Kin­der­geld und Stu­di­en­ge­büh­ren

Im Rah­men der Kin­der­geld-Bewil­li­gung sind Semes­ter­ge­büh­ren ins­ge­samt als aus­bil­dungs­be­ding­te Mehr­auf­wen­dun­gen abzieh­bar. Die zur Auf­nah­me oder Fort­set­zung des Stu­di­ums ver­pflich­tend zu ent­rich­ten­den Semes­ter­ge­büh­ren stel­len kei­ne Misch­kos­ten dar, son­dern sind grund­sätz­lich ins­ge­samt als abzieh­ba­rer aus­bil­dungs­be­ding­ter Mehr­be­darf zu qua­li­fi­zie­ren, auch wenn der Stu­die­ren­de durch deren Ent­rich­tung pri­vat nutz­ba­re Vor­tei­le (wie etwa ein Semes­ter­ti­cket) erlangt.

Kin­der­geld und Stu­di­en­ge­büh­ren

In dem jetzt vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall begehr­te der Klä­ger für sei­nen an der Uni­ver­si­tät stu­die­ren­den Sohn Kin­der­geld. Die beklag­te Fami­li­en­kas­se lehn­te dies ab, weil die vom Sohn erziel­ten Ein­künf­te den maß­geb­li­chen Jah­res­grenz­be­trag über­schrit­ten hät­ten. Dabei ließ die Fami­li­en­kas­se die vom Sohn bezahl­ten Semes­ter­ge­büh­ren, die zur Fort­set­zung des Stu­di­ums ver­pflich­tend zu ent­rich­ten waren, nicht zum Abzug zu. Die hier­ge­gen beim Finanz­ge­richt (FG) erho­be­ne Kla­ge hat­te Erfolg. Das FG mein­te, die Semes­ter­ge­büh­ren sei­en ins­ge­samt als aus­bil­dungs­be­ding­ter Mehr­be­darf abzieh­bar, so dass die Ein­künf­te des Soh­nes nicht über dem maß­geb­li­chen Jah­res­grenz­be­trag lägen.

Die­ser Ansicht folg­te der Bun­des­fi­nanz­hof. Er lehn­te die Auf­fas­sung der Ver­wal­tung ab, wonach die Semes­ter­ge­büh­ren als Misch­kos­ten zu beur­tei­len sei­en und dar­in ent­hal­te­ne Ein­zel­po­si­tio­nen nur dann abge­zo­gen wer­den könn­ten, wenn die erhe­ben­de Insti­tu­ti­on die­se getrennt aus­wei­se. Die Semes­ter­ge­büh­ren stell­ten, so der Bun­des­fi­nanz­hof, ins­ge­samt aus­bil­dungs­be­ding­te Mehr­auf­wen­dun­gen dar, weil der Stu­die­ren­de die­se Gebüh­ren, wol­le er sein Stu­di­um auf­neh­men oder fort­set­zen, in vol­ler Höhe zwin­gend ent­rich­ten müs­se. Es lie­ge auch inso­weit kei­ne schäd­li­che pri­va­te Mit­ver­an­las­sung vor, als der Stu­die­ren­de durch deren Ent­rich­tung pri­vat nutz­ba­re Vor­tei­le (z.B. Semes­ter­ti­cket) erlan­ge. Maß­geb­lich hier­für sei, dass der Stu­die­ren­de nicht frei über den Erwerb sol­cher mit der Semes­ter­ge­bühr ent­gol­te­ner Leis­tun­gen ent­schei­den kön­ne. Schließ­lich ste­he dem Abzug der Kos­ten für ein in der Semes­ter­ge­bühr ent­hal­te­nes Semes­ter­ti­cket auch nicht ent­ge­gen, dass die Kos­ten des Stu­die­ren­den für die Fahr­ten zwi­schen sei­ner Woh­nung und der Uni­ver­si­tät bereits mit den Sät­zen der Ent­fer­nungs­pau­scha­le berück­sich­tigt wür­den. Die Abgel­tungs­wir­kung der Ent­fer­nungs­pau­scha­le grei­fe nicht ein, weil die Auf­wen­dun­gen für ein über die Semes­ter­ge­bühr erhal­te­nes Semes­ter­ti­cket nicht durch die Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Uni­ver­si­tät ver­an­lasst sei­en.

