Wird ein Hausgrundstück im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge übertragen, sind die hierbei übernommenen Pflege- und Unterhaltsleistungen keine bei der Eigenheimzulage zu berücksichtigenden Anschaffungskosten.
Die Übertragung des Grundstücks auf die Klägerin stellt keine „Anschaffung“ im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 1 EigZulG dar. Unter „Anschaffung“ im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 1 EigZulG ist nach der auch im Rahmen des EigZulG maßgeblichen Rechtsprechung des BFH bezüglich des Sonderausgabenabzugs nach § 10e EStG nur der entgeltliche Erwerb zu verstehen1. Eine Wohnung im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 1 EigZulG ist daher angeschafft, wenn sie im Austausch mit einer Gegenleistung – also entgeltlich – erworben worden ist. Diese Voraussetzungen sind hier nicht erfüllt.
Pflegeleistungen vor der Grundstücksübertragung
Soweit die Klägerin bis zum Tag des Abschlusses des Übertragungsvertrages Pflegeleistungen erbracht hat, können diese nicht als Anschaffungskosten angesehen werden. Denn es ist nicht nachgewiesen, dass die Pflegeleistungen von vornherein als Entgelt für die spätere Grundstücksübertragung gedacht waren. Voraussetzung wäre, dass zwischen der Klägerin und ihrer Mutter ein Schuldverhältnis (z. B. ein Dienstvertrag) bestanden hat, aufgrund dessen die Mutter berechtigt war, von der Klägerin Pflegeleistungen zu fordern, und der Klägerin ein Anspruch auf Vergütung zugestanden hat. Hierfür sind keine Anhaltspunkte ersichtlich.
Soweit in dem Übertragungsvertrag formuliert ist „Die Übertragung erfolgt als Gegenleistung für die seitens der Erwerberin gegenüber der Veräußerin seit dem Jahr 1995 erbrachten Pflege- und Unterhaltsleistungen“, ist dies zu wenig konkret, um die von der Klägerin behauptete Entgeltregelung in Form einer späteren Zuwendung des Grundstücks zu belegen. Der Umstand, dass die Klägerin, wie sie vorträgt, tatsächlich Pflegeleistungen erbracht hat, genügt nicht, ein durch schlüssiges Verhalten zustande gekommenes Dienstverhältnis anzunehmen2; eine (bloß) sittliche oder moralische Verpflichtung, die durch diese Aussage gedeckt ist, reicht nicht aus. Erst mit dem Übertragungsvertrag wurde eine verbindliche Absprache getroffen worden mit dem Inhalt, dass die Mutter einen Anspruch auf Pflege erhielt, der ihr sonst gegen die Klägerin nicht zugestanden hätte.
Die Erbeinsetzung der Klägerin im Testament lässt schon deswegen nicht den Schluss auf eine verbindliche Absprache zu, weil die die Klägerin an der Errichtung des Testaments nicht beteiligt war. Aus dem Testament ginge allenfalls das Interesse der Mutter an einer Regelung hervor, nicht aber, dass eine solche Regelung tatsächlich getroffen worden ist. Dem Umstand, dass die Mutter, wie die Klägerin vorträgt, ihr das Testament vorgelegt und sie sich mit der Regelung einverstanden erklärt habe, lässt sich keine ausdrückliche Erklärung mit dem Inhalt entnehmen, dass die Klägerin sich der Mutter gegenüber verbindlich verpflichtet habe, als Gegenleistung für die Einsetzung als Testamentserbin entsprechende Leistungen zu erbringen. Im Übrigen lässt sich dem Testament nicht entnehmen, dass das Grundstück eine Vergütung für Pflegeleistungen der Klägerin sein sollte. Zwar erfolgte die Erbeinsetzung der Klägerin mit Rücksicht auf die erwartete Betreuung und Pflege. Denn die Mutter hat in dem Testament ausgeführt: „Meine Tochter A wird mich bis zu meinem Tod umsorgen und pflegen.“ Hätte die Erbeinsetzung jedoch im Gegenleistungsverhältnis zu den Pflegeleistungen der Klägerin gestanden, hätte die Mutter in dem Testament nicht zugleich angeordnet, dass die Klägerin auch dann zur Alleinerbin eingesetzt und dem Sohn vorgezogen werden soll, wenn der Pflegefall nicht eintritt. Dies deutet darauf hin, dass die Mutter durch die Erbeinsetzung nur die von der Klägerin geäußerte Bereitschaft, sie zu pflegen, belohnen wollte. Ungeachtet dessen würde es für die von der Klägerin behauptete Entgeltregelung ohnehin nicht genügen, dass sie testamentarisch als Erbin eingesetzt worden ist. Denn die Mutter war an einem Widerruf ihrer im Testament getroffenen letztwilligen Verfügung nicht gehindert. Das Testament ist ein einseitiges Rechtsgeschäft, das der Erblasser jederzeit grundlos widerrufen kann. Nur bei einem Erbvertrag ist der Erblasser an seine Erbeinsetzung gebunden. Ein Erbvertrag entfaltete bezüglich seiner vertragsmäßigen Verfügungen Bindungswirkung (§ 2289 Abs. 1 Satz 2 BGB).
