Leerstandszeiten – und die Einkünfteerzielungsabsicht bei Vermietung und Verpachtung

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6 EStG), wer sein Grundstück, Gebäude oder Gebäudeteil in der Absicht vermietet, daraus auf Dauer ein positives Ergebnis zu erreichen.

Leerstandszeiten – und die Einkünfteerzielungsabsicht bei Vermietung und Verpachtung

Nach dem Regelungszweck des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ist bei einer auf Dauer angelegten Vermietungstätigkeit grundsätzlich und typisierend davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige beabsichtigt, letztlich einen Einnahmenüberschuss zu erwirtschaften, auch wenn sich über längere Zeiträume Werbungskostenüberschüsse ergeben. Ausnahmen von diesem Grundsatz gelten, wenn besondere Umstände gegen das Vorliegen der Einkünfteerzielungsabsicht sprechen1. Die Einkünfteerzielungsabsicht ist für jede vermietete Immobilie gesondert, d.h. objektbezogen, zu prüfen2.

Die Feststellung, ob der Steuerpflichtige beabsichtigte, langfristig Einkünfte aus dem Objekt zu erzielen, hat das Finanzgericht nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung zu treffen3. Diese Feststellung ist als Frage der Tatsachen- und Beweiswürdigung vom Revisionsgericht nur daraufhin zu prüfen, ob sie gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze verstößt (§ 118 Abs. 2 FGO; BFH, Urteil vom 26.01.2000 – IX R 77/98, BFH/NV 2000, 1081). Die Schlussfolgerungen des Finanzgericht haben Bestand und sind daher bindend, wenn sie nur möglich, d.h. vertretbar sind; sie müssen nicht zwingend sein4.

Mietverträge unter nahestehenden Personen sind der Besteuerung nicht zugrunde zu legen, wenn die Gestaltung oder die tatsächliche Durchführung nicht dem zwischen Fremden Üblichen entspricht5. Sie sind daraufhin zu überprüfen, ob sie durch die Einkünfteerzielung (§ 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 9 Abs. 1 EStG) oder den steuerrechtlich unbeachtlichen privaten Bereich (§ 12 EStG) veranlasst sind. Was unter “nahestehenden Personen” zu verstehen ist, ist gesetzlich nicht definiert. Im Rahmen der Prüfung, ob ein Mietverhältnis dem steuerlich bedeutsamen oder dem privaten Bereich (§ 12 EStG) zuzuordnen ist, ist maßgeblich zu berücksichtigen, ob ein den Gleichklang wirtschaftlicher Interessen indizierendes, den Einzelfall bestimmendes Näheverhältnis angenommen werden kann6. Maßgebend ist die Gesamtheit der objektiven Gegebenheiten7.

Die Durchführung des Fremdvergleichs obliegt dem Finanzgericht als Tatsacheninstanz. Die revisionsrechtliche Prüfung beschränkt sich darauf, ob das Finanzgericht im Rahmen der Gesamtwürdigung von zutreffenden Kriterien ausgegangen ist, alle maßgeblichen Beweisanzeichen in seine Beurteilung einbezogen und dabei nicht gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze verstoßen hat8.

Darüber hinaus sind gemäß § 41 Abs. 2 AO Scheingeschäfte und Scheinhandlungen für die Besteuerung unbeachtlich. Ein Scheingeschäft liegt vor, wenn sich die Vertragsbeteiligten über den Scheincharakter des Rechtsgeschäfts einig sind, was bereits daran offenkundig werden kann, dass sie die notwendigen Folgerungen aus dem Vertrag bewusst nicht gezogen haben9. Ein Mietverhältnis kann ein Scheingeschäft sein, wenn der Mieter wirtschaftlich nicht oder nur schwer in der Lage ist, die Miete aufzubringen10.

Nach diesen Maßstäben spricht auch gegen die Einkünfteerzielungsabsicht, dass der Eigentümer im Zeitraum von fünf Jahren vom Erwerb des Objekts bis zur Überlassung an den Sohn keinen einzigen Vermietungsversuch unternommen, sondern diesen Bereich die ganze Zeit über leer stehen gelassen hat. Ein angebliches Misstrauen Handwerkern gegenüber kann ein solches Verhalten nicht glaubhaft begründen, zumal dann, wenn nicht einmal konkret kalkuliert wird, welchen genauen finanziellen Umfang Renovierungsarbeiten haben und wie viele Monatsmieten dafür aufzubringen wären. Die vom Eigentümer angegebenen “vagen und nicht konkreten Vermietungsvorstellungen” reichen jedenfalls nicht aus, die Einkünfteerzielungsabsicht zu begründen. Insoweit bestehende Zweifel gehen zu Lasten der Klägerin11.

Nach § 9 Abs. 1 EStG i.V.m. § 20 EStG sind Aufwendungen in vollem Umfang Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen, wenn sie durch die Erzielung von Einnahmen im Rahmen des § 20 EStG veranlasst sind12.

Auf dieser Grundlage ist keine Aufteilung von Aufwendungen auf Kapitalanlagen zwischen Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen (§ 20 EStG) einerseits und Aufwendungen hinsichtlich der auf nicht steuerbare Vermögensvorteile angelegten Kapitalanlagen andererseits vorzunehmen, wenn bei der jeweiligen Kapitalanlage die Absicht zur Erzielung nicht steuerbarer Vermögensvorteile nicht im Vordergrund steht13.