Die zur Auf­nah­me oder Fort­set­zung des Stu­di­ums ver­pflich­tend zu ent­rich­ten­den Semes­ter­ge­büh­ren sind kei­ne Misch­kos­ten, son­dern grund­sätz­lich ins­ge­samt als abzieh­ba­rer aus­bil­dungs­be­ding­ter Mehr­be­darf zu qua­li­fi­zie­ren, auch wenn der Stu­die­ren­de durch deren Ent­rich­tung pri­vat nutz­ba­re Vor­tei­le (z.B. Semes­ter­ti­cket) erlangt 1.

Ein über 18 Jah­re altes Kind, das wie die Klä­ge­rin M im Streit­zeit­raum- das 27. Lebens­jahr noch nicht voll­endet hat, wird u.a. dann nach § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a, Abs. 4 Satz 2 EStG berück­sich­tigt, wenn das Kind für einen Beruf aus­ge­bil­det wird und sei­ne zur Bestrei­tung des Unter­halts oder der Berufs­aus­bil­dung bestimm­ten oder geeig­ne­ten Ein­künf­te und Bezü­ge 7.680 EUR im Kalen­der­jahr nicht über­stei­gen. Im Streit­fall wird die schäd­li­che Gren­ze von 7.680 EUR nicht über­schrit­ten, weil die von M erziel­ten Ein­künf­te nach Abzug der Semes­ter­ge­büh­ren 7.576,41 EUR (= 7.816,97 EUR ./​. 240,56 EUR) betra­gen.

Nach § 32 Abs. 4 Satz 5 EStG blei­ben bei der Ermitt­lung der schäd­li­chen Gren­ze von 7.680 EUR Bezü­ge außer Ansatz, die für beson­de­re Aus­bil­dungs­zwe­cke bestimmt sind bzw. Ein­künf­te, die für sol­che Zwe­cke ver­wen­det wer­den. Sol­che beson­de­ren Aus­bil­dungs­kos­ten sind alle über die Lebens­füh­rung hin­aus­ge­hen­den aus­bil­dungs­be­ding­ten Mehr­auf­wen­dun­gen 2. Aus­bil­dungs­be­ding­te Mehr­auf­wen­dun­gen, die nicht bereits als Wer­bungs­kos­ten (§ 9 EStG) im Rah­men einer Ein­kunfts­art des Kin­des berück­sich­tigt wer­den, sind gemäß § 32 Abs. 4 Satz 5 EStG von der Sum­me der Ein­künf­te und Bezü­ge abzu­zie­hen 3. Dabei erfolgt die Abgren­zung zwi­schen Kos­ten der Lebens­füh­rung und dem aus­bil­dungs­be­ding­ten Mehr­be­darf in der Wei­se, wie dies im Rah­men eines Aus­bil­dungs­dienst­ver­hält­nis­ses zwi­schen den Kos­ten der Lebens­füh­rung und den durch den Beruf ver­an­lass­ten Kos­ten (Wer­bungs­kos­ten) geschieht. Es sind die den Abzug der jewei­li­gen Auf­wen­dung betref­fen­den steu­er­li­chen Vor­schrif­ten dem Grun­de und der Höhe nach zu beach­ten 4.

Nach die­sen Grund­sät­zen sind die von M ent­rich­te­ten Semes­ter­ge­büh­ren jeden­falls als aus­bil­dungs­be­ding­te Mehr­auf­wen­dun­gen gemäß § 32 Abs. 4 Satz 5 EStG zu qua­li­fi­zie­ren. Es kann daher dahin­ste­hen, ob die­se Auf­wen­dun­gen auch unter der Gel­tung des § 12 Nr. 5 EStG bereits vor­ab im Rah­men einer Ein­künf­teer­mitt­lung des M als vor­weg­ge­nom­me­ne Wer­bungs­kos­ten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG zu berück­sich­ti­gen wären 5.