Die Klägerin hat damit nicht nachgewiesen, dass die Pflegeleistungen vergütet werden sollten. Sie trägt aber die Feststellungslast (Beweislast) für die von ihr behauptete Entgeltregelung.
Pflegeleistungen nach der Grundstücksübertragung
Soweit die Klägerin ab dem Tag des Abschlusses des Übertragungsvertrages Pflegeleistungen erbracht hat, können diese ebenfalls nicht als Anschaffungskosten angesehen werde.
Im Anschluss an den Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs vom 5. Juli 19903 sind Versorgungsleistungen, die anlässlich der Übertragung von Vermögen im Wege vorweggenommener Erbfolge vom Übernehmer zugesagt werden, keine Anschaffungskosten, sondern Sonderausgaben (§ 10 EStG). Die in dem Übertragungsvertrag vereinbarte Versorgungsleistung (die Verpflichtung zur Betreuung und Pflege) kann dementsprechend nicht als Anschaffungskosten für den Erwerb des Grundstücks berücksichtigt werden4.
Daran ändert der Einwand nichts, dass die Pflege kommerzialisiert worden sei. Nahezu alle Tätigkeiten sind heutzutage kommerzialisiert. Die Klägerin übersieht, dass die behauptete Entgeltregelung – wie bei Vermögensübertragungen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge häufig – gerade nicht nach kaufmännischen Gesichtspunkten gegeneinander abgewogen war. Denn es ist nicht ersichtlich, dass der Wert der Pflegeverpflichtung an den Wert des Grundstücks heranreichte. Die Pflegeleistungen der Klägerin richteten sich allein nach dem Versorgungsbedürfnis der Mutter. Dies zeigt, dass dem Grunde nach keine Gegenleistung gewollt war und bestätigt die steuerrechtliche Beurteilung als private Versorgungsleistungen.
Schließlich ist der Vortrag der Klägerin auch widersprüchlich, da einerseits eine Vergütungsvereinbarung behauptet wird, andererseits in den Einkommensteuererklärungen keine entsprechenden (sonstigen) Einkünfte gemäß § 22 Nr. 3 EStG erklärt wurden.
Finanzgericht Köln, Urteil vom 27. Oktober 2011 – 14 K 1612/10
- vgl. BFH, Beschluss vom 07.10.2003 III B 5/03, BFH/NV 2004, 164[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 15.06.1988 – II R 165/85, BStBl II 1988, 1006[↩]
- BFH, Beschluss vom 05.07.1990 – GrS 4-6/89, BStBl II 1990, 847[↩]
- vgl. BFH, Urteile vom 24.04.1991 – XI R 9/84, BStBl II 1991, 794; vom 11.09.1991 – XI R 4/90, BFH/NV 1992, 169 und aus neuerer Zeit BFH, Urteil vom 17.12.2003 – X R 2/01, BFH/NV 2004, 1086[↩]
