter Kapitel V in der Kategorie „Psychische und Verhaltensstörungen“, Unterkategorie „Verhaltens- und emotionale Störungen mit Beginn in der Kindheit und Jugend“ (F90-F98) aufgeführt. Die Würdigung des Finanzgericht, dass die Tochter der Kläger an einer erheblichen Beeinträchtigung der seelischen Gesundheit leidet, ist daher nachvollziehbar.

Nicht zu beanstanden ist auch, dass das Finanzgericht die Sechs-Monats-Grenze in § 2 Abs. 1 SGB IX als überschritten angesehen hat. Aufgrund der in dem Befundbericht der Jugendklinik abgegebenen Empfehlung, dass aus „der derzeitigen Sicht“ für die seelische Entwicklung der Jugendlichen ein Verbleib in der Einrichtung bis zum Ende der Schulzeit oder gegebenenfalls auch darüber hinaus sinnvoll erscheine, konnte das Finanzgericht davon ausgehen, dass auch dieses Tatbestandsmerkmal erfüllt ist.

Es fehlen jedoch nachvollziehbare Feststellungen des Finanzgericht zu den weiteren Tatbestandsmerkmalen des § 2 Abs. 1 SGB IX, nämlich zu den Fragen, ob die seelische Gesundheit der Tochter der Kläger von dem für das Lebensalter typischen Zustand abweicht und ob eine Teilhabebeeinträchtigung vorliegt bzw. droht.

Ob allein aggressive Neigungen und selbstschädigende Handlungen von Kindern und Jugendlichen -wie es die Befundberichte der Tochter der Kläger attestieren- als seelische Behinderung angesehen werden können, ist eine Frage des Einzelfalls22. Bei einer hyperkinetischen Störung von Aktivität und Aufmerksamkeit (F90.0 ICD-10), die nach den Befundberichten auch bei der Tochter der Kläger vorliegt, ist die Abweichung von dem für das Lebensalter typischen Zustand der seelischen Gesundheit nur zu bejahen, wenn es als Sekundärfolge von ADHS zu einer weitergehenden seelischen Störung kommt, aufgrund derer die seelische Gesundheit des Kindes oder Jugendlichen länger als sechs Monate von dem für sein Alter typischen Zustand abweicht23. Auch muss festgestellt werden, ob die in den Befundberichten weiterhin diagnostizierte kombinierte Störung des Sozialverhaltens und der Emotionen (F92.8 ICD-10) eine in dem vorgenannten Sinne ausreichende weitergehende seelische Störung ist.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 18. Juni 2015 – VI R 31/14

  1. u.a. BFH, Urteil vom 29.09.1989 – III R 129/86, BFHE 158, 380, BStBl II 1990, 418[]
  2. BFH, Urteile vom 17.07.1981 – VI R 77/78, BFHE 133, 545, BStBl II 1981, 711; vom 13.02.1987 – III R 208/81, BFHE 149, 222, BStBl II 1987, 427; und vom 20.03.1987 – III R 150/86, BFHE 149, 539, BStBl II 1987, 596[]
  3. BFH, Urteile vom 01.02.2001 – III R 22/00, BFHE 195, 144, BStBl II 2001, 543; und vom 03.12 1998 – III R 5/98, BFHE 187, 503, BStBl II 1999, 227[]
  4. BFH, Urteil in BFHE 195, 144, BStBl II 2001, 543[]
  5. vgl. BFH, Urteil vom 18.06.1997 – III R 84/96, BFHE 183, 476, BStBl II 1997, 805[]
  6. BFH, Urteil vom 19.04.2012 – VI R 74/10, BFHE 237, 156, BStBl II 2012, 577[]
  7. vgl. BFH, Urteile vom 06.02.2014 – VI R 61/12, BFHE 244, 395, BStBl II 2014, 458; und vom 26.02.2014 – VI R 27/13, BFHE 245, 18, BStBl II 2014, 824[]
  8. BFH, Urteil in BFHE 237, 156, BStBl II 2012, 577[][][]
  9. BFH, Urteile – VI R 16/09, BFHE 232, 34, BStBl II 2011, 966; und – VI R 17/09, BFHE 232, 40, BStBl II 2011, 969[]
  10. BGBl I 2011, 2131[]
  11. BFH, Urteile in BFHE 232, 34, BStBl II 2011, 966, und in BFHE 232, 40, BStBl II 2011, 969[]
  12. BFH, Urteil vom 21.04.2005 – III R 45/03, BFHE 209, 365, BStBl II 2005, 602[]
  13. BFH, Urteil vom 15.01.2015 – VI R 85/13, BFHE 249, 114, BStBl II 2015, 586 Rz 14, m.w.N.; vgl. auch Welti in HK-SGB IX, 3. Aufl., § 2 Rz 1 und 11; Luthe, in: jurisPK-SGB IX, § 2 Rz 38 zur Bedeutung des § 2 Abs. 1 SGB IX für die gesamte Rechtsordnung bzw. für das Einkommensteuergesetz[]
  14. Welti, a.a.O., § 2 Rz 20; so explizit auch § 35a Abs. 1a Satz 2 SGB VIII[]
  15. Welti, a.a.O., § 2 Rz 24; Neumann in: Neumann/Pahlen/Majerski-Pahlen, SGB IX, 12. Aufl., § 2 Rz 11[]
  16. BSG, Urteil vom 12.04.2000 – B 9 SB 3/99 R, Sozialrecht 3-3870 § 3 Nr. 9[]
  17. BT-Drs. 10/3138, 16 zu § 2a des Schwerbehindertengesetzes[]
  18. BSG, Urteil vom 12.02.1997 – 9 RVs 1/95, BSGE 80, 97[]
  19. BVerwG, Urteil vom 26.11.1998 – 5 C 38/97, Buchholz 436.511 § 35a KJHG/SGB VIII Nr. 1; Hess. VGH, Urteil vom 04.05.2010 – 10 A 1623/09; Kador in Jahn, SGB VIII, § 35a Rz 5 und 8[]
  20. Nds. OVG, Beschluss vom 11.06.2008 – 4 ME 184/08, NVwZ-RR 2008, 792[]
  21. vgl. BFH, Urteil vom 26.06.2014 – VI R 51/13, BFHE 246, 326, BStBl II 2015, 9, zur Auslegung des § 64 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 Buchst. f EStDV[]
  22. Kador, a.a.O., § 35a Rz 7[]
  23. OVG NRW, Beschluss vom 19.09.2011 – 12 B 1040/11; Hessischer VGH, Urteil vom 04.05.2010 – 10 A 1623/09[]