In ent­spre­chen­der Anwen­dung der für den Wer­bungs­kos­ten­be­griff gel­ten­den Grund­sät­ze 6 liegt abzieh­ba­rer aus­bil­dungs­be­ding­ter Mehr­be­darf dann vor, wenn das die betref­fen­de Auf­wen­dung "aus­lö­sen­de Moment" der Aus­bil­dungs­sphä­re des Kin­des zuzu­ord­nen ist. Dabei bil­den jeden­falls bei wil­lens­ge­steu­er­ten Hand­lun­gen- die Grün­de, die den Steu­er­pflich­ti­gen bzw. das Kind zu den Auf­wen­dun­gen bewo­gen haben, das aus­lö­sen­de Moment 7. Die­se Grün­de sind anhand der gesam­ten Umstän­de des jewei­li­gen Ein­zel­fal­les fest­zu­stel­len.

Nach die­sen Maß­stä­ben sind die Semes­ter­ge­büh­ren in vol­ler Höhe als aus­bil­dungs­be­ding­te Mehr­auf­wen­dun­gen zu qua­li­fi­zie­ren. Nach den Fest­stel­lun­gen liegt der maß­geb­li­che Grund (= aus­lö­sen­des Moment) für die Ent­rich­tung der Semes­ter­ge­bühr in der Erlan­gung des Stu­den­ten­sta­tus, um die uni­ver­si­tä­re Aus­bil­dung über­haupt auf­neh­men bzw. fort­set­zen zu kön­nen. Das Finanz­ge­richt hat die­sen Grund allein der Aus­bil­dungs­sphä­re des M, nicht auch des­sen Pri­vat­sphä­re zuge­ord­net. Als maß­geb­lich hier­für ist ins­be­son­de­re anzu­se­hen, dass der Stu­die­ren­de nicht frei über den Erwerb sol­cher in der Semes­ter­ge­bühr ent­hal­te­nen Posi­tio­nen ent­schei­den kann, die ggf. auch pri­vat nutz­ba­re Vor­tei­le wie z.B. ein Semes­ter­ti­cket, das auch für ande­re Fahr­ten als sol­che zwi­schen Woh­nung und Aus­bil­dungs­stät­te (Uni­ver­si­tät) genutzt wer­den kann- umfas­sen. Viel­mehr hat der Stu­die­ren­de, will er sein Stu­di­um auf­neh­men oder fort­set­zen, ver­pflich­tend den gesam­ten Betrag zu ent­rich­ten. Vor die­sem Hin­ter­grund ist es nicht zu bean­stan­den, eine pri­va­te Mit­ver­an­las­sung abzu­leh­nen. Danach lie­gen im Streit­fall ent­ge­gen der in Abschn. 63.04.03.01. DAFa­mEStG 8 nie­der­ge­leg­ten Auf­fas­sung kei­ne Misch­kos­ten vor. Die Semes­ter­ge­büh­ren sind ins­ge­samt als aus­bil­dungs­be­ding­ter Mehr­be­darf zu qua­li­fi­zie­ren.

Der Abzug der Kos­ten für ein in der Semes­ter­ge­bühr ggf. ent­hal­te­nes Semes­ter­ti­cket ist auch nicht selbst wenn es an Aus­bil­dungs­ta­gen unein­ge­schränkt für Fahr­ten zur Uni­ver­si­tät genutzt wer­den kann- aus ande­ren Grün­den aus­ge­schlos­sen.

Dem Abzug als aus­bil­dungs­be­ding­ter Mehr­be­darf steht nicht ent­ge­gen, dass bei M die Fahrt­kos­ten zwi­schen Woh­nung und regel­mä­ßi­ger Aus­bil­dungs­stät­te (Uni­ver­si­tät) bereits mit den Pausch­be­trä­gen des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG (Ent­fer­nungs­pau­scha­le) berück­sich­tigt wur­den.

Der abzieh­ba­re aus­bil­dungs­be­ding­te Mehr­be­darf ori­en­tiert sich sowohl dem Grun­de als auch der Höhe nach an den ent­spre­chend anwend­ba­ren Vor­schrif­ten über den Wer­bungs­kos­ten­ab­zug. Für die Bestim­mung der abzieh­ba­ren Fahrt­kos­ten zwi­schen Woh­nung und Uni­ver­si­tät sind daher nicht nur die Pausch­be­trä­ge des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG her­an­zu­zie­hen 9, son­dern es ist auch die Vor­schrift in § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG anzu­wen­den. Danach sind mit der Ent­fer­nungs­pau­scha­le sämt­li­che Auf­wen­dun­gen abge­gol­ten, die durch die Wege zwi­schen Woh­nung und regel­mä­ßi­ger Aus­bil­dungs­stät­te (Uni­ver­si­tät) ver­an­lasst sind.

