Lohn­steu­er­erstat­tungs­an­spü­che als Teil der Insol­venz­mas­se

Lohn­steu­er­erstat­tungs­an­spü­che eines Insol­venz­schuld­ners, die wäh­rend eines lau­fen­den Insol­venz­ver­fah­rens ent­ste­hen, sind Teil der Insol­venz­mas­se. Das Finanz­amt ist dadurch an einer Ver­rech­nung mit Steu­er­an­sprü­chen gehin­dert, die aus der Zeit vor Insol­venz­eröff­nung resul­tie­ren.

Lohn­steu­er­erstat­tungs­an­spü­che als Teil der Insol­venz­mas­se

Nach § 35 InsO erfasst das Insol­venz­ver­fah­ren auch das Ver­mö­gen, das der Schuld­ner wäh­rend des Ver­fah­rens erlangt. Gegen­stän­de, die nicht gepfän­det wer­den kön­nen, gehö­ren aller­dings gemäß § 36 Abs. 1 Satz 1 InsO nicht zur Insol­venz­mas­se. Ansprü­che auf Erstat­tung von Ein­kom­men­steu­er sind jedoch gemäß § 46 Abs. 1 AO grund­sätz­lich pfänd­bar. Steu­er­erstat­tungs­an­sprü­che, für die nach insol­venz­recht­li­chen Grund­sät­zen der Rechts­grund nach Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens gelegt wor­den ist, wer­den daher all­ge­mein als zur Insol­venz­mas­se gehö­rig ange­se­hen [1]. Die Rich­tig­keit die­ses Aus­gangs­punkts ist zwei­fels­frei.

Dass ein Ein­kom­men­steu­er­erstat­tungs­an­spruch gleich­wohl nicht zur Insol­venz­mas­se gehö­ren könn­te, lie­ße sich –von hier offen­sicht­lich nicht zu berück­sich­ti­gen­den Fäl­len der Frei­ga­be eines sol­chen Anspruchs durch den Insol­venz­ver­wal­ter abge­se­hen– allen­falls dar­aus her­lei­ten, dass es sich um pfän­dungs­frei­es Ver­mö­gen han­delt, wel­ches nach § 36 InsO nicht dem Insol­venz­be­schlag unter­liegt, also nicht zur Insol­venz­mas­se gehört. Pfän­dungs­frei­heit könn­te sich dabei frei­lich allen­falls aus § 850 ZPO erge­ben, also dar­aus, dass ein sol­cher Ein­kom­men­steu­er­erstat­tungs­an­spruch, wenn er auf über­zahl­ter Lohn­steu­er beruht, als Arbeits­ein­kom­men im Sin­ne die­ser Vor­schrift anzu­se­hen wäre.

Indes hat der BGH bereits mehr­fach ent­schie­den, der Anspruch auf Erstat­tung über­zahl­ter Lohn­steu­er habe zwar sei­nen mate­ri­el­len Ursprung inso­fern in dem Arbeits­ver­hält­nis, als zum Arbeits­lohn auch die Lohn­steu­er gehört, die der Arbeit­ge­ber gemäß § 38 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes ein­zu­be­hal­ten und an das Finanz­amt abzu­füh­ren habe. Die Rechts­na­tur des als Lohn­steu­er ein­be­hal­te­nen Teils der Bezü­ge wan­de­le sich jedoch, wenn die­se in Gestalt eines Lohn­steu­er­erstat­tungs­an­spruchs in Erschei­nung trä­ten. Im Fall einer Rück­erstat­tung wer­de aus dem Steu­er­an­spruch des Fis­kus der öffent­lich-recht­li­che Erstat­tungs­an­spruch des Steu­er­pflich­ti­gen (§ 37 Abs. 2 AO). Der an den Steu­er­pflich­ti­gen zu erstat­ten­de Betrag erlan­ge, so hat der BGH aus­ge­führt, auch wenn er wirt­schaft­lich betrach­tet das auf den Ver­an­la­gungs­zeit­raum ent­fal­len­de Ein­kom­men erhö­he, nicht wie­der den Cha­rak­ter eines Ein­kom­mens, das dem Berech­tig­ten auf­grund einer Arbeits- oder Dienst­leis­tung zusteht [2].

Die­se zu § 287 Abs. 2 InsO ergan­ge­ne Recht­spre­chung schließt es aus, Lohn­steu­er­erstat­tungs­an­sprü­che unge­ach­tet ihres öffent­lich-recht­li­chen Cha­rak­ters als „Arbeits­ein­kom­men“ i.S. des § 850 ZPO anzu­se­hen.

Im Übri­gen stün­de sich das Finanz­amt nicht bes­ser und hät­te eben­falls kei­ne Mög­lich­keit zur pri­vi­le­gier­ten Rea­li­sie­rung sei­ner Steu­er­for­de­rung anhand des Neu­erwerbs des Schuld­ners, wenn der strit­ti­ge Teil des Lohns des Insol­venz­schuld­ners von vorn­her­ein nicht von dem Arbeit­ge­ber vom Lohn ein­be­hal­ten und an das Finanz­amt abge­führt wor­den wäre und es folg­lich gar nicht erst zu einem Erstat­tungs­ver­fah­ren gekom­men wäre; denn dann wäre der betref­fen­de Betrag nach den Berech­nun­gen der Ein­spruchs­ent­schei­dung des Finanz­am­tes unpfänd­ba­res Arbeits­ein­kom­men und damit dem Zugriff des Finanz­am­tes eben­falls ent­zo­gen.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat nach alle­dem kei­nen Anlass, mit dem Ziel einer Abwei­chung von der Recht­spre­chung des BGH den Gemein­sa­men Senat der obers­ten Gerichts­hö­fe des Bun­des anzu­ru­fen. Im Übri­gen hat auch der Bun­des­fi­nanz­hof [3] ent­schie­den, dass der Erstat­tungs­an­spruch eines Arbeit­neh­mers wegen über­zahl­ter Ein­kom­men­steu­er (Lohn­steu­er) nicht als Teil des Arbeits­ein­kom­mens zu wer­ten sei mit der Fol­ge, dass er nicht unter die Pfän­dungs­schutz­be­stim­mun­gen des § 319 AO in Ver­bin­dung mit §§ 850 ff. ZPO fällt und kein Pfän­dungs- und Auf­rech­nungs­ver­bot nach § 850c ZPO, § 226 AO in Ver­bin­dung mit § 394 BGB besteht, auch wenn das Arbeits­ein­kom­men unter den Pfän­dungs­gren­zen gele­gen haben soll­te.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 29. Janu­ar 2010 – VII B 188/​09

  1. vgl. statt aller BGH, Beschluss vom 12.01.2006 – IX ZB 239/​04, NJW 2006, 1127, m.w.N.[]
  2. vgl. u.a. BGH, Urteil vom 21.07.2005 – IX ZR 115/​04, NJW 2005, 2988; sie­he auch BFH, Ent­schei­dung vom 09.01.2007 – VII B 45/​06, BFH/​NV 2007, 855[]
  3. BFH, Beschluss vom 26.09.1995 – VII B 117/​95, BFH/​NV 1996, 281; bekräf­tigt in BFH, Beschluss vom 27.10.1998 – II B 101/​98, BFH/​NV 1999, 738[]