Einem ausschließlich in Polen nichtselbständig beschäftigten und dort sozialversicherten, aber nach Deutschland entsandten Arbeitnehmers steht in Deutschland kein Kindergeld für seine minderjährigen Kinder zu, wohl aber für volljährige, in Ausbildung befindliche Kinder.
Der Arbeitnehmer ist zwar anspruchsberechtigt nach § 62 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG. Nach dieser Vorschrift hat Anspruch auf Kindergeld, wer zwar keinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, aber nach § 1 Abs. 3 EStG als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt wird.
Im hier vom Finanzgericht Düsseldorf entschiedenen Fall erfüllt der polnische Arbeitnehmer diese Voraussetzungen. Den nach § 1 Abs. 3 Satz 1 EStG erforderlichen Antrag hat der Arbeitnehmer mit Abgabe der Einkommensteuererklärungen 2004 bis 2006 gestellt. Die unbeschränkte Steuerpflicht entsteht nach § 1 Abs. 3 Satz 1 2. Halbsatz EStG nur, soweit inländische Einkünfte i. S. des § 49 EStG vorliegen, wobei die Konjunktion „soweit“ sowohl konditionale Bedeutung hat als auch ein zeitliches Moment beinhaltet mit der Folge, dass die inländischen Einkünfte den Beginn und das Ende der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Abs. 3 EStG markieren [1]. Ferner führt die Fiktionsbeschränkung entgegen der Ansicht der Arbeitnehmerin auch nicht zu einer unberechtigten monatlichen Betrachtungsweise und Prüfung. Die Frage, ob die unbeschränkte Einkommensteuerpflicht nach § 1 Abs. 3 EStG fingiert werden kann, hängt nach dem Wortlaut des § 1 Abs. 3 Satz 2 EStG von den Einkommensverhältnissen des Steuerpflichtigen im gesamten Kalenderjahr ab; nur wenn die in dieser Vorschrift genannten relativen und absoluten Einkunftsgrenzen im Kalenderjahr eingehalten werden, ist das Wahlrecht des Steuerpflichtigen nach § 1 Abs. 3 EStG eröffnet. Die Wirkung des ausgeübten Wahlrechts beschränkt sich sodann allerdings nach § 1 Abs. 3 Satz 1 EStG ausdrücklich auf die inländischen Einkünfte; eine Besteuerung des Welteinkommens und damit des gesamten Jahreseinkommens findet nicht statt [2]. Entsprechend reduziert sich auch die Kindergeldberechtigung.
Die minderjährigen Kinder des Arbeitnehmers („Q“, „L“ und „N“) sind gemäß § 63 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 32 Abs. 1 EStG steuerlich berücksichtigungsfähig; der Sohn „X“, ausweislich der vorgelegten Bescheinigung E 402 vom 06.08.2007 zumindest bis dahin in Ausbildung, kann ebenfalls als Kind berücksichtigt werden, § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 EStG. Dass die Kinder im streitbefangenen Zeitraum nicht in Deutschland lebten, sondern in Polen, ist nach § 63 Abs. 1 Satz 3 EStG für die Zeit seit Mai 2004 unmaßgeblich, weil Polen seitdem Mitglied der Europäischen Union ist.
Ob der tatbestandsmäßig dem Grunde nach bestehende Kindergeldanspruch nach dem EStG hier durch das europäische Gemeinschaftsrecht ausgeschlossen ist, kann vorliegend für die streitigen Zeiträume in 2004 und 2005 sowie ebenso – allerdings nur bezogen auf die beiden jüngeren Kinder – für 2006 dahinstehen; der geltend gemachte inländische Kindergeldanspruch kann dem Arbeitnehmer insoweit jedenfalls nicht zugesprochen werden.
Das Kindergeld unterfällt zwar dem sachlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71. Beim Kindergeld handelt es sich um eine Familienleistung i. S. von Art. 4 Abs. 1 Buchst. h dieser Verordnung [3].
