Der beschränkte Abzug von Kinderbetreuungskosten verstößt nach Ansicht des Finanzgerichts Düsseldorf nicht gegen verfassungsrechtliche Anforderungen. Eine „größere Zahl von Kindern“, die die steuerliche Berücksichtigung der Kinderbetreuungskosten bei Erwerbstätigkeit des einen Elternteils nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs geboten erscheinen lassen könnte, sei bei drei Kindern noch nicht gegeben.
In dem hier vom Finanzgericht Düsseldorf entschiedenen Fall stritten um die Abzugsfähigkeit von Kinderbetreuungskosten. In ihrer Steuererklärung für das Jahr 2008 machten die Kläger für ihre 2004, 2006 und 2007 geborenen Kinder Betreuungskosten in Höhe von insgesamt 6.828,52 € (Beiträge für den Kindergarten und Au-pair-Kosten) geltend. Das beklagte Finanzamt erkannte nur die Kindergartenbeiträge für das erstgeborene und das zweitgeborene Kind sowie 1/3 der Au-pair-Kosten (insgesamt 4.267,17 €) dem Grunde nach als Kinderbetreuungskosten an und gewährte einen Sonderausgabenabzug in Höhe von 2.845 €.
Das Finanzgericht Düsseldorf hat die Klage abgewiesen: Ein Abzug als erwerbsbedingte Kinderbetreuungskosten des Klägers scheide aus, da die Klägerin im Streitjahr nicht erwerbstätig gewesen sei. Ebenso wenig komme ein weiterer Sonderausgabenabzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 8 EStG in Betracht. Zwar sei der Kläger im Streitjahr erwerbstätig gewesen, die Klägerin habe sich aber weder in Ausbildung befunden noch sei sie behindert oder krank gewesen. Bei der Schwangerschaft und Stillzeit handele es sich nicht um eine Krankheit. Schließlich erlaube § 10 Abs. 1 Nr. 5 EStG einen Abzug nur für drei- bis fünfjährige Kinder.
Der beschränkte Abzug von Kinderbetreuungskosten verstoße auch nicht gegen verfassungsrechtliche Anforderungen. Eine „größere Zahl von Kindern“, die die steuerliche Berücksichtigung der Kinderbetreuungskosten bei Erwerbstätigkeit des einen Elternteils nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs geboten erscheinen lassen könnte, sei bei drei Kindern noch nicht gegeben.
Kinderbetreuungskosten als Betriebsausgaben
Ein Abzug der Kinderbetreuungskosten als Betriebsausgaben bei den Einkünften des Klägers aus selbstständiger Arbeit gemäß § 4f Satz 1 EStG kommt nicht in Betracht. Nach dieser Regelung konnten Aufwendungen für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes im Sinne des § 32 Abs. 1 EStG, die wegen einer Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen anfallen, bei Kindern, die das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet haben oder wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten, i.H.v. 2/3 der Aufwendungen, höchstens 4.000 Euro je Kind, bei der Ermittlung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder selbstständiger Arbeit wie Betriebsausgaben abgezogen werden. Dies galt nach § 4f Satz 2 EStG im Falle des Zusammenlebens der Elternteile nur, wenn beide Elternteile erwerbstätig waren.
Die Klägerin war im Streitjahr nicht erwerbstätig. Eine Erwerbstätigkeit der Klägerin käme allein im Hinblick auf das Erzielen von Einnahmen aus Kapitalvermögen sowie negativer Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften in Betracht. Dies genügt aber im Bereich des § 4f EStG nicht, weil es sich dabei um eine bloße Vermögensverwaltung handelt, die keine Erwerbstätigkeit darstellt1.
Kinderbetreuungskosten als Werbungskosten
Die Aufwendungen sind auch nicht als Werbungskosten bei den Überschusseinkünften gemäß § 9 Abs. 5 Satz 1 i.V.m. § 4f Satz 1 EStG abzugsfähig. Nach § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG galt § 4f EStG im Bereich der Überschusseinkünfte sinngemäß. Ein Abzug der Aufwendungen als Werbungskosten nach § 9 Abs. 5 Satz 1 i.V.m. § 4f Satz 2 EStG scheidet vorliegend aus, weil – wie bereits ausgeführt – nicht beide Kläger erwerbstätig waren.
Kinderbetreuungskosten als Sonderausgaben
Das Finanzamt hat auch einen Abzug der Aufwendungen als Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 8 EStG zutreffend abgelehnt. Nach dieser Vorschrift waren 2/3 der Aufwendungen für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes im Sinne des § 32 Abs. 1 EStG, welches das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet hat oder wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten, höchstens 4.000 Euro je Kind abzugsfähig, wenn der Steuerpflichtige sich in Ausbildung befindet, behindert oder krank ist. Sofern die Aufwendungen wegen Krankheit des Steuerpflichtigen erwuchsen, musste die Krankheit grundsätzlich innerhalb eines zusammenhängenden Zeitraums von mindestens drei Monaten bestanden haben. Bei zusammenlebenden Eltern kam die Regelung nur dann zur Anwendung, wenn bei beiden Elternteilen die Voraussetzungen nach § 10 Abs. 1 Nr. 8 Satz 1 EStG vorlagen oder ein Elternteil erwerbstätig war und der andere Elternteil sich in Ausbildung befand, behindert oder krank war.
