Kin­der­geld für Orts­kräf­te einer Deut­schen Bot­schaft

Deut­sche Staats­an­ge­hö­ri­ge, die im Inland weder einen Wohn­sitz noch einen gewöhn­li­chen Auf­ent­halt haben und Arbeits­lohn für die Beschäf­ti­gung in einer im Dritt­land (hier: Domi­ni­ka­ni­sche Repu­blik) lie­gen­den Deut­schen Bot­schaft vom Aus­wär­ti­gen Amt bezie­hen, haben kei­nen Anspruch auf inlän­di­sches Kin­der­geld für ihre in ihrem Haus­halt leben­den Kin­der, wenn sie als sog. Orts­kräf­te stän­dig im Aus­land ansäs­sig sind und dort der unbe­schränk­ten Steu­er­pflicht unter­lie­gen.

Kin­der­geld für Orts­kräf­te einer Deut­schen Bot­schaft

Da die in der Domi­ni­ka­ni­schen Repu­blik leben­den Kin­der der Bot­schafts­mit­ar­bei­te­rin weder einen Wohn­sitz noch ihren gewöhn­li­chen Auf­ent­halt im Inland, in einem Mit­glied­staat der Euro­päi­schen Uni­on oder in einem Staat haben, auf den das Abkom­men über den Euro­päi­schen Wirt­schafts­raum Anwen­dung fin­det (Dritt­lands­kind), besteht ein Kin­der­geld­an­spruch gemäß § 63 Abs. 1 Satz 2 EStG nur, wenn die Kin­der im Haus­halt eines Berech­tig­ten nach § 62 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG leben. Vor­aus­set­zung für den Kin­der­geld­an­spruch ist somit, dass der anspruchs­be­rech­tig­te Eltern­teil nach § 1 Abs. 2 EStG unbe­schränkt steu­er­pflich­tig ist. Hin­ge­gen wür­de eine unbe­schränk­te Steu­er­pflicht auf Antrag nach § 1 Abs. 3 EStG wegen der aus­drück­li­chen Ver­wei­sung in § 63 Abs. 1 Satz 3 EStG i.V.m. § 62 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG auf § 1 Abs. 2 EStG (und nicht auf § 1 Abs. 3 EStG) nicht genü­gen.

Gemäß § 1 Abs. 2 Satz 1 EStG sind (erwei­tert) unbe­schränkt steu­er­pflich­tig deut­sche Staats­an­ge­hö­ri­ge, die im Inland weder einen Wohn­sitz noch einen gewöhn­li­chen Auf­ent­halt haben und zu einer inlän­di­schen juris­ti­schen Per­son des öffent­li­chen Rechts in einem Dienst­ver­hält­nis ste­hen und dafür Arbeits­lohn aus einer inlän­di­schen öffent­li­chen Kas­se bezie­hen. Die­se Vor­aus­set­zun­gen sind erfüllt.

Die Bot­schafts­mit­ar­bei­te­rin hat weder einen Wohn­sitz noch ihren gewöhn­li­chen Auf­ent­halt im Inland, weil sie sich als deut­sche Staats­an­ge­hö­ri­ge lang­jäh­rig und stän­dig in der Domi­ni­ka­ni­schen Repu­blik auf­hält.

Die Bot­schafts­mit­ar­bei­te­rin steht auch in einem Dienst­ver­hält­nis zu einer juris­ti­schen Per­son des öffent­li­chen Rechts und erhält dafür Arbeits­lohn aus einer inlän­di­schen öffent­li­chen Kas­se, weil sie als Ange­hö­ri­ge der Deut­schen Bot­schaft in der Domi­ni­ka­ni­schen Repu­blik vom Aus­wär­ti­gen Amt Arbeits­lohn bezieht. Da § 1 Abs. 2 EStG nur auf den Bezug von Arbeits­lohn aus öffent­li­chen Kas­sen abstellt, kommt es nicht dar­auf an, ob sie den Arbeits­lohn als Diplo­ma­tin oder als Mit­ar­bei­te­rin erhält. Eine Unter­schei­dung nach der Posi­ti­on inner­halb einer Bot­schaft ent­hält auch Art. 37 WÜD nicht, das dem EStG als Völ­ker­recht­li­cher Ver­trag vor­geht (§ 2 AO i.V.m. Art. 59 GG), denn die Steu­er­be­frei­ung der Diplo­ma­ten nach Art. 34 WÜD gilt auch für das Ver­wal­tungs- und tech­ni­sche Per­so­nal der Bot­schaft (Art. 37 WÜD).

