Nega­ti­ve Ein­künf­te bei Rück­kauf einer Ster­be­geld­ver­si­che­rung

§ 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 1 EStG erfasst auch eine abge­schlos­se­ne Ster­be­geld­ver­si­che­rung.

Nega­ti­ve Ein­künf­te bei Rück­kauf einer Ster­be­geld­ver­si­che­rung

Nach die­ser Vor­schrift gehört bei Kapi­tal­ver­si­che­run­gen mit Spar­an­teil, deren Ver­trag nach dem 31.12 2004 abge­schlos­sen wor­den ist, der Unter­schieds­be­trag zwi­schen der Ver­si­che­rungs­leis­tung und der Sum­me der auf sie ent­rich­te­ten Bei­trä­ge zu den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen.

Wei­te­re Vor­aus­set­zung ist, dass die Ver­si­che­rungs­leis­tung im Erle­bens­fall oder im Zuge des Rück­kaufs des Ver­trags ange­fal­len ist, d.h. die Zah­lung der Ver­si­che­rungs­leis­tung im Todes­fall ist ‑mit Aus­nah­me der im Streit­fall nicht ein­schlä­gi­gen Fäl­le des § 20 Abs. 1 Nr. 6 Sät­ze 7 und 8 EStG i.d.F. des Geset­zes zur Anpas­sung des natio­na­len Steu­er­rechts an den Bei­tritt Kroa­ti­ens zur Euro­päi­schen Uni­on und zur Ände­rung wei­te­rer steu­er­li­cher Vor­schrif­ten vom 25.07.2014 1- nicht steu­er­bar.

Die von der Ver­si­che­rungs­neh­me­rin im Jahr 2005 abge­schlos­se­ne Ster­be­geld­ver­si­che­rung ist zwar kei­ne klas­si­sche Kapi­tal­ver­si­che­rung mit Spar­an­teil, da sie kei­ne Zah­lung der ange­spar­ten Beträ­ge im Erle­bens­fall, son­dern nur eine Zah­lung im Todes­fall vor­sieht. Trotz­dem umfas­sen die Bei­trä­ge zur Ster­be­geld­ver­si­che­rung nach den bin­den­den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt (§ 118 Abs. 2 FGO) nicht nur Ver­wal­tungs­kos­ten- und Risi­ko­an­tei­le, son­dern auch Spar­an­tei­le, die von der Ver­si­che­rungs­ge­sell­schaft ange­legt wor­den sind und der Ansamm­lung von Gewinn­an­tei­len dien­ten. Dies reicht für die Qua­li­fi­zie­rung als Kapi­tal­ver­si­che­rung mit Spar­an­teil aus 2.

Indem das Ver­si­che­rungs­un­ter­neh­men im Anschluss an die von der Ver­si­che­rungs­neh­me­rin erklär­te Kün­di­gung den Ver­si­che­rungs­ver­trag zurück­kauf­te, war auch der Tat­be­stand des § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 1 EStG erfüllt.

Die Tat­sa­che, dass sich für die Ver­si­che­rungs­neh­me­rin aus dem Rück­kauf ein nega­ti­ver Unter­schieds­be­trag ergibt, steht dem nicht ent­ge­gen. Denn weder aus dem Geset­zes­wort­laut noch aus einer his­to­ri­schen, sys­te­ma­ti­schen oder teleo­lo­gi­schen Aus­le­gung ist ableit­bar, dass die Vor­schrift nur posi­ti­ve Unter­schieds­be­trä­ge erfas­sen soll. Viel­mehr zeigt die Ver­wen­dung des neu­tra­len Begriffs "Unter­schieds­be­trag", dass grund­sätz­lich sowohl posi­ti­ve als auch nega­ti­ve Dif­fe­renz­be­trä­ge steu­er­lich zu erfas­sen sind 3.

Im Streit­fall kann die steu­er­li­che Aner­ken­nung des nega­ti­ven Unter­schieds­be­trags auch nicht unter Hin­weis auf das Feh­len der Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht ver­sagt wer­den 4.

Auch hier gilt nach Ein­füh­rung der Abgel­tungs­teu­er durch das Unter­neh­men­steu­er­re­form­ge­setz 2008 vom 14.08.2007 5 die tat­säch­li­che Ver­mu­tung der Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht 6. Zu deren Wider­le­gung genügt weder das blo­ße Vor­lie­gen eines nega­ti­ven Unter­schieds­be­trags noch kann auf eine ‑ggf. feh­len­de- Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht bei Abschluss der Ster­be­geld­ver­si­che­rung abge­stellt wer­den. Zum einen stellt die den Rück­kauf aus­lö­sen­de Kün­di­gung der Ster­be­geld­ver­si­che­rung eine Ände­rung der ursprüng­li­chen Inves­ti­ti­ons­pla­nung dar. Zum ande­ren ist zu berück­sich­ti­gen, dass der Gesetz­ge­ber auch für Ster­be­geld­ver­si­che­run­gen, die kei­ne Ver­si­che­rungs­leis­tung im Erle­bens­fall vor­se­hen, die Steu­er­tat­be­stän­de des Rück­kaufs (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG) sowie (ab 1.01.2009) des Ver­kaufs der Ansprü­che aus dem Ver­si­che­rungs­ver­trag an einen Drit­ten (§ 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 6 EStG) vor­ge­se­hen hat, d.h. auch in die­sen Fäl­len die ‑ggf. nega­ti­ven- Unter­schieds­be­trä­ge erfas­sen woll­te.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 14. März 2017 – VIII R 25/​14

  1. BGBl I 2014, 1266[]
  2. vgl. auch BMF, Schrei­ben vom 01.10.2009 – IV C 1‑S 2252/​07/​0001, BSt­Bl I 2009, 1172, Rz 30; Blümich/​Ratschow, § 20 EStG Rz 264; Jochum, in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 20 EStG Rz C/​6 33[]
  3. im Ergeb­nis auch Jochum, in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, a.a.O., § 20 Rz C/​6 40[]
  4. zum grund­sätz­li­chen Erfor­der­nis der Ein­künf­te­er­zie­lungs­ab­sicht bei den Ein­künf­ten aus Kapi­tal­ver­mö­gen i.S. des § 20 EStG, und zwar getrennt für jede ein­zel­ne Kapi­tal­an­la­ge, stell­ver­tre­tend BFH, Urteil vom 14.05.2014 – VIII R 37/​12, BFH/​NV 2014, 1883[]
  5. BGBl I 2007, 1912[]
  6. grund­sätz­lich dazu BFH, Urteil vom 14.03.2017 – VIII R 38/​15[]