Im Streit­fall schei­det jedoch eine Abgel­tungs­wir­kung gemäß § 9 Abs. 2 Satz 1 EStG aus, weil die Ent­rich­tung eines ggf. in der Semes­ter­ge­bühr mit­ent­hal­te­nen Betrags für ein Semes­ter­ti­cket auf einem ande­ren Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang beruht. Maß­geb­li­cher Grund für die Ent­rich­tung der Semes­ter­ge­bühr ist nicht die Erlan­gung eines Tickets, um die Wege zwi­schen Woh­nung und Uni­ver­si­tät zurück­le­gen zu kön­nen, son­dern wie bereits ange­führt die erfor­der­li­che Erlan­gung des Stu­den­ten­sta­tus, um das Stu­di­um auf­neh­men bzw. fort­set­zen zu kön­nen.

Ein Abzug schei­tert auch nicht dar­an, dass ein nur ein­mal getra­ge­ner Auf­wand nicht dop­pelt berück­sich­tigt wer­den kann. Viel­mehr lie­gen mit den Semes­ter­ge­büh­ren und den Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Uni­ver­si­tät unter­schied­li­che Auf­wands­po­si­tio­nen vor. Die Semes­ter­ge­bühr stellt ins­ge­samt Auf­wand für das Betrei­ben des Stu­di­ums dar (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG ana­log), die Pausch­be­trä­ge des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG berück­sich­ti­gen hin­ge­gen pau­scha­liert und auf­wands­un­ab­hän­gig die Wege zwi­schen Woh­nung und Aus­bil­dungs­stät­te.

Schließ­lich ist der bei M für die Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Uni­ver­si­tät nach den Pausch­be­trä­gen des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 2 EStG gewähr­te Abzug auch nicht in ent­spre­chen­der Anwen­dung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Satz 5 i.V.m. § 8 Abs. 3 EStG zu min­dern, weil das Semes­ter­ti­cket schon kein nach § 8 Abs. 3 EStG steu­er­frei­er Sach­be­zug für Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und Arbeits­stät­te ist 10. Selbst wenn man die Uni­ver­si­tät in ent­spre­chen­der Anwen­dung vor­ste­hend genann­ter Vor­schrif­ten noch als "Arbeit­ge­ber" des Stu­die­ren­den betrach­ten wür­de, gehör­te die Beför­de­rungs­leis­tung nicht zu dem Leis­tungs­um­fang der Uni­ver­si­tät.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 22. Sep­tem­ber 2011 – III R 38/​08

  1. ent­ge­gen Abschn. 63.4.3.1. Abs. 2 DA-FamEStG 2009[]
  2. BFH, Urteil vom 14.11.2000 – VI R 62/​97, BFHE 193, 444, BSt­Bl II 2001, 491[]
  3. BFH, Urtei­le in BFHE 193, 444, BSt­Bl II 2001, 491; vom 23.07.2002 – VIII R 63/​00, BFH/​NV 2003, 24[]
  4. BFH, Urtei­le vom 25.07.2001 – VI R 77/​00, BFHE 196, 159, BSt­Bl II 2002, 12; in BFH/​NV 2003, 24[]
  5. vgl. dazu BFH, Urteil vom 28.07.2011 – VI R 7/​10, zur Ver­öf­fent­li­chung bestimmt, BFH/​NV 2011, 1779[]
  6. vgl. dazu BFH, Beschluss vom 21.09.2009 – GrS 1/​06, BFHE 227, 1, BSt­Bl II 2010, 672[]
  7. vgl. Pez­zer, DStR 2010, 93[]
  8. Stand Janu­ar 2009, BSt­Bl I 2009, 1033, 1084[]
  9. vgl. dazu BFH, Urteil in BFHE 193, 444, BSt­Bl II 2001, 491[]
  10. vgl. z.B. Berg­kem­per in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 9 EStG Rz 460[]