Der Kin­der­geld­an­spruch setzt gemäß § 1 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. § 63 Abs. 1 Satz 3, § 62 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG fer­ner vor­aus, dass die Per­son in dem Staat, in dem sie ihren Wohn­sitz oder gewöhn­li­chen Auf­ent­halt hat, "ledig­lich in einem der beschränk­ten Ein­kom­men­steu­er­pflicht ähn­li­chen Umfang zu einer Steu­er vom Ein­kom­men her­an­ge­zo­gen" wird.

Sinn und Zweck die­ser Ein­schrän­kung ist es, den Aus­lands­be­diens­te­ten deut­scher staat­li­cher Stel­len die Vor­tei­le der unbe­schränk­ten Steu­er­pflicht für sich und ihre Haus­halts­an­ge­hö­ri­gen zu erhal­ten, die sie nach ihrer Ent­sen­dung wegen des durch ihre beruf­li­che Stel­lung beding­ten feh­len­den Wohn­sit­zes oder gewöhn­li­chen Auf­ent­halts im Inland nicht erlan­gen kön­nen 1, denn bei nur beschränk­ter Steu­er­pflicht wer­den die beson­de­ren per­sön­li­chen Merk­ma­le und die damit ver­bun­de­nen Steu­er­vor­tei­le nicht berück­sich­tigt. Zudem soll ver­hin­dert wer­den, dass ein Steu­er­pflich­ti­ger sowohl im Wohn­sitz­staat als auch über § 1 Abs. 2 Satz 1 EStG in Deutsch­land die per­sön­li­chen Ver­güns­ti­gun­gen erfährt, die die unbe­schränk­te Steu­er­pflicht mit sich bringt 2.

Die­ser erwei­ter­ten, unbe­schränk­ten Steu­er­pflicht bedarf es jedoch dann nicht, wenn die Per­son bereits im Aus­land nicht nur höchs­tens "zu einem der beschränk­ten Steu­er­pflicht ähn­li­chen Umfang her­an­ge­zo­gen" wird, son­dern nach den Regeln des aus­län­di­schen Steu­er­rechts unbe­schränkt steu­er­pflich­tig ist und dadurch im Aus­land die Berück­sich­ti­gung der per­sön­li­chen Merk­ma­le gesi­chert ist 3.

Hier­zu hat der BFH 4 bereits ent­schie­den, dass für die Prü­fung, ob die Vor­aus­set­zung einer unbe­schränk­ten Steu­er­pflicht nach § 1 Abs. 2 Satz 2 EStG vor­liegt, die Vor­schrif­ten des aus­län­di­schen Steu­er­rechts maß­ge­bend sind und dabei die Fest­stel­lung des aus­län­di­schen Steu­er­rechts dem Finanz­ge­richt grund­sätz­lich bin­dend obliegt (§ 155 FGO i.V.m. § 560 ZPO 5).

Nach die­sen Maß­stä­ben ist der BFH im Streit­fall nicht gebun­den; viel­mehr liegt eine Rechts­ver­let­zung (Ver­stoß gegen § 1 Abs. 2 Satz 2 EStG) des Finanz­ge­richt vor. Das Finanz­ge­richt hat das Feh­len der unbe­schränk­ten Steu­er­pflicht in der Domi­ni­ka­ni­schen Repu­blik unzu­tref­fend aus dem Vor­lie­gen einer sach­li­chen Steu­er­be­frei­ung (§ 299 EStG der Domi­ni­ka­ni­schen Repu­blik) für Bot­schafts­tä­tig­keit geschlos­sen. Der Bezug steu­er­frei­er Ein­künf­te schließt eine unbe­schränk­te Steu­er­pflicht in der Domi­ni­ka­ni­schen Repu­blik nicht aus 6.

Dafür, dass die Bot­schafts­mit­ar­bei­te­rin in der Domi­ni­ka­ni­schen Repu­blik unbe­schränkt steu­er­pflich­tig war, spricht auch der Umstand, dass nach der völ­ker­recht­lich bin­den­den Rege­lung des WÜD die Steu­er­be­frei­ung nach Art. 34 und 37 WÜD für die Mit­glie­der des ver­wal­tungs- und tech­ni­schen Per­so­nals einer Mis­si­on und der zu ihrem Haus­halt gehö­ren­den Fami­li­en­mit­glie­der nicht gilt, wenn der Bot­schafts­an­ge­hö­ri­ge Ange­hö­ri­ger des Emp­fangs­staa­tes oder in dem­sel­ben stän­dig ansäs­sig ist.

