Nach­träg­li­che Wahl der Zusam­men­ver­an­la­gung – und die Nachzahlungszinsen

Die von Ehe­gat­ten nach Erlass der Ein­kom­men­steu­er­be­schei­de im Rah­men des Ein­spruchs­ver­fah­rens geän­der­te Wahl, für das Streit­jahr statt ‑wie bis­her- getrennt zusam­men ver­an­lagt zu wer­den, stellt ver­fah­rens­recht­lich ein Ereig­nis mit steu­er­li­cher Rück­wir­kung dar, das für Zwe­cke der Zins­fest­set­zung nach §§ 233a Abs. 2a und Abs. 7 AO zu beur­tei­len ist.

Nach­träg­li­che Wahl der Zusam­men­ver­an­la­gung – und die Nachzahlungszinsen

Die Fra­ge, ob der nach­träg­li­chen Ände­rung des Sach­ver­halts rück­wir­ken­de steu­er­li­che Bedeu­tung zukommt, bestimmt sich im Anwen­dungs­be­reich des § 233a Abs. 2a AO eben­so wie bei § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO allein nach dem jeweils ein­schlä­gi­gen mate­ri­el­len Recht [1]. Auf­grund wel­cher ver­fah­rens­recht­li­chen Norm eine rück­wir­ken­de steu­er­li­che Berück­sich­ti­gung des nach­träg­lich ein­ge­tre­te­nen Ereig­nis­ses mög­lich ist, hat für die Anwen­dung des § 233a Abs. 2a AO danach kei­ne Bedeu­tung [2]. Ent­schei­dend für die steu­er­li­che rück­wir­ken­de Bedeu­tung ist, dass die Ände­rung des ursprüng­lich gege­be­nen Sach­ver­halts den Steu­er­tat­be­stand betrifft und ob dar­über hin­aus der bereits ent­stan­de­ne (vgl. § 38 AO) mate­ri­el­le Steu­er­an­spruch mit steu­er­li­cher Rück­wir­kung noch geän­dert wer­den kann [3].

Mit der gemein­sa­men (zuläs­si­gen) Aus­übung des Ver­an­la­gungs­wahl­rechts der Ehe­gat­ten im Sin­ne der Zusam­men­ver­an­la­gung vor Bestands­kraft eines Ein­zel­ver­an­la­gungs­be­scheids ändert sich der Sach­ver­halt in der Wei­se, dass die gesetz­li­chen Vor­aus­set­zun­gen der getrenn­ten Ver­an­la­gung (§ 26a EStG) ent­fal­len und nun­mehr statt­des­sen die Merk­ma­le der Zusam­men­ver­an­la­gung (§§ 26, 26b EStG) vor­lie­gen. Bei der Wahl der Ver­an­la­gungs­art han­delt es sich nicht nur um einen aus ver­fah­rens­recht­li­chen Grün­den erfor­der­li­chen Antrag mit Wir­kung für die Zukunft, son­dern um ein Merk­mal des gesetz­li­chen Tat­be­stands, das auf den Ver­an­la­gungs­zeit­raum und auch auf die Ent­ste­hung der Steu­er zurück­wirkt [4]. Nach den Grund­sät­zen der bereits vor­lie­gen­den Recht­spre­chung stellt sich der Wech­sel des in § 26 Abs. 1 Satz 1 EStG nor­mier­ten Wahl­rechts zwi­schen getrenn­ter Ver­an­la­gung und Zusam­men­ver­an­la­gung bis zum Ein­tritt der Bestands­kraft der Steu­er­fest­set­zung als ein rück­wir­ken­des Ereig­nis i.S. des § 233a Abs. 2a AO dar [5].

Da im Streit­fall die Nach­zah­lungs­zin­sen für die Zeit vor Zins­wirk­sam­keit des zu einem Teil-Unter­schieds­be­trag zu Guns­ten der Ehe­frau füh­ren­den Ereig­nis­ses – Ände­rung des Ver­an­la­gungs­wahl­rechts und Karenz­zeit (hier: 1.04.2014) – ent­stan­den sind, blie­ben die­se nach § 233a Abs. 7 Satz 2 Halb­satz 2 AO bestehen.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 12. August 2015 – III B 50/​15

  1. BFH, Urtei­le vom 11.07.2013 – IV R 9/​12 BFHE 242, 14, BStBl II 2014, 609, Rz 28; vom 18.05.1999 – I R 60/​98, BFHE 188, 542, BStBl II 1999, 634; vgl. BFH, Urteil vom 03.03.2005 – III R 22/​02, BFHE 209, 454, BStBl II 2005, 690; vgl. BFH, Beschluss vom 26.06.2014 – I B 74/​12, BFH/​NV 2014, 1497, Rz 9; Heu­er­mann in HHSp, § 233a AO Rz 32[]
  2. BFH, Urteil in BFHE 242, 14, BStBl II 2014, 609, Rz 28; Klein/​Rüsken, AO, 12. Aufl., § 233a Rz 31a[]
  3. vgl. BFH, Urteil vom 19.07.1993 – GrS 2/​92, BFHE 172, 66, BStBl II 1993, 897, unter C.II. 1.c[]
  4. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 209, 454, BStBl II 2005, 690, unter II. 2.; vom 25.09.2014 – III R 5/​13, BFH/​NV 2015, 811, Rz 22, 23[]
  5. vgl. auch BFH, Urteil in BFH/​NV 2015, 811, Rz 15, 23; FG Müns­ter, Urteil vom 31.01.2014 – 4 K 1882/​13 AO, EFG 2014, 807 Rz 30; Klein/​Rüsken, a.a.O., § 233a Rz 32; Loo­se, Finanz-Rund­schau 2003, 1068[]