Dabei ist die Einkünfteerzielungsabsicht bei den Einkünften aus Kapitalvermögen für jede einzelne Kapitalanlage getrennt zu beurteilen14.

Für diese auf einzelne Anlagen bezogene Prüfung ist nur der tatsächlich verwirklichte Sachverhalt zugrunde zu legen. Denn die Besteuerung knüpft grundsätzlich nur an die effektiv verwirklichten, nicht hingegen an hypothetische, zwar realisierbare, aber tatsächlich nicht verwirklichte Sachverhalte und Gestaltungen an15.

Die Einkünfteerzielungsabsicht bei den Einkünften aus Kapitalvermögen setzt nach der bis einschließlich 2008 geltenden Gesetzeslage die Absicht voraus, auf Dauer gesehen einen Einnahmenüberschuss zu erzielen, sofern die Absicht, nicht steuerbare Wertsteigerungen zu realisieren, nur mitursächlich für die Anschaffung der ertragbringenden Kapitalanlage ist16.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 19. November 2014 – VIII R 23/11

  1. ständige Rechtsprechung, z.B. BFH, Urteile vom 19.04.2005 – IX R 15/04, BFHE 210, 24, BStBl II 2005, 754, m.w.N., insbesondere zu Ausnahmefällen; vom 10.05.2007 – IX R 7/07, BFHE 218, 160, BStBl II 2007, 873 []
  2. BFH, Urteil vom 01.04.2009 – IX R 39/08, BFHE 224, 538, BStBl II 2009, 776 []
  3. BFH, Urteil vom 25.03.2003 – IX R 56/00, BFH/NV 2003, 1170 []
  4. ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH, Urteil vom 14.02.1995 – IX R 95/93, BFHE 177, 95, BStBl II 1995, 462; BFH, Beschluss vom 10.02.2005 – VI B 113/04, BFHE 209, 211, BStBl II 2005, 488 []
  5. ständige Rechtsprechung, vgl. BFH, Urteil vom 07.05.1996 – IX R 69/94, BFHE 180, 377, BStBl II 1997, 196 []
  6. BFH, Beschlüsse vom 25.05.2012 – IX B 20/12, BFH/NV 2012, 1308; vom 10.02.2010 – IX B 163/09, BFH/NV 2010, 887; Blümich/Heuermann, § 21 EStG Rz 126 []
  7. ständige Rechtsprechung, z.B. BFH, Urteile vom 27.07.2004 – IX R 73/01, BFH/NV 2005, 192; vom 28.06.2002 – IX R 68/99, BFHE 199, 380, BStBl II 2002, 699 []
  8. BFH, Urteil in BFH/NV 2005, 192, m.w.N. []
  9. BFH, Urteil vom 28.01.1997 – IX R 23/94, BFHE 182, 542, BStBl II 1997, 655 []
  10. BFH, Urteil in BFHE 182, 542, BStBl II 1997, 655 []
  11. BFH, Urteil vom 19.09.1990 – IX R 5/86, BFHE 161, 479, BStBl II 1990, 1030 []
  12. vgl. BFH, Urteile vom 21.07.1981 – VIII R 154/76, BFHE 134, 113, BStBl II 1982, 37; und vom 27.06.1989 – VIII R 30/88, BFHE 157, 541, BStBl II 1989, 934, m.w.N. []
  13. BFH, Urteile in BFHE 134, 113, BStBl II 1982, 37; vom 23.03.1982 – VIII R 132/80, BFHE 135, 320, BStBl II 1982, 463; vom 07.12 1999 – VIII R 8/98, BFH/NV 2000, 825; vom 24.11.2009 – VIII R 30/07, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2010, 1033; vom 14.05.2014 – VIII R 37/12, BFH/NV 2014, 1883 []
  14. BFH, Urteile in BFHE 135, 320, BStBl II 1982, 463; in BFHE 157, 541, BStBl II 1989, 934; BFH, Beschlüsse vom 22.01.2007 – VIII B 161/05, BFH/NV 2007, 889; vom 12.03.2013 – VIII B 85/12, BFH/NV 2013, 931 []
  15. vgl. BFH, Beschluss vom 27.03.2001 – VIII B 124/00, BFH/NV 2001, 907, unter Bezugnahme auf BFH, Urteile vom 17.04.1997 – VIII R 48/95, BFH/NV 1998, 20, m.w.N.; vom 24.04.1997 – VIII R 12/95, BFH/NV 1998, 290; vom 12.11.1997 – XI R 98/96, BFHE 184, 502, BStBl II 1998, 144; vom 07.07.1998 – VIII R 57/96, BFH/NV 1999, 594 []
  16. vgl. BFH, Urteile vom 21.07.1981 – VIII R 128/76, BFHE 134, 119, BStBl II 1982, 36; in BFHE 134, 113, BStBl II 1982, 37; in BFHE 135, 320, BStBl II 1982, 463; vom 04.05.1993 – VIII R 7/91, BFHE 171, 495, BStBl II 1993, 832; – VIII R 89/90, BFH/NV 1994, 225; in BFH/NV 2000, 825; vom 08.07.2003 – VIII R 43/01, BFHE 203, 65, BStBl II 2003, 937 []