Deren Art. 13 ff. bestimmen, welche Rechtsvorschriften auf innerhalb der Europäischen Union zu- und abwandernde Erwerbstätige anzuwenden sind. Die Art. 13 ff. der VO Nr. 1408/71 bezwecken damit, dass die Betroffenen grundsätzlich nur dem System der sozialen Sicherheit eines einzigen Mitgliedstaats unterliegen, um eine Kumulierung anwendbarer Rechtsvorschriften und der sich daraus möglicherweise ergebenden Schwierigkeiten zu vermeiden [4].
Unter welchen Voraussetzungen ein Arbeitnehmer oder ein Selbständiger dem persönlichen Anwendungsbereich der Verordnung unterfällt und welche Rechtsfolgen sich je nach Fallkonstellation ergeben, ist in der Rechtsprechung der Finanzgerichte umstritten und höchstrichterlich noch nicht geklärt.
Die VO gilt grundsätzlich auch für Arbeitnehmer (Art. 1 Buchstabe a, Art. 2 und Art. 73 der VO Nr. 1408/71), die gegen mindestens ein Risiko der Sozialversicherung versichert sind. Die Mitgliedstaaten haben aber in Anhang I zu der VO den persönlichen Geltungsbereich für Arbeitnehmer i.S. von Art. 1 Buchst. a der VO näher geregelt. In Anhang I Teil I. unter E. Buchstabe a)) wird ausgeführt, dass wenn ein deutscher Träger für die Gewährung der Familienleistungen zuständig ist, als Arbeitnehmer nur gilt, wer für den Fall der Arbeitslosigkeit pflichtversichert ist.
Teilweise wird die Ansicht vertreten, dass die Regelung in Anhang I Teil I den allgemeinen persönlichen Anwendungsbereich der VO 1408/71 ausschließt. Besteht keine inländische Sozialversicherungspflicht, ergibt sich nach dieser Auffassung bereits daraus die Anwendung des deutschen Kindergeldrechts; mangels Anwendbarkeit der VO kommt ein Ausschluss des inländischen Kindergeldanspruchs nicht in Betracht [5]. Folgt man dieser Ansicht, beurteilt sich die vorliegende Klage nach deutschem Kindergeldrecht.
Teilweise wird dagegen die Auffassung vertreten, dass die Vorschrift in Anhang I Teil I lediglich eine Einschränkung ihres persönlichen Anwendungsbereichs hinsichtlich der Familienleistungen darstelle und insoweit die Frage, welche Rechtsvorschriften nach den Art. 13 ff. der VO Nr. 1408/71 anzuwenden sind, vorrangig zu prüfen sei [6]. Diese Ansicht kommt hier für den vorliegenden Sachverhalt zu der Anwendbarkeit polnischen Rechts. Denn nach Art. 13 Abs. 1 Buchstabe a) der VO Nr. 1408/71 gilt bei entsandten Arbeitnehmern, sofern die Entsendedauer zwölf Monate nicht überschreitet (was für den hier klagenden Arbeitnehmer betr. beide Entsendezeiträume nicht der Fall war) das Recht des Herkunftsstaates, mithin hier Polens (Folge: Geltend gemachter Anspruch auf deutsches Kindergeld kommt nicht in Betracht).
Nach abweichender Auffassung ist indes der Anwendungsbereich der VO Nr. 1408/71 bereits dann eröffnet, wenn der Antragsteller überhaupt – sei es in Deutschland oder im Ausland – der Sozialversicherung angehört hat. Er unterliegt dann gemäß dem Ausschließlichkeitsgrundsatz in Art. 13 Abs. 1 Satz 1 der VO Nr. 1408/71 den Rechtsvorschriften desjenigen Mitgliedstaates, dessen System der sozialen Sicherheit er angehört [7]. Nach diesen Grundsätzen würde der Arbeitnehmer dem polnischen Recht unterliegen (Folge: Geltend gemachter Anspruch auf deutsches Kindergeld kommt nicht in Betracht).