Die persönlichen Abzugsvoraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 8 EStG lagen im Streitjahr nur beim erwerbstätigen Kläger, nicht aber bei der Klägerin vor. Entgegen der Ansicht der Kläger war die Klägerin nicht wegen einer Schwangerschaft oder Stillzeit krank. Der Begriff der Krankheit setzt einen anormalen körperlichen, geistigen oder seelischen Zustand voraus, der den Betroffenen in der Ausübung normaler psychischer oder körperlicher Funktionen derart beeinträchtigt, dass er einer medizinischen Behandlung bedarf2. Eine Schwangerschaft als solche ist demnach keine Krankheit. Anormal ist der körperliche Zustand einer Frau nicht, wenn sie schwanger wird, sondern dann, wenn sie nicht schwanger werden kann3. Krank i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 8 EStG ist eine Schwangere nur in solchen Fällen, in denen während der Schwangerschaft länger als drei Monate andauernde gesundheitliche Komplikationen auftreten4. Gleiches gilt auch für eine sich an die Schwangerschaft anschließende Stillzeit.
Dass die Klägerin – abgesehen von der Schwangerschaft und Stillzeit – im Streitjahr mehrmonatig krank gewesen ist, haben die Kläger nicht dargetan.
Die weiteren Kinderbetreuungskosten waren auch nicht nach § 10 Abs. 1 Nr. 5 Satz 1 EStG als Sonderausgaben zum Abzug zuzulassen. Nach dieser Vorschrift waren 2/3 der Aufwendungen für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes im Sinne des § 32 Abs. 1 EStG, welches das dritte Lebensjahr vollendet, das sechste Lebensjahr aber noch nicht vollendet, höchstens 4.000 Euro je Kind, als Sonderausgaben abzugsfähig. Von den drei Kindern der Kläger erfüllte im Streitjahr nur „A“ diese Altersvoraussetzungen, weshalb ein Abzug der Aufwendungen, die auf „B“ und „C“ entfallen, nach dieser Vorschrift ausscheidet.
Kinderbetreuungskosten als haushaltsnahe Dienstleistungen
Die bislang nicht berücksichtigten Aufwendungen für das Au-Pair sind auch nicht als haushaltsnahe Dienstleistungen i.S.d. § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG zu berücksichtigen. Nach dieser Regelung kann für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die nicht Dienstleistungen nach Satz 2 sind und in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht werden, eine Steuerermäßigung in Anspruch genommen werden. Hiernach ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer auf Antrag um 20 Prozent der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, höchstens um 600 Euro. Eine Berücksichtigung scheidet bereits deshalb aus, weil den Klägern schon der Höchstbetrag der Steuerermäßigung von 600 Euro gewährt worden ist. Außerdem haben die Kläger keinen entsprechenden Antrag gestellt.
Kinderbetreuungskosten und das grundrechtlich geschützte Elternrecht
Die im EStG vorgesehenen Einschränkungen für den Abzug von Kinderbetreuungskosten verstoßen nicht gegen Grundrechte der Kläger. Nach der Rechtsprechung des BFH, der der Senat folgt, genügten die gesetzlichen Vorschritten zur Berücksichtigung des Betreuungsbedarfs im Jahr 2006, die den Vorschriften im Jahr 2008 entsprachen, den verfassungsrechtlichen Anforderungen3. Demnach waren die in §§ 4f, 9 Abs. 5 Satz 1 und 10 Abs. 1 Nr. 8 EStG enthaltenen Beschränkungen des Abzugs dem Grunde nach – und damit der Ausschluss der Kläger von den über den Freibetrag für Betreuung und Erziehung oder Ausbildung gemäß § 32 Abs. 6 EStG hinausgehenden Entlastungen – verfassungsrechtlich noch hinnehmbar.
Die Kläger können sich nicht mit Erfolg darauf berufen, dass der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 05.07.2012 Zweifel geäußert hat, ob ein Bedarf an Fremdbetreuung auch dann unabweisbar entstehen könne und eine steuerliche Berücksichtigung von Kinderbetreuungskosten daher geboten sei, wenn bei Erwerbstätigkeit des einen Elternteils eine „größere Zahl minderjähriger Kinder“ zu betreuen ist. Eine solche Situation hat der Bundesfinanzhof in dem entschiedenen Fall, in dem die Kläger zwei unter dreijährige Kinder hatten, verneint.
Zwar hatten die Kläger im Streitjahr drei Kinder, von denen keines älter als drei Jahre war, so dass sich der vorliegende Fall von dem vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall unterscheidet. Allerdings hatten die Kläger nach Ansicht des Finanzgerichts Düsseldorf im Streitjahr keine „größere Zahl minderjähriger Kinder“ zu betreuen.
Auch wenn heutzutage die Geburtenrate in Deutschland, die nach aktuellen Werten bei 1,36 Kindern pro Frau liegt, kontinuierlich sinkt und weit überwiegend ein oder zwei Kinder von Frauen geboren werden, erachtet der Senat die Anzahl von drei Kindern nicht als derart untypisch, dass eine besondere Betreuungssituation vorliegen würde, die eine steuerliche Berücksichtigung der Betreuungskosten zwingend erforderlich machen würde. Daher ist nach Auffassung des Finanzgerichts Düsseldorf die Grenze einer größeren Zahl von Kindern bei drei Kindern noch nicht erreicht.
Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 20. Dezember 2012 – 14 K 1455/11 E
