Krankengeld – und der Progressionsvorbehalt

Auch nach der Einführung des sog. Basistarifs in der privaten Krankenversicherung ist es für den Bundesfinanzhof verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, dass zwar das Krankengeld aus der gesetzlichen Krankenversicherung, nicht aber das Krankentagegeld aus einer privaten Krankenversicherung in den Progressionsvorbehalt nach § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG einbezogen wird.

Krankengeld – und der Progressionsvorbehalt

Nach § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG ist ein besonderer Steuersatz anzuwenden, wenn ein Steuerpflichtiger in einem Veranlagungszeitraum Lohnersatzleistungen, zu denen auch das Krankengeld gehört, bezogen hat. Dieser besondere Steuersatz ergibt sich, wenn -bezogen auf den Streitfall- bei der Berechnung der Einkommensteuer das Krankengeld dem zu versteuernden Einkommen hinzugezählt wird (§ 32b Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EStG – Progressionsvorbehalt).

Der Bundesfinanzhof hat für die Veranlagungszeiträume 1999 und 2002 entschieden, dass die Einbeziehung des Krankengeldes der gesetzlichen Krankenkassen in den Progressionsvorbehalt verfassungsgemäß ist, obwohl das Krankentagegeld aus einer privaten Krankenversicherung nicht dem Progressionsvorbehalt unterliegt1. Ausschlaggebend waren für den BFH in erster Linie die unterschiedliche Ausgestaltung in öffentlich-rechtlicher bzw. privater Organisationsform und die dadurch bedingten unterschiedlichen Grundstrukturen sowie die unterschiedliche Ausrichtung durch das Solidarprinzip bei der gesetzlichen Krankenversicherung einerseits und das Äquivalenzprinzip bei der privaten Krankenversicherung andererseits.

An dieser grundsätzlichen Unterscheidung, welche die abweichende steuerrechtliche Behandlung von Krankengeld und Krankentagegeld beim Progressionsvorbehalt rechtfertigt, hält der Bundesfinanzhof auch für den Veranlagungszeitraum 2009 fest. Die ab dem Jahr 2009 geltende allgemeine Krankenversicherungspflicht (§ 193 Abs. 3 VVG) und der in der privaten Krankenversicherung ab diesem Jahr eingeführte Basistarif mit Kontrahierungszwang (§ 12 Abs. 1a, 1b VAG) rechtfertigen keine andere Beurteilung2. Auch nach der Einführung der allgemeinen Krankenversicherungspflicht und des Basistarifs bestehen weiterhin grundsätzliche Unterschiede zwischen gesetzlicher und privater Krankenversicherung. Es kam insofern lediglich zu punktuellen Annäherungen.

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Die allgemeine Krankenversicherungspflicht und der Basistarif wurden durch das Gesetz zur Stärkung des Wettbewerbs in der gesetzlichen Krankenversicherung vom 26.03.20073 eingeführt. Nach der Entwurfsbegründung der Regierungsfraktionen zu diesem Gesetz sollte die Eigenständigkeit der privaten Krankenversicherung in ihrer herkömmlichen Form erhalten bleiben. Die Entwurfsbegründung ging davon aus, dass private und gesetzliche Krankenversicherung als getrennte Systeme nebeneinander bestehen und dabei auch der Basistarif dem System der privaten Krankenversicherung zuzurechnen ist4. Die Einführung einer Einheitskrankenversicherung („solidarische Bürgerversicherung“)5 wurde in der Beschlussempfehlung des federführenden Ausschusses zurückgewiesen6. In der Folgezeit wurde der Basistarif lediglich von einem geringen Anteil der privat Versicherten in Anspruch genommen. Aus den vom Finanzamt übermittelten Daten ergibt sich, dass im Streitjahr 2009 nur 0, 15 % und im Jahr 2011 nur 0, 29 % der privat Krankenversicherten den Basistarif gewählt haben. Auch aus diesem Grund ist es nicht gerechtfertigt, die grundlegende Unterscheidung zwischen gesetzlicher und privater Krankenversicherung aufzugeben.

Darüber hinaus konnte der Gesetzgeber davon ausgehen, dass die im Basistarif versicherten Personen typischerweise kein Krankentagegeld erhalten. Die Möglichkeit zur Versicherung im Basistarif besteht insbesondere für Selbständige und Beamte (vgl. § 12 Abs. 1b Satz 1 VAG). Der Leistungsumfang des Basistarifs ist dem der gesetzlichen Krankenversicherung vergleichbar (§ 12 Abs. 1a Satz 1 VAG). Selbständige erhalten Krankengeld aus der gesetzlichen Krankenversicherung nur im Ausnahmefall (§ 44 Abs. 2 Nr. 2 SGB V). Der Krankengeldanspruch von Beamten ruht regelmäßig, da die Besoldung auch während der Erkrankung gewährt wird (vgl. § 49 Abs. 1 Nr. 1 SGB V). Die Nichteinbeziehung des privaten Krankentagegeldes in den Progressionsvorbehalt bei einer Versicherung im Basistarif ist somit nur in Ausnahmefällen von praktischer Bedeutung.

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Die Einbeziehung des Krankengeldes der gesetzlichen Krankenversicherung verstößt auch nicht gegen das Sozialstaatsprinzip (Art.20 Abs. 1 GG). Dieses gebietet im Steuerrecht lediglich, das Existenzminimum vor einem steuerlichen Zugriff zu verschonen7. Dem Sozialstaatsprinzip ist kein Gebot zu entnehmen, Sozialleistungen in einer bestimmten Weise oder einem bestimmten Umfang zu gewähren8. Der Gesetzgeber ist daher unter dem Gesichtspunkt des Sozialstaatsprinzips nicht gezwungen, Angehörige der gesetzlichen Sozialversicherung im Verhältnis zu Angehörigen anderer Sicherungssysteme in ansonsten vergleichbarer Lage steuerrechtlich gleichzustellen.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 13. November 2014 – III R 36/13

  1. BFH, Urteile vom 26.11.2008 – X R 53/06, BFHE 223, 435, BStBl II 2009, 376, und – X R 59/06, BFH/NV 2009, 739, jeweils unter II. 2.; krit. Hey in Tipke/Lang, Steuerrecht, 21. Aufl., § 8 Rz 810[]
  2. so im Ergebnis auch Tonius, Der Progressionsvorbehalt für Sozialleistungen – Unwesen im deutschen Einkommensteuerrecht?, Diss. Münster 2013, S. 133 f.[]
  3. BGBl I 2007, 378[]
  4. BT-Drs. 16/3100, S. 92[]
  5. s. BT-Drs. 16/3096[]
  6. BT-Drs. 16/4200, S. 5, 7[]
  7. BVerfG, Beschlüsse vom 10.11.1998 – 2 BvL 42/93, BVerfGE 99, 246, 259; und vom 27.07.2010 – 2 BvR 2122/09, HFR 2010, 1109, unter II. 1.; ebenso Brandis, Deutsche Steuerjuristische Gesellschaft 29, 93, 103 f.[]
  8. BFH, Urteil vom 11.03.2003 – VIII R 76/02, BFH/NV 2003, 1303, unter 2.c, bestätigt durch BVerfG, Beschluss vom 06.05.2004 2 BvR 1375/03, HFR 2004, 692, unter II. 2.b; vgl. auch BFH, Urteil vom 17.06.2010 – III R 35/09, BFHE 230, 523, BStBl II 2011, 176, Rz 40, und BFH, Beschluss vom 24.02.2010 – III B 105/09, BFH/NV 2010, 884, Rz 4[]
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