Nach den beiden vorstehend zuletzt dargelegten Rechtsansichten ist die Klage somit bereits deshalb unbegründet, weil nicht – wie beantragt – deutsches Kindergeldrecht gilt, sondern polnisches Recht maßgebend ist. Der geltend gemachte deutsche Kindergeldanspruch ergäbe sich auch nicht aus den Gründen des Urteils des EuGH in der Rechtssache Bosmann [8].
Aber auch nach der anderen Auffassung führt die Klage nicht zum Erfolg. Denn bei fehlender Anwendbarkeit des Gemeinschaftsrechts (sondern deutschen Rechts) beurteilt sich die Kollision zwischen inländischem Kindergeldanspruch und Anspruch auf polnische Familienleistungen nach der Vorschrift des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Danach wird Kindergeld nicht gezahlt, wenn für das Kind im Ausland dem Kindergeld vergleichbare Leistungen gewährt werden oder bei entsprechender Antragstellung hätten gewährt werden müssen.
Derartige Leistungen (polnische Familienleistungen) hat der Arbeitnehmer im streitigen Zeitraum überwiegend bezogen. Ausweislich seiner eigenen Angaben im Kindergeldantrag hat der Arbeitnehmer für alle vier Kinder Kindergeld erhalten von Mai 2004 bis August 2005. Für die beiden jüngeren Kinder „L“ und „N“ hat er darüber hinaus Familienleistungen bestätigt betr. den Zeitraum September 2006 bis August 2007. Lediglich für die beiden älteren Kinder „X“ und „Q“ erfolgten für 2006/2007 keine weiteren Familienleistungen, sodass für diese Kinder in den Entsendemonaten Oktober und November 2006 keine Konkurrenzsituation besteht; letzteres beruhte auf dem Erreichen der nach polnischem Recht grds. maßgeblichen Altersgrenze von 18 Jahren bzw. der Beendigung der Schulausbildung.
Soweit der Anspruch in den oben genannten Zeiträumen bestand, schließt er – so bereits der Wortlaut des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG – den deutschen Kindergeldanspruch insgesamt aus.
Die Familienleistungen in Polen sind mit den deutschen Kindergeldansprüchen vergleichbar i. S. von § 65 EStG. Dem steht insbesondere nicht entgegen, dass die polnischen Leistungen erheblich geringer sind als das deutsche Kindergeld. Die Vergleichbarkeit mehrerer kindbezogener Leistungen richtet sich nicht nach der rechtlichen Ausgestaltung des Anspruchs, sondern nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten. Zur Vermeidung von Doppelleistungen kommt es lediglich darauf an, ob die zu vergleichende Leistung wirtschaftlich die gleiche Zielrichtung verfolgt wie das Kindergeld [9]. Die Höhe der ausländischen Leistung ist für die Vergleichbarkeit mit dem Kindergeld grundsätzlich nicht maßgebend. Denkbar ist zwar, dass bei ganz geringfügigen ausländischen Leistungen auch die funktionelle Vergleichbarkeit entfällt [10]. Dies ist jedoch bei den polnischen Familienleistungen für in Polen lebende Kinder nicht der Fall. Dabei ist zu berücksichtigten, dass der Arbeitnehmer, dessen Kinder in Polen wohnen, keine geringeren Leistungen erhält als andere polnische Familien. Nach Auffassung des polnischen Gesetzgebers reichen die dort gewährten Familienleistungen für einen Ausgleich der kindbedingten Mehrbelastungen aus [11].