Der völ­ker­recht­li­che Ansäs­sig­keits­be­griff stellt hier­bei auf den Auf­ent­halts­grund ab, näm­lich dar­auf, ob der Wohn­sitz aus­schließ­lich wegen der (viel­fach mehr­jäh­ri­gen) Ent­sen­dung begrün­det wor­den ist 7. Dar­an fehlt es bei Orts­kräf­ten, die bereits län­ge­re Zeit vor der Ent­sen­dung im Aus­land ihren Wohn­sitz hat­ten und ihn nicht wegen einer Ent­sen­dung begrün­det haben 8. Dem­entspre­chend geht auch Art. 39 WÜD regel­mä­ßig davon aus, dass den Bot­schafts­an­ge­hö­ri­gen ihre Vor­rech­te von dem Zeit­punkt an zuste­hen, in dem sie in das Hoheits­ge­biet des Emp­fangs­staa­tes ein­rei­sen, um ihren Pos­ten anzu­tre­ten, und aus­lau­fen, wenn sie wie­der aus­rei­sen. "Stän­dig ansäs­sig" –und damit grund­sätz­lich der aus­län­di­schen Ein­kom­men­steu­er unter­lie­gend– sind daher Bot­schafts­an­ge­hö­ri­ge, wenn sie im Zeit­punkt ihrer Anstel­lung bereits län­ge­re Zeit im Emp­fangs­staat ihren Wohn­sitz hat­ten 9.

Es ist daher auf­zu­klä­ren, ob die Bot­schafts­mit­ar­bei­te­rin in der Domi­ni­ka­ni­schen Repu­blik auf­grund einer Ansäs­sig­keit bereits vor Auf­nah­me der Bot­schafts­tä­tig­keit unbe­schränkt steu­er­pflich­tig war, wobei maß­ge­ben­des Kenn­zei­chen einer unbe­schränk­ten Steu­er­pflicht die Berück­sich­ti­gung der per­sön­li­chen Umstän­de des Steu­er­pflich­ti­gen in einer Steu­er­ver­an­la­gung ist 10. Das Finanz­ge­richt wird wei­ter­hin prü­fen müs­sen, ob der Annah­me einer erwei­ter­ten Steu­er­pflicht nach § 1 Abs. 2 EStG die für zwei von vier Streit­jah­ren laut tele­fo­ni­scher Aus­kunft des Finanz­amt erfolg­te Ver­an­la­gung nach § 1 Abs. 3 EStG ent­ge­gen­steht. Eine Bin­dungs­wir­kung besteht in der Regel jeden­falls dann nicht, wenn das Finanz­amt –ent­spre­chend dem Vor­trag der Fami­li­en­kas­se– den für die­se Ver­an­la­gung nach § 1 Abs. 3 EStG erfor­der­li­chen Antrag des Steu­er­pflich­ti­gen nur unter­stellt hat 11.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 19. Sep­tem­ber 2013 – V R 9/​12

  1. Lehner/​Waldhoff, in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 1 Rz C 5[]
  2. Stap­per­fend in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 1 EStG Rz 174[]
  3. vgl. BFH, Urteil vom 05.09.2001 – I R 88/​00, BFH/​NV 2002, 623[]
  4. BFH, Urteil vom 09.10.1985 – I R 271/​81, BFHE 145, 44[]
  5. vgl. dazu auch BFH, Urteil vom 04.08.2011 – III R 36/​08, BFH/​NV 2012, 184[]
  6. vgl. BFH, Urteil in BFH/​NV 2002, 623; Hei­ni­cke in Schmidt, EStG, § 1 Rz 37[]
  7. Lehner/​Waldhoff, in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 1 Rz C 106[]
  8. BFH, Urteil vom 25.07.2007 – III R 56/​00, Rz 19[]
  9. vgl. BFH, Urteil vom 25.07.2007 – III R 56/​00[]
  10. vgl. Lehner/​Waldhoff, in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 1 Rz C 67[]
  11. vgl. BFH, Urtei­le vom 24.05.2012 – III R 14/​10, BFHE 237, 239, BSt­Bl II 2012, 897; vom 18.07.2013 – III R 59/​11[]