Mak­ler­kos­ten aus Wer­bungs­kos­ten bei Ver­mie­tung und Ver­pach­tung

Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG in der in den Streit­jah­ren gel­ten­den Fas­sung sind Wer­bungs­kos­ten Auf­wen­dun­gen zur Erwer­bung, Siche­rung und Erhal­tung von Ein­nah­men. Sie sind nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Ein­kunfts­art Ver­mie­tung und Ver­pach­tung abzu­zie­hen, wenn sie durch sie ver­an­lasst sind. Fal­len Auf­wen­dun­gen mit der beab­sich­tig­ten Ver­mie­tung eines (leer­ste­hen­den) Wohn­grund­stücks an, bevor mit dem Auf­wand zusam­men­hän­gen­de Ein­nah­men erzielt wer­den, kön­nen sie als vor­ab ent­stan­de­ne Wer­bungs­kos­ten berück­sich­tigt wer­den, wenn ein aus­rei­chend bestimm­ter wirt­schaft­li­cher Zusam­men­hang zwi­schen den Auf­wen­dun­gen und der Ein­kunfts­art besteht, in deren Rah­men der Abzug begehrt wird.

Mak­ler­kos­ten aus Wer­bungs­kos­ten bei Ver­mie­tung und Ver­pach­tung

Die Berück­sich­ti­gung von Auf­wand als (vor­ab ent­stan­de­ne) Wer­bungs­kos­ten bei der Ein­kunfts­art Ver­mie­tung und Ver­pach­tung setzt vor­aus, dass der Steu­er­pflich­ti­ge sich end­gül­tig ent­schlos­sen hat, aus dem Objekt durch Ver­mie­ten Ein­künf­te nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erzie­len und die­se Ent­schei­dung spä­ter nicht auf­ge­ge­ben hat. Auf­wen­dun­gen für eine nach Her­stel­lung, Anschaf­fung oder Selbst­nut­zung leer­ste­hen­de Woh­nung kön­nen danach als vor­ab ent­stan­de­ne Wer­bungs­kos­ten abzieh­bar sein, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge die Ein­kunfts­er­zie­lungs­ab­sicht hin­sicht­lich die­ses Objekts erkenn­bar auf­ge­nom­men hat.

Die Ein­zel­fall­um­stän­de, aus denen sich der end­gül­ti­ge Ent­schluss zu ver­mie­ten ergibt, sind in ers­ter Linie ernst­haf­te und nach­hal­ti­ge Ver­mie­tungs­be­mü­hun­gen des Steu­er­pflich­ti­gen 1. Für die Ernst­haf­tig­keit und Nach­hal­tig­keit von Ver­mie­tungs­be­mü­hun­gen als Vor­aus­set­zung einer (fort-)bestehenden Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht, deren Fest­stel­lung und Wür­di­gung im Wesent­li­chen dem FG als Tat­sa­chen­in­stanz obliegt, trägt der Steu­er­pflich­ti­ge die Fest­stel­lungs­last 2. Das Finanz­ge­richt ent­schei­det nach sei­ner frei­en, aus dem Gesamt­ergeb­nis des Ver­fah­rens gewon­ne­nen Über­zeu­gung, ob im Ein­zel­fall eine Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht vor­liegt; es ist bei sei­ner tatrich­ter­li­chen Wür­di­gung nicht an star­re Regeln für das Gewich­ten ein­zel­ner Umstän­de gebun­den 3.

Nach die­sen Grund­sät­zen ist eine Wür­di­gung, wonach sich die Eigen­tü­mer im Streit­jahr ange­sichts der par­al­le­len Suche nach Mie­tern und Käu­fern noch nicht zwi­schen Ver­mie­tung und Ver­kauf ent­schie­den hat­ten, nach Ansicht des Bun­des­fi­nanz­hofs jeden­falls mög­lich.

Vor allem han­delt es sich nicht um einen Fall des Leer­stands, da das Objekt vom Eigen­tü­mer bewohnt wur­de. Dass die­se Eigen­nut­zung "behelfs­mä­ßig" sein soll­te und im Hin­blick auf einen Ver­kauf oder eine Ver­mie­tung kurz­fris­tig hät­te been­det wer­den kön­nen, ändert nichts dar­an, dass das Objekt ab Fer­tig­stel­lung eigen­ge­nutzt wur­de. Schon dies steht einem Abzug von Auf­wen­dun­gen, die in dem Zeit­raum der Eigen­nut­zung anfie­len, als Wer­bungs­kos­ten ent­ge­gen.

Nicht ent­schei­dend ist, dass die Frist des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG beim Anfall der Auf­wen­dun­gen noch nicht abge­lau­fen war. Aus dem Umstand, dass unter bestimm­ten Vor­aus­set­zun­gen auch nach­träg­li­che Schuld­zin­sen bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung zu berück­sich­ti­gen sind 4, ist nicht zu fol­gern, dass alle Auf­wen­dun­gen auf eine Immo­bi­lie, die wäh­rend der genann­ten Frist anfal­len, Wer­bungs­kos­ten im Rah­men von § 21 EStG sein müs­sen. Viel­mehr setzt die­ser Wer­bungs­kos­ten­ab­zug einen Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang mit einer steu­er­ba­ren, d.h. mit Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht betrie­be­nen Ver­mie­tungs­tä­tig­keit vor­aus. So stellt der Senat im genann­ten Urteil auch fest, dass kein fort­dau­ern­der Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang von nach­träg­li­chen Schuld­zin­sen mit frü­he­ren Ein­künf­ten i.S. des § 21 EStG anzu­neh­men ist, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge zwar ursprüng­lich mit Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht gehan­delt hat, sei­ne Absicht zu einer (wei­te­ren) Ein­künf­te­er­zie­lung jedoch bereits vor der Ver­äu­ße­rung des Immo­bi­li­en­ob­jekts aus ande­ren Grün­den weg­ge­fal­len ist.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 9. Juli 2013 – IX R 21/​12

  1. BFH, Urteil vom 11.12.2012 – IX R 14/​12, BFHE 239, 453, BSt­Bl II 2013, 279, m.w.N.[]
  2. BFH, Urteil vom 09.07.2002 – IX R 47/​99, BFHE 199, 417, BSt­Bl II 2003, 580[]
  3. vgl. BFH, Urtei­le vom 14.07.2004 – IX R 56/​01, BFH/​NV 2005, 37, unter II.2.c, und in BFHE 203, 86, BSt­Bl II 2003, 940[]
  4. vgl. BFH, Urteil vom 20.06.2012 – IX R 67/​10, BFHE 237, 368, BSt­Bl II 2013, 275[]