Gemeinschaftsrechtliche Vorschriften stehen der nationalen Regelung des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG nach Ansicht des Senates nicht entgegen. Außerhalb des Anwendungsvorrangs des Gemeinschafts- bzw. Unionsrechts hat ein nach der VO Nr. 1408/71 gerade nicht zuständiger Mitgliedstaat die Befugnis zu bestimmen, ob und ggf. unter welchen Voraussetzungen er in diesem Fall Familienleistungen gewähren will; ebenso muss er entscheiden dürfen, ob und wie er berücksichtigen will, dass in einem anderen Staat ein Anspruch auf eine vergleichbare Leistung besteht. Weil für den nicht zuständigen Staat (hier: die Bundesrepublik) im Hinblick auf den Grundsatz der Arbeitnehmerfreizügigkeit nach Art. 39 EG (jetzt Art. 45 AEUV) schon keine Verpflichtung besteht, in einem solchen Fall überhaupt Familienleistungen zu gewähren, liegt in § 65 EStG kein Verstoß gegen die Arbeitnehmerfreizügigkeit. Der Anwendung des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG stehen vorliegend auch keine gemeinschafts- bzw. unionsrechtlichen Diskriminierungsverbote entgegen. Der Arbeitnehmer wird als in der Bundesrepublik nur kurzzeitig beschäftigter Arbeitnehmer insbesondere nicht gegenüber hier nur vorübergehend Beschäftigten diskriminiert. Denn die Situation eines nur vorübergehend im Inland tätigen Arbeitnehmers ist schon nicht vergleichbar mit der Situation eines im Inland nicht nur vorübergehend Beschäftigten. Anders als ein im Inland nicht nur vorübergehend Beschäftigter verlangt er keinen Zutritt zum Arbeitsmarkt des Beschäftigungslandes, da er nach Erfüllung seiner Aufgabe in sein Herkunfts- oder Wohnsitzland zurückkehrt [12].
Einen Verstoß der Regelung des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG gegen das Grundgesetz vermag das Finanzgericht Düsseldorf ebenfalls nicht zu erkennen.
Eine verfassungswidrige Ungleichbehandlung durch die Bestimmung des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG besteht nach Ansicht des erkennenden Senates auch nicht zwischen den Besserverdienenden, bei denen die gebotene steuerliche Freistellung für ein Kind im Rahmen des Familienleistungsausgleichs nach § 31 EStG regelmäßig über die Gewährung der Kinderfreibeträge erfolgt, und den geringer Verdienenden, deren Freistellung in der Regel über das Kindergeld vorgenommen wird. Zwar werden für die erste Gruppe von Steuerpflichtigen die ausländischen Leistungen gemäß § 31 Satz 6 EStG lediglich angerechnet, während bei der Festsetzung von Kindergeld die vergleichbaren ausländischen Leistungen nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG zur gänzlichen Versagung des inländischen Anspruchs führen können. Im Rahmen des Familienleistungsausgleichs indes ist der „Anspruch auf Kindergeld“ maßgebend und sind die ausländischen Leistungen gemäß § 31 Satz 5 EStG in die Vergleichsrechnung betr. Anspruch auf Kindergeld einerseits und Auswirkung der Freibeträge andererseits einzubeziehen [13]. In Fällen mit vorliegender Fallkonstellation wäre einerseits im Hinblick auf die Regelung des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ein Anspruch auf Kindergeld (ggf. in voller Höhe) zu verneinen. Da zugleich die polnischen Familienleistungen eine nur geringe Höhe aufweisen, ergäbe die Vergleichsrechnung nach § 31 Satz 4 EStG typischerweise, dass auch einem geringer verdienenden Steuerpflichtigen der Kinderfreibetrag zu gewähren wäre und somit die geltend gemachte Ungleichbehandlung mit Besserverdienenden bereits aus diesem Grunde ausschiede. Somit wird dem verfassungsrechtlichen Gebot, einen Einkommensbetrag in Höhe des Existenzminimums eines Kindes steuerlich frei zu stellen, im Rahmen der sog. Günstigerprüfung gemäß § 65 Absatz 1 EStG i.V.m. § 31 Satz 4 und 5 EStG Rechnung getragen; die Regelung des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ist sachlich gerechtfertigt. Nach dieser gesetzlichen Konzeption der §§ 31, 65 EStG entscheidet erst und nur die Höhe des Kinderfreibetrages endgültig darüber, ob den verfassungsrechtlichen Anforderungen an die Verschonung des Existenzminimums der Kinder genügt wird; die Funktion des Kindergeldes beschränkt sich insofern auf eine als vorläufiger „Abschlag“ wirkende Steuervergütung [14].
Etwaige Benachteiligungen von Grenzgängern gegenüber uneingeschränkt Kindergeldberechtigten sind zudem aufgrund der anderweitigen Leistung und der Praktikabilitätsanforderungen an Kollisionsregeln bei grenzüberschreitenden Sachverhalten gerechtfertigt. Zu dem Aspekt der anderweitigen sozialen Absicherung (im Ausland) treten Gründe der Einfachheit des Rechts und dessen Praktikabilität im Verwaltungsvollzug, die die Kollisionsnorm des § 65 EStG ebenfalls rechtfertigen [10].
Der Arbeitnehmer kann auch nicht verlangen, dass das Kindergeld nach dem EStG zu seinen Gunsten zumindest in Höhe von 50% der gesetzlich bestimmten Monatsbeträge festgesetzt wird.
Ein solcher Anspruch auf hälftiges Teilkindergeld ließe sich im Wege der Analogie allenfalls aus Artikel 12 Abs. 2 der VO Nr. 1408/71 i. V. m. Artikel 7 Abs. 1 der DVO Nr. 574/72 herleiten. Diese Analogie würde indessen voraussetzen, dass aufgrund des Zusammentreffens von Leistungsansprüchen verschiedener EU-Staaten eine Leistungskürzung oder ein Leistungsausschluss in den betreffenden Staaten (im Streitfall: sowohl in Deutschland als auch in Polen) gedroht hätte. Ein solche Kürzung von Familienleistungen war im Streitfall jedoch nicht zu befürchten, da die mit den gemeinsamen Kindern in Polen lebende Ehefrau des Arbeitnehmers in Polen für beide Kinder jedenfalls im gesamten streitigen Zeitraum noch die ungekürzten Familienleistungen erhalten hat [15].
Soweit der Arbeitnehmer Kindergeldansprüche für die beiden älteren Kinder „X“ und „Q“ betr.10.und November 2006 geltend macht, bejaht das Finanzgericht Düsseldorf dagegen den Kindergeldanspruch: Insoweit beurteilt das Finanzgericht die vorliegende Klage nach deutschem Kindergeldrecht; hierzu schließt er sich zu der Frage der Anwendbarkeit der VO 1408/71 der oben genannten ersten Rechtsansicht an, dass der Arbeitnehmer hier bereits aus dem persönlichen Anwendungsbereich ausscheidet. Der Kindergeldanspruch nach §§ 62, 63 EStG ist insoweit nicht nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ausgeschlossen, weil dem Arbeitnehmer in dem genannten zweimonatigen Umfang betr. die beiden älteren Kinder wegen Erreichens der nach polnischem Recht maßgebenden Altersgrenze kein Anspruch auf polnische Familienleistungen mehr zustand.
Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 13. Juli 2011 – 15 K 2520/10 Kg
- FG Düsseldorf, Urteile vom 16.03.2010 – 10 K 1829/09 Kg, Rev. BFH III R 27/10; vom 27.04.2010 – 10 K 3402/08 Kg, Rev. BFH III R 38/10[↩]
- Heinicke in Schmidt, EStG, 30. Aufl.2011, § 1 Rdn. 70[↩]
- BVerfG, Urteil vom 08.06.2004 – 2 BvL 5/00, BVerfGE 110, 412, BGBl I 2004, 2570[↩]
- EuGH, Urteile vom 20.05.2008, C–352/06, Bosmann, HFR 2008, 877; vom 14.10.2010 – C‑16/09, Schwemmer, ABl.EU 2010, Nr. C 346, 8 Rz. 40; BFH, Urteil vom 07.04.2011 – III R 89/08[↩]
- Hess. FG, Urteil vom 23.05.2007 – 3 K 3143/06, EFG 2007, 1527; FG Köln, Urteil vom 21.01.2009 – 14 K 2020/08, EFG 2009, 848; FG Münster, Urteil vom 30.11.2009 – 8 K 2866/08 Kg, EFG 2010, 731; FG Düsseldorf, Urteil vom 11.01.2010 – 7 K 4616/08 Kg, Rev. BFH III R 83/10; FG Baden-Württemberg vom 18.11.2008 4 K 4293/08, Rev. BFH III R 96/08; und vom 31.01.2011 12 K 928/07, Rev. BFH III R 10/11; vgl. auch BFH, Urteil vom 13.08.2002 – VIII R 54/00, BFHE 200, 204, BStBl II 2002, 869: Auch der Generalstaatsanwalt hat festgestellt, dass Arbeitnehmern und Selbständigen das Recht auf Export der deutschen Familienleistungen nur dann gewährt wird, wenn der Berufstätige der Solidargemeinschaft des deutschen Sozialversicherungssystems angehört[↩]
- , FG Düsseldorf, Urteile vom 22.12.2008 10 K 404/08 Kg, EFG 2009, 497, Rev. BFH III R 5/09; vom 16.03.2010 – 10 K 1829/09 Kg, Rev. BFH III R 27/10; vom 27.04.2010 – 10 K 3402/08 Kg, Rev. BFH III R 38/10[↩]
- FG Düsseldorf, Urteile vom 24.09.2010 – 16 K 4953/08 Kg, Rev. BFH III R 61/10; vom 05.10.2010 – 16 K 3718/08 Kg[↩]
- EuGH, Urteil vom 20.05.2008, C–352/06, HFR 2008, 877; keine Anwendungsbestimmung zugunsten des nationalen Rechts, vgl. hierzu im einzelnen FG Düsseldorf, Urteile vom 27.04.2010 – 10 K 3402/08 Kg Rev. BFH III R 38/10; vom 24.09.2010 – 16 K 4953/08 Kg, Rev. BFH III R 61/10[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 27.10.2004, VIII R 104/01, BFH/NV 2005, 341[↩]
- BVerfG, Beschluss vom 08.06.2004 – 2 BvL 5/00, BVerfGE 110, 412, BGBl I 2004, 2570[↩][↩]
- FG Düsseldorf, Urteile vom 11.01.2010 – 7 K 4616/08 Kg, Rev. BFH III R 83/10; vom 01.02.2011 – 10 K 1723/08 Kg; FG Baden-Württemberg, Urteil vom 14.02.2011 – 10 K 91/10[↩]
- BFH in seiner – noch anhängigen – EuGH-Vorlage vom 21.10.2010 – III R 5/09, BFHE 231, 183, BFH/NV 2011, 360[↩]
- vgl. hierzu Kanzler in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 31 Rdn. 36 ff.; Dürr in Frotscher, EStG, § 31 Rdn. 47 ff.; Selder in Blümich, EStG, § 31 Rdn. 100 f.[↩]
- BVerfG, Beschluss vom 08.06.2004 – 2 BvL 5/00, BVerfGE 110, 412, BGBl I 2004, 2570; vgl. auch FG Baden-Württemberg,Urteil vom 18.11.2008 – 4 K 4293/08, EFG 2009, 264[↩]
- vgl. Hess. FG, Urteil vom 23.05.2007 – 3 K 3143/06, EFG 2007, 1527; FG Baden-Württemberg, Urteil vom 18.11.2008 – 4 K 4293/08, EFG 2007, 1527[↩]
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